I SA/Łd 1384/12

Dnia 29 stycznia 2013 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia WSA Bożena Kasprzak Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Cisowska – Sakrajda (spr.) Sędzia NSA Bogusław Klimowicz Protokolant: Edyta Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi A Spółka z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję: 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w Ł. na rzecz strony skarżącej kwotę 297 (dwieście dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...]., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w Ł. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...] nr [...] określającą A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prawidłową kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 6.017,00 zł. W uzasadnieniu tej decyzji organ drugiej instancji, przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania, podniósł, że w dniu 23 maja 2011r. A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zgłosiła do odprawy celnej w procedurze dopuszczenia do obrotu towar opisany jako "kasza gryczana prażona", który zaklasyfikowała do kodu 1104 29 18 00 Wspólnej Taryfy Celnej ze stawką celną 129 EUR/1000kg. Spółka zadeklarowała podatek od towarów i usług w kwocie 5.091,00 zł. Decyzją nr [...] z dnia [...]Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. określił spółce niezaksięgowaną kwotę należności celnych w wysokości 18.515,00 zł, ponieważ zgłoszony towar zaklasyfikował do kodu 1904 10 90 00 Taric. W konsekwencji decyzją nr [...] z dnia [...]. Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł. określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług w wysokości 6.017,00 zł. Po rozpoznaniu odwołania od tej decyzji, Dyrektor Izby Celnej w Ł. podniósł, że kwestie dotyczące chwili powstania długu celnego oraz osoby, na której ciąży obowiązek uiszczenia cła reguluje art. 201 ust. 1 pkt a, ust. 2 i ust. 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.WE L 302 z dnia 19 października 1992r. ze zm.; Dz.Urz.UE Polskie wydanie specjalne – 2004, rozdz. 2, t. 4, str. 307 z późn. zm.), zwanego dalej "WKC". Zgodnie z wskazanymi przepisami dług celny w przywozie powstaje w sytuacji dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym z chwilą przyjęcia zgłoszenia celnego. Dłużnikiem jest zgłaszający. W niniejszej sprawie zgłoszenie celne [...] przyjęto w dniu [...]r. i z tym dniem powstał obowiązek podatkowy. Spółka A jest podmiotem, na rzecz której dokonano zgłoszenia celnego, a zatem jest podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru według zgłoszenia celnego. Podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest w myśl art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.) wartość celna powiększona o należne cło. Przepis art. 29 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu. W załączniku nr 2 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykazu towarów do celów poboru podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 245, poz. 1638) obejmującym wykaz towarów, których import objęty jest stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług wymieniono pozycję 1904 "Przetwory spożywcze otrzymane przez spęcznianie lub prażenie zbóż, lub produktów zbożowych (na przykład płatki kukurydziane); zboża (inne niż kukurydza) w postaci ziarna lub w postaci płatków, lub inaczej przetworzonego ziarna (z wyjątkiem mąki, kasz i mączki), wstępnie obgotowane lub inaczej przygotowane, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone". Zgodnie z art. 41 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług dla towarów wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%. Podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług importowanego towaru wynosi 120.335,00 zł. Składa się na nią wartość celna towaru w kwocie 89.625,00 zł powiększona o należne cło w wysokości 29.160,00 zł oraz o koszty transportu poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju w wysokości 1.550,00 zł. Prawidłowa zatem kwota podatku od towarów i usług należna z tytułu importu przy zastosowaniu stawki podatku 5% wynosi 6.017,00 zł. Rozstrzygnięcie w sprawie podatkowej nastąpiło już po ostatecznym rozstrzygnięciu w sprawie celnej decyzją Dyrektora Izby Celnej w Ł. nr [...] z dnia [...]., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. [...] z dnia [...]. Do wyliczenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług przyjęto wartość celną oraz należne cło wynikające z wskazanego rozstrzygnięcia w sprawie celnej. Przedmiotem niniejszego postępowania jest wyłącznie określenie prawidłowej kwoty podatku od towarów i usług, a nie kwestie związane z długiem celnym, rozstrzygnięte w decyzji z dnia [...]. Zarzuty dotyczące długu celnego były przedmiotem rozważań i oceny Dyrektora Izby Celnej w Ł. w postępowaniu odwoławczym dotyczącym decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...]., zakończonym decyzją ostateczną Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...]. Dyrektor Izby Celnej w Ł., jako organ podatkowy, nie jest uprawniony do kontroli prawidłowości ustaleń dotyczących określenia kwoty długu celnego, poczynionych w odrębnym postępowaniu celnym, zakończonym ostateczną decyzją z dnia [...]. W skardze na powyższą decyzję spółka A wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Naczelnika Urzędu Celnego I w Ł. z dnia [...]. oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm prawem przepisanych i kosztów opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Zaskarżonej decyzji skarżąca spółka zarzuciła: 1. naruszenie przepisów postępowania – art. 29 ust. 13 w zw. z art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług mające istotny wpływ na wynik sprawy, polegające na ustaleniu, iż zachodzą podstawy do stwierdzenia, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo w sytuacji braku podstaw do takiego stwierdzenia z uwagi na brak zmiany kodu CN w zgłoszeniu celnym SAD; 2. naruszenie przepisów postępowania – art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 197 w zw. z art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa mające istotny wpływ na wynik sprawy poprzez oparcie rozstrzygnięcia na podstawie nieistniejącej decyzji wydanej w sprawie [...]. W uzasadnieniu skarżąca spółka podniosła, że w niniejszej sprawie organ celny przyjął dokument SAD spełniający wymagania formalne z art. 62 WKC. Konstrukcja zgłoszenia celnego i długu celnego wyklucza możliwość ingerowania na etapie przyjęcia zgłoszenia celnego w treść dokumentu SAD przez funkcjonariusza celnego. Decyzje w powiązanej sprawie [...] ([...]), zawierają kwalifikowaną wadę w postaci braku orzeczenia w ich sentencji o zmianie kodu klasyfikacji taryfowej CN. W świetle powyższego nie można przyjąć, że doszło w ogóle do zmiany kodu CN skutkującego zmianą taryfy celnej (do czasu takiej zmiany zgłoszenie skarżącego należy uznać za prawidłowe). W związku z tym kwota niezaksięgowana określona w decyzji organu w sprawie [...] ([...]), została określona bez jakiejkolwiek podstawy. Decyzje w sprawie [...] ([...]) nie zawierają w ogóle elementów w postaci orzeczenia o: określeniu (zmianie) klasyfikacji taryfowej towaru, wartości celnej towaru, poborze odsetek. W związku z powyższym zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały wydane przy braku podstaw do stwierdzenia, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo z uwagi na brak zmiany kodu CN w zgłoszeniu celnym SAD. Zaskarżoną decyzją został określony należny podatek od towarów w innej wysokości niż podana przez skarżącą spółkę, pomimo że nie nastąpiła jakakolwiek zmiana (dokonana przez organ) w zgłoszeniu celnym SAD, która jest niezbędna do przyjęcia innego kodu CN. Ponadto zaskarżona decyzja narusza art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, albowiem przy wadliwie określonym należnym cle, na podstawie wadliwej decyzji ustalającej niezaksięgowaną kwotę długu celnego, zalicza do podstawy opodatkowania w imporcie towarów poza wartością celną wadliwie określone cło. Decyzja Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...]. nr [...] została doręczona skarżącej spółce po dniu wydania zaskarżonej decyzji, tj. po dniu [...]. i dopiero od tego momentu formalnie zaistniała w obrocie prawnym. Zdaniem skarżącej spółki, z tych względów organ drugiej instancji, wydając zaskarżoną decyzję nie zebrał i nie rozpatrzył w sposób kompletny całego materiału dowodowego w sprawie, albowiem oparł się na ustaleniach zawartych w nieistniejącej z formalnego punktu widzenia decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Ł. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Organ drugiej instancji wskazał też, iż decyzja w sprawie celnej z dnia [...]. została doręczona skarżącej spółce w dniu 9 marca 2012r. Organ ten stwierdził, iż doręczenie skarżącej spółce ostatecznego rozstrzygnięcia w sprawie celnej, oznacza fakt jej istnienia w obrocie prawnym i nie warunkuje w sposób bezpośredni możliwości rozpatrzenia kwestii określenia podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości oraz wydania w tym zakresie zaskarżonej decyzji. W piśmie z dnia 4 czerwca 2012r. skarżąca spółka wniosła o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy o sygn. akt III SA/Łd 350/12. Postanowieniem z dnia 19 czerwca 2012r., I SA/Łd 570/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. zawiesił postępowanie sądowoadministracyjne w niniejszej sprawie z uwagi na zawisłą przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Ł. sprawę o sygn. akt III SA/Łd 350/12 ze skargi skarżącej spółki na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...]. nr [...]. Prawomocnym wyrokiem z dnia 18 lipca 2012r., III SA/Łd 350/12, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w Ł. z dnia [...] nr [...]. Z tego względu postanowieniem z dnia 7 listopada 2012r., I SA/Łd 570/12 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. podjął z urzędu zawieszone postępowanie sądowoadministracyjne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ppsa, sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż Sąd bada legalność zaskarżonej decyzji, tj. jej zgodność z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonej decyzji, a jedynie uwzględniając skargę może uchylić ją, stwierdzić jej nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 ppsa, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1 ppsa, skarga zgodnie z art. 151 ppsa podlega oddaleniu. Wedle przepisu art. 134 § 1 ppsa rozstrzygając daną sprawę, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, może zastosować przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach, prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia (art. 135 ppsa). Kontrolując w tak zakreślonej kognicji zaskarżoną decyzję, Sąd doszedł do przekonania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, choć nie wszystkie jej zarzuty są zasadne. Zgodnie z art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004r. podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej VAT, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, iż jednym z elementów składających się na podstawę opodatkowania VAT-em importu towarów jest wysokość należności celnych związanych z importem. Wysokość cła wpływa bezpośrednio na wysokość podstawy opodatkowania, a w konsekwencji – na wysokość podatku. Wynika ona przy tym albo z deklaracji celnej albo z decyzji organu celnego, jeśli ten określi decyzją inną niż wskazana w deklaracji wysokość należności celnej. Decyzja taka ma moc wiążącą z chwilą jej wprowadzenia do obrotu prawnego. Z mocy art. 212 zd. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005r., nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, decyzja wywołuje skutki prawne z chwilą jej doręczenia stronie (tak też wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2000r., I SA/Wr 613/98, Lex nr 43034). Sama data wydania decyzji choć niewątpliwie informuje co do momentu jej sporządzenia, a zatem wyrażenia aktu woli organu podatkowego w indywidualnej sprawie podatkowej, co z kolei pozwala ustalić, w jakim stanie prawnym i faktycznym zapadło rozstrzygnięcie w sprawie, to jednak dopiero w dacie doręczenia stronie decyzji wchodzi ona do obrotu prawnego jako akt administracyjny załatwiający konkretną sprawę indywidualnego podmiotu. Od daty doręczenia jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i w trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego. Doręczenie powoduje utrwalenie treści i formy załatwienia sprawy, organ podatkowy nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska co do załatwienia sprawy czynnościami pozaprocesowymi, lecz może to nastąpić tylko w ramach przepisów procesowych. Przed doręczeniem decyzja, nawet jeżeli została podpisana, może zostać zmieniona. Zmiana ta może również polegać na ponownym wydaniu decyzji o analogicznym rozstrzygnięciu i uzasadnieniu (por. wyroki NSA: z dnia 19 października 2005r., I FSK 132/05, Lex nr 173287 i z dnia 25 października 2007r., I FSK 1400/06, Lex nr 418305). Decyzji takiej przysługuje domniemanie ważności do momentu jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Oznacza to, iż z momentem doręczenia decyzji wysokość należności celnych wynika z tej decyzji nie zaś z zgłoszenia celnego. Ma to tę konsekwencję, że organ celny obowiązany jest wziąć jej treść przy określaniu wysokości VAT w imporcie. W orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, wedle którego decyzja w sprawie należności celnych, posiadająca walor ostateczności, stanowi dla organów podatkowych przedsąd rozstrzygający o podstawowych elementach podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru takich jak: krąg osób zobowiązanych do ich zapłaty, czy też parametry mające wpływ na wysokość tychże należności publicznoprawnych (tj. wartość celną importowanego towaru oraz wysokość długu celnego). Do czasu, gdy decyzja celna nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego wynikające zeń, istotne dla spraw podatkowych, ustalenia nie mogą być kwestionowane przed organami podatkowymi (por. w wyroki NSA z dnia: 6 sierpnia 2009r., I FSK 2042/08 i 10 listopada 2006r., I FSK 182/06, a także wyrok WSA w Warszawie w wyroku z 3 kwietnia 2008r., III SA/Wa 151/08). Trafnie też zwrócił uwagę organ podatkowy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji na to, że ustalenie wysokości długu celnego oraz określenie zobowiązania podatkowego to dwie odrębne sprawy administracyjne. Chociaż - jako wynikające z tych samych okoliczności faktycznych - są one ze sobą powiązane i mogłyby być rozpoznane jedną decyzją, o czym stanowi art. 33 ust. 2 zd. 2 VAT, niemniej jednak każda z nich oparta jest na innej podstawie materialnoprawnej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 kwietnia 2007r., I GSK 1097/06, i z dnia 23 października 2007r., I GSK 2258/06). W rozpatrywanej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego I w Ł., wydając w dniu [...]. jako organ podatkowy decyzję określającą skarżącej spółce wysokość podatku od towarów i usług, oparł się na własnej decyzji z tej samej daty, wydanej w sprawie celnej. Decyzja ta w dacie wydawania zaskarżonej decyzji, tj. w dniu [...]., funkcjonowała w obrocie prawnym, gdyż została doręczona spółce i choć nie miała przymiotu ostateczności podlegała wykonaniu, co czyni zarzut skargi oparcia zaskarżonej decyzji na "nieistniejącej" decyzji w sprawie celnej niezasadnym. W dacie wydania zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w Ł. ostateczną decyzją z dnia [...]. zakończył też postępowanie w sprawie celnej, utrzymując w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...]. określającą niezaksięgowaną kwotę wynikającą z długu celnego. W odpowiedzi na skargę przyznał, iż decyzja drugoinstancyjna w sprawie celnej z dnia [...]r. została doręczona skarżącej spółce w dniu 9 marca 2012r., a więc w dacie późniejszej niż data wydania zaskarżonej decyzji w niniejszej sprawie, co oznacza, iż została ona wprowadzona do obrotu po wydaniu zaskarżonej decyzji. Wobec tego dopiero od dnia 9 marca 2012r., decyzja pierwszoinstancyjna z dnia [...]. określająca inną niż zadeklarowana wartość celną zyskała status ostatecznej i to ona właśnie określała prawidłową wysokość należności celnych. Podejmując zaskarżoną decyzję i przyjmując za podstawę ustaleń faktycznych, w tym wysokości podstawy VAT-u w imporcie, wysokość należności celnych wynikającą z nieostatecznej i nieprawomocnej własnej decyzji określającej wysokość tych należności, Dyrektor Izby Celnej wziął jednakże na siebie ryzyko ewentualnego późniejszego uchylenia decyzji określającej wysokość należności celnych, pociągającego za sobą konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji w przedmiocie podatku VAT w imporcie, czy to w trybie nadzwyczajnym przez sam organ na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, czy też przez sąd w konsekwencji wyeliminowania ostatecznej decyzji w sprawie długu celnego przed rozpoznaniem skargi na ostateczną decyzję określającą wysokość VAT w imporcie. Taka sytuacja wystąpiła w rozpatrywanej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. prawomocnym wyrokiem z dnia 18 lipca 2012r., III SA/Łd 350/12, uchylił bowiem decyzję organu celnego drugiej instancji z dnia [...]. Tym samym została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzja utrzymująca w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji z dnia [...]., w której organ ten określił niezaksięgowaną kwotę należności celnych w wysokości 18.515,00 zł. Skarżąca spółka zakwalifikowała towar opisany w poz. 1 dokumentu SAD nr [...] jako "kasza gryczana prażona" do kodu Taric 1104 29 18 00. Organ celny zmienił klasyfikację taryfową towaru na kod 1904 10 90 00 Wspólnej Taryfy Celnej, ze stawką celną 1,6 %+33,6 EUR/100kg, gdyż ziarna gryki nie zostały obrobione w sposób określony w tej pozycji, tzn. przez łuszczenie, miażdżenie, płatkowanie, perełkowanie, krojenie lub śrutowanie. W konsekwencji tego organ podatkowy uznał, że podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynosi 120.335,00 zł zamiast 101.820,00 zł, zaś prawidłowa wysokość podatku od towarów i usług to 6.017,00 zł a nie 5.091,00 zł. Zastosowanie właściwego kodu przesądza o zastosowaniu stawki celnej i wysokości długu celnego. Wysokość cła wpływa natomiast bezpośrednio na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji – na wysokość tego podatku. Skoro zatem wynikająca z decyzji celnej wysokość cła miała znaczenie dla wyliczenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz zobowiązania podatkowego skarżącej spółki w tym podatku w kwocie wyższej niż zadeklarowana o 926,00 zł, to uchylenie decyzji wydanej w przedmiocie należności celnych oznacza konieczność określenia na nowo wysokości należnego podatku od towarów i usług. Uchylając decyzję celną w uzasadnieniu wyroku z dnia [...]. sąd po pierwsze za bezpodstawne uznał oparcie przez organy celne rozstrzygnięcia na sprawozdaniu Centralnego Laboratorium Celnego z dnia 6 maja 2011r. dotyczącego próbek towaru pobranego w innej sprawie i z innej partii towaru; po drugie uznał, że w świetle przyjętego przez organy celne stanu faktycznego doszło do nieprawidłowej klasyfikacji przez organ spornego towaru do pozycji 1904. Sąd nie podzielił więc poglądu organów celnych, wedle których skarżąca spółka w nieprawidłowy sposób zakwalifikowała towar opisany w poz. 1 dokumentu SAD nr [...] jako "kasza gryczana prażona" do kodu Taric 1104 29 18 00, gdyż to kod 1904 10 90 00 uznały za prawidłowy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy sąd nakazał organowi zlecenie analizy pobranych próbek towaru, uzupełnienie materiału dowodowego o dokument producenta kaszy opisujący proces technologiczny uzyskiwania kaszy gryczanej prażonej oraz ponowną wnikliwą analizę całego materiału dowodowego z uwzględnieniem zawartych w tym wyroku wytycznych dotyczących interpretacji spornych pozycji Taryfy celnej. Wyrok ten z mocy art. 170 p.p.s.a., wiąże także sąd w niniejszej sprawie. W myśl tego przepisu orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia (art. 171 p.p.s.a.). Związanie prawomocnym wyrokiem sądu polega na tym, że przesądzenie we wcześniejszym wyroku kwestii o charakterze prejudycjalnym oznacza, iż kwestia ta nie może już być w ogóle badana w postępowaniu późniejszym, dotyczy to przy tym prawomocności materialnej orzeczenia (por. wyrok SN z dnia 12 lipca 2002r., V CKN 1110/00, LexPolonica nr 377898). Inne sądy i inne organy państwowe muszą więc brać pod uwagę nie tylko fakt istnienia, ale i treść prawomocnego orzeczenia sądu, co implikuje w sposób bezwzględny ciążący na nich obowiązek jego uwzględnienia w wydawanych przez nie rozstrzygnięciach. Podmioty te muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu. W kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być ona już ponownie badana (por. J. Kunicki, Glosa do postanowienia SN z dnia 21 października 1999r., I CKN 169/98, OSP 2001, z. 4, poz. 63). Gwarantuje to zachowanie spójności i logiki działania organów państwowych, zapobiegając funkcjonowaniu w obrocie prawnym rozstrzygnięć nie do pogodzenia w całym systemie sprawowania władzy (por. wyroki NSA: z dnia 19 maja 1999r., IV SA 2543/98 i z dnia 9 czerwca 2006r., I OSK 1268/05). Powaga rzeczy osadzonej obejmuje sentencję orzeczenia, biorąc jednak pod uwagę fakt, iż istota sądowej kontroli wyraża się w ocenie prawnej, wyrażonej w orzeczeniu sądu administracyjnego, ta zaś jest zawarta w jego uzasadnieniu, trzeba przyjąć, że powagą rzeczy osądzonej są objęte również motywy wyroku, a jej kryterium jest przedmiot rozstrzygnięcia. Skoro zatem elementy stanu faktycznego istotne dla rozstrzygnięcia wysokości należności celnych zostały w sposób wiążący ocenione przez Sąd, to niedopuszczalna jest ich odmienna ocena w postępowaniu w sprawie określenia podatku VAT w imporcie. W ponownym postępowaniu organ podatkowy winien zatem uwzględnić wynik postępowania w sprawie określenia długu celnego, gdyż dopiero wyjaśnienie stanu faktycznego w sprawie celnej z uwzględnieniem wskazań zawartych w prawomocnym wyroku z dnia 18 lipca 2012r., III SA/Łd 350/12, pozwoli na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego. Organy powinny też respektować wyrażane w orzecznictwie sądowym stanowisko, wedle którego na gruncie oceny tych samych elementów stanu faktycznego należy dążyć do zachowania spójności i jednolitości w stosowaniu prawa przez organy państwa, za godzące w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej należy zatem uznać dokonywanie różnych ustaleń odnoszących się do tego samego elementu stanu faktycznego sprawy w odrębnych co prawda sprawach, niemniej bazujących na tych samych faktach (por. wyroki NSA z dnia 23 listopada 2005r., I FSK 283/05 – niepubl. i z dnia 20 stycznia 2006r., I FSK 527/05, ONSAiWSA z 2006r., nr 5, poz. 134). Zarzuty skargi dotyczące wad kwalifikowanych decyzji określającej wysokość długu celnego w zakresie elementów jej rozstrzygnięcia – jako wykraczające poza granice rozpoznania tej sprawy i ocenione w odrębnym postępowaniu sądowoadministracyjnym – nie mogły zostać uwzględnione, tym bardziej, że decyzja celna została uchylona przez Sąd, który we wskazanym wyroku również odniósł się do wad tej decyzji w zakresie objętych tymi zarzutami. Mając powyższe na względzie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a. Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji sąd orzekł na podstawie art. 152 p.p.s.a., o kosztach postępowania zaś na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 2 ust. 1 i 2, § 6 pkt 2 i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz.U. nr 163, poz. 1348 z późn. zm.). AK.