III SA/Wa 696/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Anna Wesołowska, Sędziowie Sędzia WSA Izabela Głowacka-Klimas, Sędzia WSA Hieronim Sęk (sprawozdawca), Protokolant Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 czerwca 2009 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] kwietnia 2007 r. nr [...] w przedmiocie udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę 1. Wnioskiem z dnia 4 lutego 2005 r. spółka P. S.A. (dalej: Spółka lub Skarżąca) zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. (dalej: Naczelnik US) o udzielenie na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), dalej: O.p., pisemnej interpretacji co zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Przedstawiając stan faktyczny wskazała, że: - jako operator sieci P. [...] świadczy usługi telekomunikacyjne w zakresie telefonii komórkowej, - sprzedaż tych usług dokumentuje fakturami VAT, - w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych przychód rozpoznaje w dacie upływu terminu płatności wynikającego z faktury, - niektórzy odbiorcy faktur nie regulują należności i wobec nich podejmowane są działania windykacyjne własne lub przy wykorzystaniu podmiotów zewnętrznych (wynajęcie agencji inkasa), - w sytuacji, gdy mimo podjętych działań windykacyjnych nie uda się uzyskać zapłaty, Spółka dokonuje przelewu własnej wierzytelności (w rozumieniu art. 509 Kodeksu cywilnego) na rzecz innego podmiotu (nabywcę wierzytelności), - przeniesienie prawa własności wierzytelności następuje poniżej ich wartości nominalnej przez co Spółka tylko częściowo odzyskuje należność główną, - przelew jest transakcją definitywną, gdyż nie przewiduje się zwrotów wierzytelności, - za zapłaconą cenę na nabywcę przechodzą wszelkie roszczenia jakie posiadała Spółka do dłużnika, - nowy wierzyciel dochodzi roszczenia na własny koszt i ryzyko. Przy tak opisanym stanie faktycznym Spółka domagała się potwierdzenia prawidłowości jej stanowiska w trzech kwestiach, z których w niniejszej sprawie rozstrzygano jedną (co do pozostałych dwu wydane zostały odrębne akty), a mianowicie uznania w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej: u.p.t.u.), że sprzedaż własnej wierzytelności jest czynnością objętą zakresem przedmiotowym ww. ustawy, korzystającą ze zwolnienia z podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT) przewidzianego dla usług pośrednictwa finansowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. 2. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor IS) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US z dnia [...] maja 2005 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia ww. wniosku w zakresie objętym niniejszą sprawą, z uwagi na nie przedłożenie - pomimo wezwania - klasyfikacji statystycznej opisanych we wniosku czynności. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 25 maja 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 241/06 uchylił powyższe postanowienia. Zdaniem Sądu organ podatkowy obowiązany był udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego na podstawie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Jeżeli natomiast uznał, że urzędowa klasyfikacja statystyczna wykonywanych przez Spółkę czynności jest konieczna do załatwienia sprawy, to obowiązany był sam o nią wystąpić. Żaden bowiem przepis prawa nie nakłada na podatnika obowiązku dołączania takiej klasyfikacji do wniosku o udzielenie interpretacji. 4. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik US postanowieniem z dnia [...] października 2006 r., nr [...] uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Podniósł, że w przypadku sprzedaży wierzytelności własnej (sprzedaży przez pierwszego wierzyciela) nie można zakładać, iż czynność ta może być wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ żaden rodzaj działalności gospodarczej nie może zmierzać do celu w postaci nie uzyskania wymagalnej zapłaty za świadczone usługi lub dostarczone towary, a konsekwencji do sprzedaży tak powstałej wierzytelności. Natomiast o pośrednictwie finansowym można mówić tylko wtedy, gdy przedmiotem zbycia jest wierzytelność wcześniej nabyta od innego podmiotu i tylko w przypadku, gdy czynność taka stanowi przedmiot działalności gospodarczej podatnika. Nieuzasadnione jest więc twierdzenie, iż z tytułu sprzedaży wierzytelności własnej u sprzedawcy powstaje obowiązek podatkowy w podatku VAT. Naczelnik US wskazał, powołując się na opinię z dnia [...] sierpnia 2006 r. uzyskaną z Głównego Urzędu Statystycznego, iż sprzedaż własnych wierzytelności nie jest usługą w rozumieniu zasad metodycznych PKWiU. Wobec powyższego w konkluzji organ podatkowy uznał, że czynności Spółki w postaci przelewu własnych wierzytelności na rzecz innego podmiotu gospodarczego nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. 5. W zażaleniu z dnia [...] października 2006 r. Spółka podtrzymała stanowisko zawarte we wniosku. Wywodziła, że z jej strony świadczenie polega na przeniesieniu własności praw majątkowych (wierzytelności) w zamian za cenę stanowiąca ułamek wartości wierzytelności. Tak rozumiane świadczenie mieści się w pojęciu usługi, a tym samym jest ono objęte zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiąc usługę pośrednictwa finansowego. Skoro przy tym w świetle orzecznictwa (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 14 lutego 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 1301/03) i poglądów innych organów podatkowych (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] stycznia 2006 r. nr [...]) przy zbywaniu wierzytelności własnej nabywca jest zwolniony z podatku VAT, to cała transakcja podlega przepisom ww. ustawy. 6. Dyrektor IS decyzją z dnia [...] kwietnia 2007 r., nr [...] odmówił zmiany postanowienia Naczelnika US, podzielając argumentację tego organu. Dodatkowo podniósł, że aby uznać daną czynność za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT niezbędne jest wykonanie jej w ramach działalności gospodarczej. Istotne więc jest, czy podmiot dokonujący sprzedaży wierzytelności czyni to w ramach obrotu wierzytelnościami wykonywanego jako część swojej działalności gospodarczej. Tylko wówczas można mówić o opodatkowaniu danych czynności. W tym kontekście Dyrektor IS odwołała się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) stwierdzając, iż w jego świetle nie jest objęta ustawą o podatku od towarów i usług sprzedaż wierzytelności własnych przedsiębiorcy, które mu przysługują, a zbywa je na rzecz innego podmiotu, który podejmie się dochodzenie tych wierzytelności. W sprawie C-155/94 ETS przyjął bowiem, że "(...) z tego prawa precedensowego wynika również jasno, że wykonywanie prawa własności nie może ze swej istoty być uważane za czynności determinujące działalność gospodarczą. Trybunał orzeka tak w odniesieniu do kwestii udziałów finansowych, będących własnością grup kapitałowych i nabywanych przez nie w innych przedsiębiorstwach". Odnosząc się do analogicznego problemu w sprawie C-77/01 orzeczono, że "(...) przedsiębiorstwo, które prowadzi działalność polegająca po prostu na sprzedaży udziałów oraz innych zbywalnych funduszach inwestycyjnych, ma być uważane, w odniesieniu do zakresu tej działalności, za ograniczające się do zarządzania portfelem inwestycyjnym w taki sam sposób jak prywatny inwestor". Wykonywanie prawa własności nie jest zatem uważane za działalność gospodarczą i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. 7. W skardze z dnia 25 maja 2007 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca zarzuciła decyzji Dyrektora IS naruszenie: 1) art.43 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. przez jego błędną interpretację, tj. uznanie, iż sprzedaż wierzytelności własnych nie jest czynnością objętą tym przepisem, 2) art. 121 O.p. przez powołanie się przy rozpatrywaniu sprawy na dowód nieznany Spółce, a znany tylko organowi podatkowemu. W uzasadnieniu powtórzona została argumentacja zawarta we wniosku i w zażaleniu. Zdaniem Skarżącej, umożliwienie Spółce zapoznania się z opinią statystyczną dopiero na etapie postępowania odwoławczego, przy jednoczesnym pozbawieniu takiej możliwości w postępowaniu przed Naczelnikiem US, nie powinno być zaakceptowane przez organ odwoławczy. 8. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. 9. Wyrokiem z dnia 15 października 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1201/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie. 10. Na skutek skargi kasacyjnej wniesionej przez Dyrektora IS Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 157/08 uchylił ww. wyrok z dnia 15 października 2007 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W ocenie NSA zaskarżona decyzja, wbrew stanowisku przyjętemu przez sąd pierwszej instancji, spełniała wymogi określone w art. 14a § 3 O.p. i nie naruszała art. 187 § 1 O.p. NSA wskazał, że interpretacja powinna zawierać ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Przez ocenę prawną stanowiska pytającego (wnoszącego zapytanie) należy rozumieć wskazanie przez organ podatkowy, czy stanowisko pytającego jest prawidłowe, czy też jest nieprawidłowe z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego, znajdujących zastosowanie w indywidualnej sprawie podatnika. Podkreślił też, że zakres interpretacji podatkowej zdeterminowany jest przede wszystkim przedstawionym przez stronę stanem faktycznym jak i stanowiskiem strony. Tym wymogom interpretacja czyniła zadość. Stąd stwierdzenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, iż organy podatkowe nie wyjaśniły w sposób precyzyjny i przekonujący dlaczego stanowisko strony jest nieprawidłowe, a to w wyniku nie odniesienia się do przedstawionych we wniosku argumentów, NSA uznał za naruszające art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: P.p.s.a.) w powiązaniu z art. art. 210 § 4 O.p. (w sposób mający wpływ na wynik sprawy). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. I. Zgodnie z art. 190 zdanie pierwsze P.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Sąd niższej instancji nie może zatem dokonywać własnej wykładni w tym zakresie, a podjęte rozstrzygnięcie uwzględnić musi pogląd zaprezentowany przez Naczelny Sąd Administracyjny. Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należało, że zakres interpretacji objętej niniejszą sprawą dotyczył wyłącznie kwalifikacji prawnej w płaszczyźnie podatku VAT czynności Spółki polegającej na odpłatnym przelewie jej własnej wierzytelności innemu podmiotowi. Ściślej rzecz ujmując, problem prawny sprowadzał się do oceny możliwości uznania czynności przelewu, opisanej tak, jak we wniosku, jako czynności mieszczącej się w zakresie przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, a przypadku odpowiedzi pozytywnej – dokonania jej przyporządkowania do czynności opodatkowanych lub zwolnionych z podatku VAT. II. W zakresie rozpoznanej sprawy, pojmowanym jak wyżej, Sąd przy uwzględnieniu jej okoliczności faktycznych podzielił stanowisko wyrażone przez organy podatkowe. Z opisanego we wniosku o udzielenie interpretacji stanu faktycznego, przyjętego do oceny prawnej przez organy podatkowe, wynikało, że Spółka jest podmiotem zawodowo świadczącym opodatkowane usługi telekomunikacyjne telefonii komórkowej. Niektórzy jej usługobiorcy nie regulują należności za wykonane usługi i w związku z tym Spółka, po bezskutecznych działaniach zmierzających do wyegzekwowania należności, dokonuje definitywnego (bezzwrotnego) przelewu nieodzyskanych wierzytelności na inny podmiot, nazywając go we wniosku "nabywcą", "nowym wierzycielem". Wierzytelność jest zbywana poniżej wartości nominalnej, co oznacza dla Spółki tylko częściowe odzyskanie należności głównej, czyli należności za wyświadczone przez nią usługi telekomunikacyjne. Z kolei nabywca (z wniosku wynikało, że nie jest nim agencja inkasa) dochodzi roszczenia od usługobiorców Spółki na własny koszt i ryzyko, a zatem nabywa wierzytelności celem prowadzenia ich windykacji. III. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Wierzytelność nie może być uznana za towar w rozumieniu art. 2 pkt 6 u.p.t.u. Towarami są bowiem rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Wierzytelność nie może być zaliczona do żadnej z grup towarów wymienionych w powołanym przepisie, a więc nie mieści się w pojęciu "odpłatnej dostawy towarów". Pozostaje tym samym jedynie do rozważenia, czy przelew (cesja) wierzytelności taki, jaki ma miejsce w rozpoznawanej sprawie, może być potraktowany w kategorii odpłatnego świadczenia przez cedenta usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Ustawa ta nie zawiera samodzielnej i pozytywnej definicji pojęcia "usługi". W art. 8 w ust. 1 stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: 1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; 2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; 3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa. Z kolei w ust. 2 wskazano, iż nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług, a w ust. 3, że usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych. W ocenie Sądu w świetle tych przepisów przelew przez Spółkę za odpłatnością własnej wierzytelności podmiotowi, który zamierza dochodzić jej zaspokojenia na własny koszt i ryzyko (po nabyciu będzie windykował wierzytelności) nie może być sama w sobie uznana za świadczenie usługi przez sprzedawcę wierzytelności na rzecz podmiotu nabywającego wierzytelność ("nowego wierzyciela"). Podkreślić bowiem trzeba, że w istocie tego rodzaju działanie, tj. czynność sprzedaży wierzytelności osobie trzeciej w celu dochodzenia przez nią tych wierzytelności, nie stanowi o istnieniu samodzielnej usługi w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Jest bowiem jedynie jednym z elementów składającym się na całokształt czynności stanowiących o istnieniu usługi, ale nie realizowanej przez Spółkę, lecz inny podmiot – nabywcę jej wierzytelności. Otóż dzieje się tak z tej przyczyny, że z gospodarczego punktu widzenia sedno opisanej we wniosku operacji tkwi w tym, że w istocie dominująca rola w omawianym zakresie przypada nabywcy wierzytelności. Gdyby nie jego zamierzenia gospodarcze, które mają się sfinalizować własnym rozporządzaniem nabytą wierzytelnością, tj. dochodzeniem z niej roszczeń, w założeniu skutecznych i mających przynieść korzyść ekonomiczną (taki bowiem jest ze swej istoty cel prowadzonych przedsięwzięć gospodarczych w opisywanym zakresie), kupno wierzytelności jako takie nie miałaby większego sensu. Punkt ciężkości analizowanej operacji gospodarczej leży po stronie nabywcy. To on dokonując takiego zakupu kreuje usługę, w której mieści się cywilnoprawna instytucja przelewu wierzytelności (cesji). Nacisk położny jest więc na nabycie wierzytelności (zakup), a nie na jej sprzedaż, bowiem w tym przypadku usługę świadczy nabywca - kupujący, a jej beneficjentem jest zbywający – sprzedawca. Usługa wykonywana przez cesjonariusza (nabywcę wierzytelności) w ujęciu odnoszonym do cedenta (zbywającego wierzytelność własną) polega na uwolnieniu tego ostatniego od podejmowania działań w celu odzyskania zapłaty należności od niesolidnego dłużnika (podmiotu wobec którego istnieje wierzytelność). Nabywca takiej wierzytelności wyręcza pierwotnego wierzyciela z potrzeby prowadzenia dalszych działań wobec dłużnika, uiszczając określoną cenę za nabytą wierzytelność. Niezależnie zatem jaki będzie charakter usługi w skład której wchodzi sprzedaż wierzytelności własnej przez Spółkę, czynność sprzedaży jako taka będzie dla Spółki obojętna z punktu widzenia podatku VAT. Sama taka sprzedaż nie mieści się bowiem w zakresie przedmiotu opodatkowania tym podatkiem. Jednocześnie z uwagi na zakres interpretacji wyżej przedstawiony nie zachodziła potrzeba określenia, czy nabywca wierzytelności własnej innego podmiotu świadczy na rzecz cedenta usługę obrotu wierzytelnościami, usługę ściągania długów, czy usługę factoringu. Jedyne co ma w tym zakresie znaczenie to to, że w opisanym wyżej stanie faktycznym Skarżąca zbywając wierzytelność własną nie świadczy usługi w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie czynność wchodzącą w skład usługi wykonywanej przez nabywcę wierzytelności. IV. Wspomnieć jednak można, że usługi polegające na nabywaniu wierzytelności zaliczane są do usług pośrednictwa finansowego. Usługi pośrednictwa finansowego wymienione są w poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT z wyjątkiem usług wymienionych w pkt 1-9 poz. 3 tego załącznika. Nabycie wierzytelności może przy tym być dokonane w celu ściągnięcia długu lub może mieć postać umowy factoringu, która ma szerszy zakres przedmiotowy niż umowa cesji wierzytelności. Usługi nabycia wierzytelności w celu ściągania długu lub w celu świadczenia usługi factoringu jako usługi wymienione w poz. 3 pkt 5 załącznika nr 4 do ustawy o VAT są wyłączone są ze zwolnienia od podatku i będą podlegać opodatkowaniu. Nabycie wierzytelności w innych celach niż ściąganie długu i factoring korzystać będzie ze zwolnienia od podatku. V. Jeśli natomiast na daną usługę składa się kilka elementów stanowiących w całokształcie o jej istnieniu, to nie można dokonać niejako rozbicia tej łączności funkcjonalnej określonej usługi na elementy składowe i dokonywać ich odrębnych kwalifikacji w aspekcie usługodawczym. Innymi słowy z usługi "złożonej" nie można w sposób sztuczny stwarzać wielości usług pojedynczych. VI. Ponadto, nie bez racji Dyrektor IS nawiązywał do orzecznictwa ETS w zakresie realizacji uprawnień właścicielskich. W rozpoznanej sprawie Spółka wskazała, że świadczenie w sposób zawodowy usług telekomunikacyjnych powodowało powstawanie wierzytelności za ich wykonanie. Powstałe wierzytelności były zatem dla Spółki jej należnym wynagrodzeniem za wyświadczone uprzednio usługi opodatkowane. Nie uiszczenie zaś tych wynagrodzeń (brak zapłaty) przez odbiorców usług telekomunikacyjnych prowadziło do zbycia powstałych wierzytelności, skutkując odzyskaniem części należności. W takim stanie rzeczy przelew wierzytelności własnych był jedynie czynnością wtórną i pochodnym działaniem Spółki w stosunku do tego, co wykonywała w ramach prowadzonej działalności. Czynności te jedynie zmierzały do uzyskania chociażby części "zapłaty", która mieściła się w wykonanych już usługach (była ich immanentnym elementem). Tego rodzaju działania także z tej przyczyny nie mogą więc być potraktowane jako świadczenie kolejnej usługi. VII. Reasumując, Sąd uznał ocenę prawną stanowiska Spółki dokonaną przez organy podatkowe za prawidłową. Skoro czynność Spółki polegająca na sprzedaży wierzytelności własnej nie stanowi sama w sobie usługi, to tym samym rozważanie kwestii zwolnienia takiej czynności od opodatkowania jest bezprzedmiotowe. VIII. Nie można było natomiast zaakceptować stanowiska Skarżącej wyrażonego w uzasadnieniu skargi, że interpretacja przyjęta przez organy podatkowe stała w sprzeczności z art. 13.B. lit. d pkt 3 VI Dyrektywy. Przepis ten stanowi o zwolnieniu od podatku VAT określonych w nim transakcji dotyczących między innymi długów, z wyjątkiem odzyskiwania długów i factoringu. W rozpoznanej zaś sprawie przesądzające dla rozstrzygnięcia było nie to czy czynność wykonana przez Spółkę jest zwolniona z podatku VAT, lecz to czy w ogóle czynność ta jako taka może być uznana za usługę w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Tylko bowiem spełnienie tego ostatniego warunku dawało podstawę do dalszej kwalifikacji podatkowej rzeczonej czynności, a więc plasowania jej w ramach czynności opodatkowanych albo czynności zwolnionych od opodatkowania. Jeśli więc w realiach faktycznych sprawy analizowana czynność wykonana przez Spółkę nie mogła być uznana za objętą zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług, to nie mogła ona być w dalszej kolejności ujmowana i oceniana przez pryzmat zwolnienia od podatku VAT (zwolnić od podatku można tylko to, co temu podatkowi ze swej istoty podlega). IX. W ocenie Sądu bezzasadny był także zarzut naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. Na etapie postępowania odwoławczego Spółce zapewniono możliwość zapoznania się z aktami sprawy, a więc także z opinią statystyczną. Z tego prawa Spółka skorzystała i oświadczyła, że nie wnosi uwag. W takim stanie rzeczy konwalidowany zatem został brak poinformowania Spółki o powyższej opinii na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji. X. Biorąc pod uwagę przedstawione ustalenia i wnioski Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, iż brak jest przesłanek do uwzględnienia skargi. W związku z tym należało ją oddalić na podstawie art. 151 P.p.s.a. Wobec oddalenia skargi, brak było podstaw do orzekania o zwrocie kosztów postępowania.