I SA/Gd 1322/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska (spr.), Sędzia WSA Bogusław Woźniak, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Claudia Kozłowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lutego 2013 roku sprawy ze skargi A S. A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 24 października 2012 r., [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania w podatku od nieruchomości za 2006 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 357 (trzysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Gd 1322/12 UZASADNIENIE I. Postanowieniem z dnia 23 grudnia 2011r. Prezydent Miasta, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2, § 2 i § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2005r., nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej jako O.p.) zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie określenia stronie skarżącej A S.A. z siedzibą w W. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006, do czasu prawomocnego orzeczenia przez sąd powszechny w postępowaniu o ustalenie przysługującego stronie prawa do terminalu gazu płynnego (LPG) położonego na terenie B w G. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że w związku z wątpliwościami co do zasadności zastosowania w podatku od nieruchomości posiadanych przez stronę budowli, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2002r., nr 9, poz. 84 ze zm.; dalej jako u.p.o.l.) wszczęte zostało postępowanie podatkowe w celu prawidłowego określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2006. Pełnomocnik strony, w piśmie z dnia 24 listopada 2011r. stwierdził, że właścicielem budowli zakwalifikowanych przez stronę do infrastruktury portowej jest C S.A., zgodnie z art. 235 § 1 zd. 1 Kodeksu cywilnego (K.c.). Prezydent Miasta wystąpił z powództwem do sądu powszechnego o ustalenie przysługującego podatnikowi prawa do przedmiotowych nieruchomości. Organ podatkowy uznał bowiem, że niezbędnym dla oceny skutków podatkowych jest ustalenie prawa A S.A. do budowli wzniesionych przez stronę na gruncie dzierżawionym od użytkownika wieczystego. Ustalenie to, zdaniem organu, ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006. II. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, postanowieniem z dnia 24 października 2012r., kierując się m.in. art. 233 § 1 pkt 1 O.p., po rozpoznaniu zażalenia strony skarżącej, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podzielono stanowisko organu pierwszej instancji w zakresie wykładni art. 201 § 1 pkt 2 O.p. i art. 199a O.p.; podkreślono, że fakt złożenia pozwu o ustalenie prawa, w trybie art. 199a O.p., stanowi wystarczającą okoliczność skutkującą obowiązkiem zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż od wyroku sądu powszechnego uzależnione jest uznanie A S.A. za podatnika podatku od nieruchomości za rok 2006. Podkreślono, że nie rolą organu odwoławczego jest dokonanie oceny czy złożony pozew dotyczy ustalenia prawa czy stanu faktycznego sprawy podatkowej, bowiem leży to w kompetencji sądu powszechnego. III. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku pełnomocnik strony wniósł o uchylenie skarżonego postanowienia oraz poprzedzającego je postanowienia organu pierwszej instancji. Zarzucono naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 199a O.p. poprzez przyjęcie, że prawomocne orzeczenie sądu powszechnego w sprawie z powództwa Prezydenta Miasta przeciwko stronie skarżącej o ustalenie, że budowle wzniesione przez stronę na gruncie stanowiącym własność Skarbu Państwa, oddanym w użytkowanie wieczyste, jako części składowe nieruchomości będące własnością właściciela gruntu, znajdują się w posiadaniu strony bez tytułu prawnego - rozstrzygnie zagadnienie wstępne od którego uzależnione jest rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w postępowaniu podatkowym prowadzonym przez Prezydenta Miasta wobec strony, w celu określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2006. Zarzucono ponadto naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. i art. 199a § 3 O.p. w związku z art. 201 § 3 O.p. poprzez przyjęcie, że SKO nie jest uprawnione do podjęcia oceny, czy pozew złożony w trybie art. 199a § 3 O.p. dotyczy ustalenia stanu faktycznego sprawy podatkowej czy też ustalenia istnienia prawa lub stosunku prawnego, w konsekwencji zaś poprzez przyjęcie, że SKO nie jest uprawnione do oceny zasadności zastosowania art. 199a § 3 O.p. stanowiącego podstawę prawną złożenia pozwu. IV. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: V. Skarga jest zasadna. Wstępnie przypomnieć należy, że sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji/postanowienia, sąd bada zgodność orzeczenia z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. VII. Stan prawny sprawy: z mocy art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z przepisu art. 199a § 3 O.p. wynika zasada, że organy podatkowe są uprawnione w zakresie dokonywania ustaleń co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa i czynią to w ramach realizacji zasady wszechstronnego zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia, a następnie poddania go swobodnej ocenie materiału dowodowego (art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. i art. 191 O.p.). Wyjątkowo, zaś gdy zebrany materiał dowodowy rodzi wątpliwości co do właściwej kwalifikacji tego stosunku prawnego lub prawa organ podatkowy powinien powstrzymać się od ich samodzielnego rozstrzygania i zwrócić się w tej kwestii do sądu powszechnego. Art. 199a § 3 O.p. odnosi się wobec tego do zagadnienia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, a nie zagadnienia faktycznego. Jak bowiem wynika z treści art. 199a § 3 O.p. przesłanką wystąpienia do sądu powszechnego są "wątpliwości" co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, które należy rozumieć w kategoriach obiektywnych, co oznacza, że nie mogą być one wynikiem subiektywnych zapatrywań np. organu podatkowego, że tych wątpliwości nie ma, czy subiektywnego przekonania podatnika, że te wątpliwości istnieją. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 stycznia 2008 r. (II FSK 1611/06, CBOSA) stwierdził, że wątpliwości, o jakich mowa w art. 199a § 3 O.p. muszą wynikać ze zgromadzonego materiału dowodowego (por. wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010 r., w sprawie II FSK 548/09, CBOSA). VIII. Należy w sprawie odpowiedzieć na dwa pytania: (1) czy w każdym przypadku gdy organ złoży pozew w trybie art. 199a § 3 O.p. istnieje obowiązek zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. oraz (2) czy organ uzasadniając wydanie postanowienia na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 199a O.p. ma obowiązek wykazania w uzasadnieniu tego postanowienia zasadności zastosowania art. 199a § 3 O.p. poprzez wniesienie pozwu do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. Ad (1) Przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. zawiera cztery przesłanki pozwalające zdefiniować użyte przez ustawodawcę pojęcie zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Przesłanki te winny występować łącznie, aby stanowiły podstawę obligatoryjnego zawieszenia postępowania. W doktrynie przywołuje się pogląd zgodnie z którym z zagadnieniem wstępnym, w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. mamy do czynienia w przypadku wystąpienia do sądu z powództwem w celu rozstrzygnięcia kwestii istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa w trybie art. 199a § 3 O.p. Zdaniem Sądu taki automatyzm nie jest do zaakceptowania bez odniesienia się każdorazowo do stanu indywidualnej sprawy. W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z okolicznością, której nie można pominąć. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z 4 grudnia 2012r., w sprawie I SA/Gd 761/12, oddalił skargę D na decyzję SKO z 11 stycznia 2012r. w przedmiocie określenia A S.A. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok poprzedzający (2005), którą to decyzją SKO uchylił decyzję wymiarową Prezydenta Miasta i umorzył postępowanie; w ocenie bowiem SKO organ pierwszej instancji błędnie przyjął, że budowle i inne urządzenia wniesione przez A S.A. na podstawie umowy dzierżawy z dnia 29 marca 1995r. na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste C S.A. stanowią własność właściciela gruntu, nie zaś użytkownika wieczystego gruntu. W ocenie WSA w Gdańsku, w sytuacji poczynienia nakładów na grunt ocena skutków winna być dokonana z uwzględnieniem uchwały Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. III CZP 60/11, zgodnie z którą budynek wzniesiony przez dzierżawcę na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowi własność wieczystego użytkownika. W uzasadnieniu wskazano, że własnością użytkownika wieczystego stają się wszystkie budynki i urządzenia znajdujące się na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste niezależnie od tego, przez kogo zostały – po ustanowieniu użytkowania wieczystego – wzniesione. Z punktu widzenia relacji pomiędzy właścicielem gruntu a użytkownikiem wieczystym, posiadacz zależny, który swoje prawo do władania gruntem wywodzi od użytkownika wieczystego, podejmuje działania na jego rachunek. W konsekwencji wzniesienie, zgodnie z umową dzierżawy, budynków lub urządzeń przez posiadacza zależnego stanowi w świetle ustawy działanie użytkownika wieczystego (art. 235 § 1 K.c.). Podkreślono, że w stosunku do właściciela użytkownik wieczysty odpowiada za wszelkie działania podejmowane na gruncie oddanym mu w użytkowanie wieczyste, na które wyraził zgodę. Dodatkowo wskazano, że unormowanie art. 31 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 102, poz. 661 ze zm.) wyklucza sytuację, w której na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste znajdowałyby się budynki lub inne urządzenia niestanowiące własności użytkownika wieczystego, lecz część składową gruntu. Przyjęto rozwiązanie zapobiegające komplikacjom związanym z tym, że użytkownikom wieczystym nie przysługiwałaby pełnia uprawnień do budynków (innych urządzeń), ponieważ musiałby się on liczyć z własnością właściciela gruntu. W ocenie WSA w Gdańsku – odwołującego się do tez prezentowanych w ww. uchwale Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., w sprawie sygn. III CZP 60/11 - nie było uzasadnione twierdzenie D w G., że przedmiotem samoistnego posiadania przez A S.A. są pirs, połączenia kolejowe i drogowe. W odniesieniu do tych obiektów nie jest kwestionowane ich trwałe związanie z gruntem. Obiekty te stanowią część składową gruntu (art. 48 K.c.) Zdaniem WSA, w sprzeczności z tym twierdzeniem pozostaje zatem wniosek dotyczący samoistnego posiadania w odniesieniu do zasady wynikającej z art. 47 § 1 K.c. WSA wskazał, że w stanie faktycznym sprawy okolicznością bezsporną są wynikające z umów cywilnoprawnych zawartych przez A S.A. z użytkownikiem wieczystym gruntów ustalenia w zakresie dozwolenia na wybudowanie określonych obiektów i urządzeń. Działania strony będącej dzierżawcą doprowadziły do zmiany przedmiotu opodatkowania w zakresie podatku od nieruchomości ze skutkiem w odniesieniu do podatnika – użytkownika wieczystego.WSA przy tym zreasumował swe stanowisko stwierdzeniem, że w sytuacji przyjęcia poglądu zawartego w uchwale Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. III CZP 60/11, ustalenia w zakresie trwałości połączenia z gruntem poszczególnych obiektów, budowli lub urządzeń mogą być istotne w postępowaniu podatkowym prowadzonym wobec podmiotu zobowiązanego w świetle obowiązujących przepisów prawa. Treść uchwały Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. III CZP 60/11 winna być znana organowi odwoławczemu wydającemu skarżone postanowienie w dniu 24 października 2012r. Powyższe wskazania są o tyle istotne, że odpowiedź na pytanie ad. 2), zdaniem Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, jest twierdząca. Ad. (2) W wyroku z 20 stycznia 2012 r., w sprawie II FSK 1305/10 (opubl. w: LEX nr 1113580) NSA wskazuje, że obowiązek wystąpienia do sądu powszechnego na podstawie przepisu art. 199a § 3 O.p. powstaje jedynie wówczas, gdy zgromadzony materiał dowodowy pozostawia wątpliwości, co do istnienia stosunku prawnego bądź prawa. Wątpliwości takie istnieją, gdy zebrany przez organ materiał dowodowy nie pozwala na dokonanie nie budzącej wątpliwości wykładni oświadczeń woli stron czynności prawnej (np. gdy zeznania stron są rozbieżne) oraz ustalenia jej rzeczywistej treści, a tym samym nie jest możliwe jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego sprawy. Dopiero brak wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, zwalnia organ podatkowy od obowiązku wystąpienia do sądu powszechnego. Z drugiej zaś jednak strony, prawem i obowiązkiem organów podatkowych jest dokonywanie oceny stosunków prawnych, zdarzeń, czy stanów rzeczy danego rodzaju pod kątem skutków, jakie wywierają one w zakresie obowiązków podatkowych. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I FSK 839/08 (CBOSA) uznał, że organy podatkowe są nie tylko uprawnione lecz wręcz zobowiązane do badania rzeczywistej treści umów cywilnoprawnych. Organy podatkowe mają zatem prawo badać skutki określonych czynności cywilnoprawnych na gruncie prawa podatkowego (por. m.in. wyrok NSA z 6 października 2011r. w sprawie I FSK 1607/10, opubl. w: LEX nr 1148472; wyrok NSA z 6 czerwca 2012r. w sprawie II FSK 2299/10; opubl. w: LEX nr 1216597). Samodzielność organów podatkowych, w tym zakresie, potwierdził Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 9 listopada 2012r., w sprawie K 53/05. Zawarty w art. 199a § 3 O.p. przepis – raz jeszcze przypominając - przewiduje konieczność wystąpienia do sądu powszechnego jedynie wówczas, gdy w określonych tam warunkach wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, nie zaś wówczas, gdy przedmiotem oceny ze strony organów jest sama treść istniejącego już stosunku prawnego i kształtujących go oświadczeń woli. W rozpatrywanej sprawie mamy natomiast do czynienia z sytuacją w której SKO, rozpatrując zażalenie strony skarżącej, podważającej zasadność zawieszenia postępowania podatkowego w podatku od nieruchomości (złożenie w dniu 23 grudnia 2011r. przez Prezydenta Miasta pozwu w Sądzie Okręgowym w G.), wobec braku podstawy do uruchomienia w tej sprawie trybu art. 199a O.p., uchyla się w uzasadnieniu skarżonego postanowienia od ustosunkowania się do tych zarzutów, stwierdzając cyt.: (...) w postępowaniu w przedmiocie zawieszenia postępowania Kolegium nie jest uprawnione do oceny zasadności złożonego pozwu ani też zasadności zastosowania przepisu art. 199a § 3 O.p. stanowiącego podstawę do złożenia pozwu (por. strona 3 uzasadnienia skarżonego postanowienia). Taka wykładnia dyspozycji art. 201 § 1 pkt 2 O.p. w związku z art. 199a § 3 O.p., mając dodatkowo na względzie treść art. 210 § 1 pkt 6 O.p., prezentowana przez organ jest wadliwa, co powoduje naruszenie przez organ odwoławczy dyspozycji art. 233 § 1 pkt 1 O.p., w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania skarżonego postanowienia. W rozpoznawanej sprawie wypada przypomnieć stanowisko doktryny, że uzasadnienie faktyczne powinno być zindywidualizowane (por. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. LexisNexis, s. 863). Nie wystarczy w związku z tym przytoczyć, w uzasadnieniu postanowienia o zawieszeniu postępowania ogólne zasady obligujące organ do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., tym bardziej, że ustawodawca przewidział w ustawie Ordynacja podatkowa zasadę przekonywania (art. 124 O.p.). W sprawie niezbędnym jest szczegółowe określenie podstaw faktycznych i prawnych rozstrzygnięcia dotyczącego zawieszenia postępowania podatkowego w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 2006. Przyjęte rozstrzygnięcie należy uzasadnić, uwzględniając fakt, że uzasadnienie faktyczne postanowienia polega na wyjaśnieniu wszystkich okoliczności istotnych dla podjęcia określonego orzeczenia. VII. Rozważając rozpoznawaną kwestię, analizując treść art. 125 § 1 p.p.s.a., mając na uwadze stan spraw wymiarowanych w podatku od nieruchomości za rok 2006 i 2005 oraz chronologię zdarzeń w tych sprawach, Sąd w rozpoznawanej sprawie nie widzi też konieczności zawieszenia postępowania sądowego - do czasu rozpoznania przez NSA wniesionej, w sprawie I SA/Gd 761/12, skargi kasacyjnej. Przypomnieć należy, że w uzasadnieniu wyroku w sprawie I SA/Gd 761/12 WSA w Gdańsku stwierdził, że cyt.: (...) Na rozprawie w dniu 4 grudnia 2012 r. pełnomocnik uczestnika postępowania złożył wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia zawisłej przed sądem powszechnym sprawy cywilnej z powództwa Prezydenta Miasta przeciwko A S.A. o ustalenie prawa własności infrastruktury portowej (w związku z toczącym się postępowaniem w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r.). Dodatkowo złożył również wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozpoznania przez Trybunał Konstytucyjny sprawy sygn. akt TS 351/11 i TS 352/11 ze skargi konstytucyjnej złożonej przez E Sp. z o.o. dotyczącej zgodności z ustawą zasadniczą art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu złożonych wniosków wskazano, że rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku wskazanych postępowań: postępowania sądowego i postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym (...). WSA przytoczył dyspozycję art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zgodnie z którą sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. WSA podkreślił, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a. jest fakultatywne; rozważając zasadność wniosku o zawieszenie postępowania sądowego WSA wziął pod uwagę, że istotna w sprawie cywilnej kwestia interpretacji przepisów prawa została przesądzona uchwałą Sądu Najwyższego z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. III CZP 60/11. Z poglądem tym należy się zgodzić. Wojewódzki Sąd Administracyjny, stwierdzając naruszenie przy wydaniu zaskarżonego postanowienia prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 145 § 1 pkt. 1 c/ ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270; p.p.s.a.) uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. EK