II FSK 1340/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia del. WSA Andrzej Melezini (spr.), Protokolant Oktawian Nogaj, po rozpoznaniu w dniu 1 lipca 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2966/21 w sprawie ze skargi D. T. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2021 r. nr 0113-KDIPT2-3.4011.565.2021.2.ID w przedmiocie pisemnej podatku dochodowego od osób fizycznych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz D. T. kwotę 240 (słownie: dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 10 sierpnia 2022 r., sygn. III SA/Wa 2966/21, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi D. T. (dalej jako: "wnioskodawca", "skarżący") na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 października 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.565.2021.2.ID, w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe oraz orzekł o kosztach postępowania. Tekst wskazanego wyroku wraz z uzasadnieniem (a także innych orzeczeń sądów administracyjnych przywołanych poniżej) dostępny jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem: http://orzeczenia.nsa.gov.pl. Zaskarżony wyrok zapadł w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest komplementariuszem spółki komandytowej (dalej jako: "Spółka"). Spółka prowadzi główną działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług prawnych (kod PKD 69.10.Z). Komplementariuszami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania w Polsce i posiadające rezydencję podatkową w Polsce. Komplementariuszami Spółki są wyłącznie osoby posiadające uprawnienia adwokata lub radcy prawnego. Wkładem komplementariuszy do Spółki jest praca. Rokiem obrotowym Spółki jest rok kalendarzowy. Spółka prowadzi pełną księgowość zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. Komandytariuszem w Spółce jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której jedynym wspólnikiem jest francuska spółka kapitałowa. Ustawa z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej jako: "ustawa zmieniająca") wprowadziła od dnia 1 stycznia 2021 r. opodatkowanie spółek komandytowych podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz nowe zasady opodatkowania przychodów (dochodów) wspólników spółek komandytowych, w tym m.in. komplementariuszy takiej spółki. Korzystając z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, Spółka postanowiła, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 (ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej jako: "u.p.d.o.f." oraz ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej jako: "u.p.d.o.p.") w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, będą stosowane do Spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w Spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. Tym samym Spółka uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od dnia 1 maja 2021 r. i od tego też dnia przychody (dochody) wspólników Spółki z tytułu udziału w zysku Spółki (w tym przychody/dochody wnioskodawcy) podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według zasad przewidzianych w u.p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., a wynikającym z ustawy zmieniającej . Spółka dokonała zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 31 grudnia 2020 r., a następnie - w związku ze skorzystaniem z prawa przewidzianego w art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej - dla celów podatkowych dokonała zamknięcia ksiąg rachunkowych na dzień 30 kwietnia 2021 r. Księgi rachunkowe zostały otwarte ponownie od dnia 1 maja 2021 r. i następnie będą zamknięte na dzień 31 grudnia 2021 r. Spółka, jako podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, będzie wpłacała miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych, zgodnie z art. 25 u.p.d.o.p., nie stosując zaliczek uproszczonych. Wszyscy wspólnicy Spółki, w tym również wnioskodawca, są uprawnieni do udziału w zyskach Spółki, zgodnie z art. 51 § 1 w zw. z art. 103 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2019 r. poz. 505 ze zm., dalej jako: "k.s.h."). Proporcja i zasady uczestnictwa poszczególnych wspólników Spółki (komplementariuszy i komandytariuszy) w zysku Spółki określa umowa Spółki, która przewiduje, że wnioskodawca ma określony procent udziału w zysku Spółki. W trakcie roku obrotowego Spółka wypłaca wnioskodawcy (podobnie, jak wszystkim pozostałym wspólnikom) w okresach miesięcznych zaliczki na poczet jego udziału w zysku Spółki za bieżący, niezakończony rok obrotowy - zgodnie z możliwościami przewidzianymi w tym zakresie w stosownych przepisach Kodeksu spółek handlowych. Całościowy udział wnioskodawcy w zysku Spółki rozliczany jest po zakończeniu danego roku obrotowego. Po zakończeniu roku obrotowego Spółki, Spółka podejmuje uchwałę, mocą której proporcje udziału w zyskach przypadające na poszczególnych wspólników są korygowane, tak aby odzwierciedlały procentowo łączną kwotę zaliczek na poczet zysku wypłaconą w ciągu tego roku wspólnikom. Co do zasady, łączna kwota zaliczek na poczet udziału w zysku wypłaconych wnioskodawcy w trakcie roku obrotowego jest równa łącznej kwocie udziału w zysku Spółki przypadającego na rzecz wnioskodawcy za dany rok obrotowy ustalonego na mocy uchwały Spółki. Również po dniu 1 maja 2021 r. Spółka będzie wypłacać wnioskodawcy oraz pozostałym komplementariuszom w okresach miesięcznych zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki za rok obrotowy 2021, na analogicznych zasadach, jak wskazane powyżej. Podobnie w kolejnych latach obrotowych Spółka planuje wypłacać wnioskodawcy oraz pozostałym komplementariuszom w okresach miesięcznych zaliczki na poczet ich udziału w zysku Spółki za dany rok obrotowy. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania: 1. Czy w świetle art. 30a ust. 6a-6c, art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz art. 41 ust. 4 i ust. 4e u.p.d.o.f., po złożeniu przez Spółkę do właściwego urzędu skarbowego zeznania rocznego CIT-8 za dany rok podatkowy, począwszy od roku podatkowego obejmującego okres od dnia 1 maja 2021 r. do dnia 31 grudnia 2021 r., w którym były wypłacane na rzecz wnioskodawcy miesięczne zaliczki na poczet udziału w zyskach Spółki osiągniętych przez Spółkę (po 1 maja 2021 r.), zryczałtowany podatek dochodowy obliczony zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. od przychodów uzyskanych przez wnioskodawcę (jako komplementariusza) z tytułu udziału w zyskach Spółki (w tym wypłaconych na jego rzecz zaliczek na poczet zysku), będzie mógł zostać pomniejszony o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału wnioskodawcy w zysku Spółki ustalonego na mocy stosownej uchwały Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 u.p.d.o.p. za ten rok podatkowy (za dane lata podatkowe Spółki)? 2. Czy w świetle art. 30a ust. 1 pkt 4, ust. 6a-6c oraz art. 41 ust. 4 i ust. 4e u.p.d.o.f. w zw. z art. 19 i art. 25 u.p.d.o.p. w przypadku dokonania w trakcie roku obrotowego wypłaty na rzecz wnioskodawcy miesięcznych zaliczek na poczet udziału wnioskodawcy w zysku Spółki za dany rok obrotowy (w odniesieniu do zysku Spółki osiągniętego począwszy od dnia 1 maja 2021 r.), zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów uzyskiwanych przez wnioskodawcę jako komplementariusza z tytułu udziału w zyskach Spółki obliczony zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., należy rozliczyć (pobrać) dopiero w momencie ustalenia kwoty zobowiązania podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu Spółki za cały rok podatkowy, tj. najwcześniej w miesiącu złożenia rocznego zeznania podatkowego Spółki (CIT-8) za rok w którym miały miejsce zaliczkowe płatności na rzecz wnioskodawcy? Zdaniem wnioskodawcy odpowiedzi na oba pytania powinny być twierdzące. W interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2021 r. Dyrektor KIS stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie: - możliwości pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu udziału w zyskach Spółki o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału wnioskodawcy w zysku Spółki i podatku należnego od dochodu Spółki, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zyskach Spółki został uzyskany – jest prawidłowe; - momentu poboru przez płatnika podatku w związku z wypłatą zaliczek na poczet zysku – jest nieprawidłowe. WSA w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części, w jakiej organ uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. W uzasadnieniu sąd wskazał, że jeżeli do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f., konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 u.p.d.o.p. Dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza. W konsekwencji w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój obowiązek w postaci obliczenia podatku, zaś w dalszej kolejności pobrania go i wpłacenia właściwemu organowi podatkowemu. Tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e u.p.d.o.f. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a u.p.d.o.f. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem, Dyrektor KIS reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę kasacyjną. Zaskarżając wyrok w całości, zarzucił naruszenie art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 6a-6c oraz art. 41 ust. 4 i ust. 4e u.p.d.o.f., poprzez ich błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwą ocenę zastosowania polegającą na przyjęciu, że spółka komandytowa jako płatnik nie ma obowiązku obliczenia i pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconej komplementariuszowi zaliczki na poczet zysku w chwili jej wypłaty, lecz dopiero w momencie obliczenia dochodu tej spółki i należnego od niej podatku. W oparciu o powyższy zarzut autor skargi kasacyjnej wniósł o: uchylenie w całości zaskarżonego wyroku, rozpoznanie skargi i jej oddalenie, lub uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji; zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Skarżący nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jest niezasadna i podlega oddaleniu. Istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości stanowiska skarżącego w zakresie obowiązków Spółki-płatnika w związku z wypłatą komplementariuszowi, będącemu osobą fizyczną, zaliczek na poczet zysku. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazano bowiem, że w ciągu roku podatkowego spółka komandytowa zamierza wypłacać wspólnikom-komplementariuszom zaliczki na poczet przyszłego zysku za ten rok. Ostateczna wysokość zysku przypadającego na wspólników będzie znana dopiero po zakończeniu roku podatkowego Spółki i złożenia przez nią rocznego rozliczenia. Skarżący chciał uzyskać stanowisko organu co do czasu pobierania przez płatnika podatku: w momencie wypłaty zaliczek, czy też po ustaleniu ostatecznej wysokości przypadającego na wspólnika zysku. Wypada zauważyć, że analogiczny problem był już przedmiotem rozpoznania przez NSA m.in. w wyrokach z dnia: 9 maja 2023 r., sygn. II FSK 1326/22; 13 lutego 2024 r., sygn. II FSK 1250/23; 22 lutego 2024 r., sygn. II FSK 1449/23 i II FSK 1687/23; 5 września 2024 r., II FSK 56/22; 18 grudnia 2024 r., II FSK 1266/24; 28 maja 2025 r., II FSK 1129/22). Poglądy wyrażone w tych judykatach skład orzekający w pełni podziela i przyjmuje za własne również na kanwie sprawy niniejszej. Zgodnie z art. 8 o.p. osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Obowiązek obliczenia, poboru i wpłacenia podatku aktualizuje się zatem wówczas, gdy w przepisach prawa podatkowego dany podmiot zostanie wskazany jako płatnik oraz zobligowany do dokonania tych czynności. Bez wyraźnego przepisu ustawy podmiot ten nie tylko zatem nie jest zobowiązany, ale też nie jest uprawniony do poboru podatku. Obowiązki płatnika odnoszą się również do zaliczek na podatek (zgodnie z art.3 pkt 3 lit.a o.p. przez podatek należy bowiem rozumieć także zaliczkę). W art. 41 u.p.d.o.f. określono podmioty, które są płatnikami podatku dochodowego, a także obowiązki tych osób. Zgodnie z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21. Od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust.1 pkt 4 u.p.d.o.f.). Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych używa w art.17 ust. 1 pkt 4, art. 24 ust. 5 i art. 30a ust. 1 pkt 4 określenia "dochody (przychody) uzyskane z tytułu udziału w zyskach", nie wymienia natomiast zaliczek na udział w zyskach. Tymczasem skarżący kasacyjnie organ uznał, że wypłata tego rodzaju należności jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach spółki. Nie wyjaśnił jednak, jaka jest podstawa prawna wyprowadzenia tego rodzaju wniosku, poza faktyczną wypłatą określonej należności w trakcie roku podatkowego (cyt.: "Zaliczka na poczet udziału w zysku spółki komandytowej za dany rok obrotowy wypłacona w trakcie roku podatkowego przez spółkę komandytową - będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, komplementariuszowi - będącemu osobą fizyczną stanowi Jego przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych"). Innymi słowy, podstawowy błąd w argumentacji DKIS polega na tym, że bezpodstawnie utożsamia obowiązki Spółki jako płatnika z jej obowiązkami jako podatnika, czy też obowiązkami komplementariusza jako podatnika. Zdaniem składu orzekającego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy nie mają przepisy art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 24 ust. 5 u.p.d.o.f., gdyż dotyczą one osoby fizycznej jako komplementariusza, a przez to podatnika. Nie dotyczą zaś płatnika, na którym miałby jakoby spoczywać obowiązek pobrania (a wcześniej obliczenia) zaliczki na podatek, zgodnie z art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f., tj. z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e tejże ustawy, czyli (m.in.) z proporcjonalnym pomniejszeniem go o podatek zapłacony przez spółkę jako podatnika za rok podatkowy – od jej dochodu (zysku), który stanowi podstawę do wypłaty na rzecz komplementariusza należności tytułem zaliczki na poczet jego udziału w zysku spółki jako podatnika. Przyjmując założenie o racjonalności prawodawcy i uwzględniając deklarowany przez niego cel tego przepisu (eliminowanie ekonomicznego podwójnego opodatkowania), należy uznać, że wysokość podatku zapłaconego przez spółkę musi być już znana w dacie dokonywania poboru podatku przez spółkę jako płatnika od wypłacanych na rzecz komplementariusza zaliczek na poczet jego udziału w zyskach spółki. W przeciwnym razie brak możliwości dokonywania tego pomniejszenia winien wynikać wprost z ustawy. Powtórzyć zatem należy, że kluczowe znaczenie dla wyniku rozpoznawanej sprawy ma wykładnia art. 41 ust. 4e u.p.d.o.f. Istota sporu dotyczy bowiem obowiązków Spółki jako płatnika w sytuacji przewidzianej mocą tego przepisu. Skoro przepis ten stanowi, że spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e, to znaczy, że przepis ten nakłada na Spółkę jako płatnika obowiązek podatkowy, ale wyłącznie w określonych warunkach. Zobowiązanie podatkowe nastąpi zaś dopiero wówczas, gdy znana będzie wysokość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy. Brak jest przy tym podstaw do wniosku, że zakres obowiązków Spółki jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (zgodnie z art. 41 ust. 4e) podlega istotnym modyfikacjom w przypadkach przewidzianych w art. 41 ust. 1 i ust. 4 u.p.d.o.f. Zakładając racjonalność ustawodawcy, należy zaznaczyć, że prawnie istotne jest zastrzeżenie zawarte w art. 41 ust. 1 dotyczące ust. 4, który odsyła do stosowania zasad przewidzianych m.in. w art. 30a ust. 1 pkt 1-11 u.p.d.o.f. Czyli także do pkt 4, wymienionego wprost w ust. 4e, jednakże w tym przypadku z nałożeniem obowiązku stosowania zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e. Brak jest przy tym stosownej regulacji ustawowej umożliwiającej płatnikowi odstąpienie od zasad przewidzianych m.in. w art. 30a ust. 6a-6c u.p.d.o.f., które mają istotny wpływ na zakres obowiązków płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Podkreślić należy, że zakres rozważań materialnoprawnych należy w rozpoznawanej sprawie ograniczyć do obowiązków Spółki jako płatnika ww. podatku, pomijając ewentualne obowiązki wspólnika (komplementariusza lub komandytariusza), na rzecz którego wypłacana jest zaliczka na poczet przypadającego na niego udziału w zysku. Odnosząc się jeszcze do argumentu organu podatkowego, że wypłata przez Spółkę określonej należności na rzecz jej komplementariusza tytułem zaliczki na poczet jego udziału w zysku spółki traktowana jest jak przychód z udziału w zysku i opodatkowana zryczałtowanym podatkiem dochodowym, trzeba przypomnieć, że zgodnie z art. 217 Konstytucji RP przedmiot opodatkowania musi być określony w ustawie. Przepisy ustaw podatkowych powinny być dostatecznie jednoznaczne i precyzyjne tak, by na ich podstawie podatnik był w stanie określić treść swojego obowiązku podatkowego. Wymóg ustawowej regulacji naruszają przepisy niejasne i nieprecyzyjne, które pozostawiają organom je stosującym nadmierną swobodę. (por. wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 kwietnia 2001 r., sygn. K 13/01, OTK 2001/4/81). W ocenie składu orzekającego dokonana przez organ wykładnia prowadziłaby do ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o kryteria pozaustawowe, co stanowiłoby naruszenie art. 217 Konstytucji RP (por. wyrok NSA z dnia 17 lutego 2016 r., sygn. II FSK 3585/13). Należy zatem odróżnić obowiązki podatkowe Spółki jako płatnika (a nie podatnika) od obowiązków jej wspólnika jako podatnika (np. komplementariusza lub komandytariusza). W świetle powyższych rozważań za nieusprawiedliwiony należało uznać zarzut dotyczący naruszenia art. 30a ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 24 ust. 5, art. 30a ust. 6a-6c oraz art. 41 ust. 4 i ust. 4e u.p.d.o.f. Organ podatkowy bezpodstawnie pomija bowiem kluczową dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy okoliczność dotyczącą obowiązków podatkowych Spółki jako płatnika, a nie komplementariusza jako podatnika. Mając na uwadze powyższe rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną, zgodnie z art. 184 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono zaś zgodnie z art. 204 pkt 2 w zw. z przepisami art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., stosując nadto przepisy § 2 ust. 2 pkt 3 w zw. z ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687).