I SA/Bd 535/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Teresa Liwacz Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 czerwca 2014 r. sprawy ze skargi J. W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. określił "E." spółka cywilna J. W., B. W. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2007 r. do maja 2008 r. oraz orzekł o solidarnej odpowiedzialności J. W. i B. W., jako byłych wspólników wskazanej spółki cywilnej za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2007 r. do maja 2008 r. Decyzja została przesłana skarżącemu na adres [...]. Z powodu niemożności doręczenia przesyłki, pozostawiono ją na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym w Ł. W wyniku niepodjęcia korespondencji w terminie, została ona zwrócona w dniu 4 grudnia 2013 r. do Drugiego Urzędu Skarbowego w B. W dniu 9 stycznia 2014 r. skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazując, że ww. decyzja została wysłana na nieaktualny adres, a w konsekwencji nie została odebrana w terminie 14 dni od dnia pozostawienia awiza w oddawczej skrzynce pocztowej. Skarżący poinformował, że w dniu 29 listopada 2013 r. zmienił swój adres zamieszkania na ul. [...] w [...] i zawiadomił o tym organ podatkowy, składając formularz ZAP-3. Podatnik wskazał, że o wydaniu przedmiotowej decyzji dowiedział się dopiero w dniu 2 stycznia 2014 r., gdyż w tym dniu odebrał upomnienie związane z egzekucją należności wynikających z tej decyzji. Stwierdził więc, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji nastąpiło bez jego winy, w związku z czym wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W załączeniu do wniosku skarżący przekazał odwołanie od decyzji. Postanowieniem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu organ wskazał, że z informacji uzyskanej z systemów prowadzonych przez organ podatkowy o danych identyfikacyjnych i adresowych podatnika wynika, że zmiana adresu na ul. [...] została przez skarżącego zgłoszona w dniu 2 grudnia 2013 r. W piśmie z dnia 22 stycznia 2014 r. przekazującym do organu drugiej instancji odwołanie i wniosek o przywrócenie terminu, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego poinformował, że w dniu 2 grudnia 2013 r. skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w S. zgłoszenie aktualizacyjne osoby fizycznej na druku ZAP-3, podając ww. nowy adres rejestracyjny i datę wypełnienia formularza - 29 listopada 2013 r. Organ podał, że w przedmiotowej sprawie skarżący złożył zatem zawiadomienie o zmianie swojego adresu, jednakże nastąpiło to po dacie wysłania decyzji, tj. po dniu 15 listopada 2013 r. oraz jej dwukrotnym awizowaniu. W konsekwencji należało stwierdzić, że decyzja została wysłana prawidłowo na aktualny adres strony, albowiem zmiana adresu nastąpiła już po wysłaniu decyzji. Podawana w zgłoszeniu aktualizacyjnym oraz w treści wniosku data 29 listopada 2013 r. jest datą późniejszą niż data wydania i wysłania decyzji do strony. Organ zaznaczył, że skarżący miał wiedzę, iż postępowanie podatkowe w sprawie zostanie zakończone w dniu 15 listopada 2013 r., ponieważ w dniu 18 listopada 2013 r. odebrał postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru postanowienia. W postanowieniu tym wskazano datę 15 listopada 2013 r., jako termin zakończenia sprawy. Postanowienie zostało skierowane na adres: [...], zostało przez skarżącego odebrane i nastąpiło to 3 dni po terminie wydania i wysłania decyzji, co wskazuje, że pod tym adresem po dacie wydania decyzji korespondencja była nadal przez stronę odbierana. Ponadto organ wskazał, że z informacji, którą można uzyskać na stronie internetowej śledzenia przesyłek Poczty Polskiej wynika, iż skarżący w dniu 18 listopada 2013 r. odebrał w Urzędzie Pocztowym [...] postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. (wprowadzono do systemu o godz. 12:16), natomiast nie odebrał decyzji z dnia [...] r. - w tym samym dniu wystawiono awizo o jej pozostawieniu w placówce pocztowej (wprowadzono do systemu o godz. 18:06). Reasumując organ stwierdził, że skarżący nie zawiadomił prowadzącego postępowanie podatkowe organu podatkowego o zmianie swojego adresu przed datą wydania przedmiotowej decyzji. Organ podatkowy uzyskał informację o zmianie wtedy, gdy biegł już termin do złożenia odwołania. Zmiana adresu miała miejsce w okresie, gdy zaskarżona decyzja znajdowała się w Urzędzie Pocztowym, pozostawiona do odbioru. Zatem, w związku z treścią art. 146 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, dalej: "O.p."), decyzja została doręczona przez organ podatkowy prawidłowo, pod adresem w [...]. Ponadto organ zauważył, że w przedmiotowym wniosku, odwołaniu oraz na kopercie przesyłającej te dokumenty skarżący nadal podaje adres w [...]. W świetle wymienionych powyżej okoliczności, zdaniem organu odwoławczego, skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy, w związku z czym organ stwierdził brak podstaw do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia zarzucając mu naruszenie art. 162 § 1 w zw. z art. 146 i art. 150 § 2 O.p. poprzez odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, mimo że strona uprawdopodobniła, że uchybienie nastąpiło bez jej winy; naruszenie art. 191 O.p. poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, polegające na dowolnej ocenie zgromadzonego materiału dowodowego; naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów państwowych polegające na wydaniu postanowienia z naruszeniem prawa. W uzasadnieniu strona podniosła, że zaskarżona decyzja została wysłana na nieaktualny adres, tj. na [...], co spowodowało, że nie została ona odebrana w terminie 14 dni od dnia pozostawienia awizo w oddawczej skrzynce pocztowej. Skarżący wskazał, że zmienił adres zamieszkania i zawiadomił o tym urząd skarbowy w dniu 2 grudnia 2013 r. O wydaniu przedmiotowej decyzji dowiedział się dopiero w dniu 2 stycznia 2014 r., albowiem w tym dniu odebrał tytuł wykonawczy związany z egzekucją należności wynikających z przedmiotowej decyzji. Wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu skarżący złożył odwołanie od decyzji. Zdaniem strony, nie ulega więc wątpliwości, iż spełnione zostały wszystkie wymagania do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Skarżący nie zgodził się ze zdaniem organu, iż nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu. W tym zakresie strona podniosła, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została uznana za doręczoną zgodnie z art. 150 § 2 O.p. pod adresem, który już nie stanowił miejsca zamieszkania strony. Powyższej okoliczności nie zmienia fakt, iż decyzja została wysłana (a nie doręczona) przed zawiadomieniem organu podatkowego o zmianie adresu strony. Skarżący podniósł, że nawet uznając, iż niniejsza decyzja została doręczona skutecznie, to strona z uwagi na zmianę adresu zamieszkania nie mogła wiedzieć, iż decyzja znajduje się w placówce pocztowej. Powyższe zdaniem strony w wystarczający sposób uprawdopodabnia, że skarżący bez własnej winy uchybił terminowi do wniesienia odwołania. Skarżący podkreślił, iż dopełnił należytej staranności w tym zakresie zawiadamiając zgodnie z obowiązującymi przepisami Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego o zmianie miejsca zamieszkania. Zatem nie miał prawa przypuszczać, iż decyzja została wcześniej wysłana na stary adres zamieszkania. Odnosząc się do stwierdzenia organu, że strona w tym samym dniu odebrała postanowienie, a nie odebrała decyzji podatkowej, skarżący podniósł, że pisma wysyłane przez organ podatkowy zapakowane są w koperty, które uniemożliwiają odczytania ich treści. Ponadto, organ podatkowy zdaje się nie zauważać, że jeżeli w dniu 18 listopada 2013 r. wystawiono awizo, to zasada doświadczenia życiowego wskazuje, iż w tym dniu pismo było przy listonoszu, a nie w placówce pocztowej. W momencie więc, gdy strona odbierała postanowienie, co wprowadzono do systemu o godz. 12:06, nie mogła mieć wiedzy, że będzie na nią czekała jeszcze decyzja. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że postanowienie to nie narusza prawa. Z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...] r. określił spółce cywilnej "E." J. W., B. W. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od grudnia 2007 r. do maja 2008 r. oraz orzekł o solidarnej odpowiedzialności wyżej wymienionych osób jako byłych wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej "E." za zaległości podatkowe spółki. Decyzja ta została skierowana do J. W. na adres [...]. Jak wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji, z powodu niemożności doręczenia przesyłki adresatowi lub pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi, dozorcy domu, przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w Urzędzie Pocztowym w [...] w dniu 18 listopada 2013 r. (pierwsze awizo). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma w tym Urzędzie Pocztowym umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Z powodu niepodjęcia w terminie 7 dni, przesyłkę awizowano powtórnie 26 listopada 2013 r. Przesyłka z decyzją nie została podjęta w terminie, w związku z czym w dniu 4 grudnia 2013 r. została zwrócona do Drugiego Urzędu Skarbowego w B. W dniu 9 stycznia 2014 r. skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji wraz z odwołaniem, wskazując, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło bez jego winy. W uzasadnieniu wniosku wskazał, iż powyższa decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. została wysłana na nieaktualny adres, tj. [...] a w konsekwencji decyzja nie została przez odebrana w terminie 14 dni od dnia pozostawienia awiza w oddawczej skrzynce pocztowej. Skarżący podniósł, że zmienił adres na ul. [...] i na ten adres powinna być wysłana wskazana decyzja podatkowa. Z ustaleń organów podatkowych wynika, że w dniu 2 grudnia 2013 r. podatnik złożył w Urzędzie Skarbowym w S. zgłoszenie aktualizacyjne na druku ZAP – 3 (wypełnione w dniu 29 listopada 2013 r.), w którym wskazał jako aktualny adres ul. [...]. Jednocześnie we wniosku o przywrócenie terminu podatnik poinformował, że o wydaniu przedmiotowej decyzji dowiedział się dopiero w dniu 2 stycznia 2014 r., gdyż w tym dniu odebrał upomnienie związane z egzekucją należności wynikających z tej decyzji. Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ podatkowy zasadnie odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Z brzmienia tego przepisu wynika, że aby można było rozpatrywać wniosek o przywrócenie terminu do dokonania czynności procesowej, najpierw taki termin musi być przez podatnika uchybiony. Skoro, ocenie podlega postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, z akt sprawy winno bezspornie wynikać, iż upłynął czternastodniowy termin, wskazany w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., od dnia doręczenia stronie decyzji organu pierwszej instancji. Podstawowym zatem obowiązkiem organu rozstrzygającego kwestię przywrócenia terminu do wniesienia odwołania jest ustalenie daty doręczenia stronie decyzji pierwszoinstancyjnej oraz dnia, w którym upływa termin do wniesienia odwołania od tej decyzji. W rozpatrywanej sprawie organ podatkowy przyjął, że decyzja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. została doręczona w trybie zastępczym, uregulowanym w art. 150 O.p., w dniu 2 grudnia 2013 r. r., a termin do wniesienia odwołania upływał w dniu 16 grudnia 2013 r. Skarżący wniósł natomiast odwołanie w dniu 9 stycznia 2014 r., a więc po ustawowym terminie. W niniejszej sprawie zasadnicze znaczenie ma wyjaśnienie kwestii, czy skarżący skutecznie zawiadomił organ podatkowy o zmianie swojego adresu. Należy zauważyć, że w myśl art. 146 § 1 O.p. w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu poczty elektronicznej, jeżeli wystąpiono o doręczanie pism drogą elektroniczną. Natomiast w myśl § 2 powołanego artykułu, w razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy. Z kolei w art. 150 O.p. ustawodawca uregulował zastępczy sposób doręczania pism, który ma zastosowanie w razie niemożności bezpośredniego doręczenia adresatowi pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 i 149 O.p. W takiej sytuacji, zgodnie z § 2 art. 150 O.p., ustawodawca przewidział obowiązek zawiadomienia adresata o pozostawieniu pisma w miejscu określonym w § 1 oraz obowiązek umieszczenia zawiadomienia o tym fakcie w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Do skutecznego doręczenia pisma w sposób przewidziany w art. 150 O.p. może dojść tylko wtedy, gdy zostaną spełnione łącznie dwie przesłanki, a mianowicie pismo zostanie złożone na czas wskazany w tym przepisie w placówce pocztowej bądź w urzędzie gminy, a zawiadomienie o tym fakcie umieszczone w miejscu, o którym mowa w § 2 powołanego przepisu. W świetle powyższych przepisów dla uznania, że decyzja Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. została skutecznie doręczona stronie w trybie art. 150 O.p. konieczne było wykazanie przez organ, że decyzja ta została wysłana pod właściwy adres, a urząd pocztowy zawiadomił stronę w sposób prawidłowy o nadejściu pisma i miejscu, gdzie może je odebrać. Należy przy tym zauważyć, że w orzecznictwie sądowym i w doktrynie przyjmuje się, że organ podatkowy jest zobowiązany powtórnie wysłać pismo pod zmieniony adres jedynie w sytuacji, gdy strona powiadomiła organ podatkowy o nowym adresie już po dniu ekspedycji pisma, ale przed jego dotarciem na poprzedni adres (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2013 r., II FSK 1657/11; wyrok WSA w Opolu z dnia 26 października 2007 r., I SA/Op 204/07; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10 listopada 2009 r., I SA/Gl 397/09; B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, M. Niezgódka-Medek, A. Kabat, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, str. 624). Zatem w sytuacji, gdy zmiana adresu nastąpiłaby po wysłaniu przesyłki i dotarciu jej pod dotychczasowy adres, organ nie ma obowiązku wysłania przesyłki ponownie na nowy adres, tym samym pismo wyekspediowane na poprzedni adres uważa się za skutecznie doręczone. W sprawie nie budzą wątpliwości ustalenia poczynione przez organ w przedmiocie ekspedycji decyzji do strony, dat awizowania przesyłki i daty powiadomienia organu o zmianie adresu. Strona uważa natomiast, że informując organ o zmianie adresu w dniu 2 grudnia 2013 r. wypełniła obowiązek wynikający z art. 146 § 1 O.p. i w konsekwencji, organ błędnie wysłał pismo na dotychczasowy adres, zamiast na adres zmieniony. W niniejszej sprawie organ wysłał decyzję listem poleconym na podany przez podatnika adres w dniu 15 listopada 2013 r. Natomiast w dniu 18 listopada 2013 r. poczta podjęła próbę bezpośredniego doręczenia przesyłki adresatowi. Ponieważ go nie zastano, przesyłkę pozostawiono w urzędzie pocztowym, o czym powiadomiono adresata umieszczając odpowiednią informację w skrzynce oddawczej. Przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 26 listopada 2013 r. Decyzja została skutecznie doręczona, w trybie art. 150 O.p., w dniu 2 grudnia 2013 r. W tym samym dniu skarżący złożył w organie podatkowym zawiadomienie o zmianie swojego adresu. Oznacza to, że w chwili wysyłania podatnikowi decyzji, urząd dysponował jedynie dotychczasowym adresem strony i pod ten adres zobowiązany był kierować wszelką korespondencję. Uzyskanie przez organ informacji o nowym adresie w dniu, w którym nastąpiło skuteczne doręczenie przesyłki (2 grudnia 2013 r.), nie spowodowało konieczności powtórnego wysłania decyzji na nowy adres. Zatem, skoro adres uległ zmianie dopiero w dniu doręczenia decyzji, organ prawidłowo wysłał pod dotychczasowy adres przesyłkę pocztową. Również uprawnione były działania poczty zmierzające do doręczenia tej przesyłki, gdyż w chwili, gdy przesyłka dotarła pod adres znany organowi, podatnik odbierał jeszcze korespondencję pod tym adresem. Podkreślenia wymaga, że w dniu dokonania pierwszego awiza przesyłki zawierającej decyzję podatkową, tj. w dniu 18 listopada 2013 r.. skarżący odebrał postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. przedłużające termin zakończenia postępowania podatkowego (k. 994-995). Zdaniem Sądu, zawiadomienie o zmianie adresu złożone przez stronę w dniu 2 grudnia 2013 r. nie mogło wpłynąć na ocenę prawidłowości doręczenia decyzji. Informacja o zmianie adresu, mogła mieć zastosowanie dopiero po tej dacie. W świetle powyższych wywodów organ zasadnie przyjął, że skarżący nie dochował terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r., bowiem wniósł je dopiero w dniu 9 stycznia 2014 r., w sytuacji gdy termin mijał w dniu 16 grudnia 2013 r. Prawidłowo też organ uznał, że skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie wskazanemu terminowi nastąpiło bez jego winy, co jest wymogiem, wynikającym z art. 162 § 1 O.p., przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Kryterium braku winy, jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony zachowania szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Jeżeli postępowanie wykaże, że strona dopuściła się chociażby lekkiego niedbalstwa, okoliczność ta wyklucza przywrócenie terminu. Od strony postępowania można bowiem oczekiwać i wymagać szczególnej dbałości w zakresie prowadzenia własnych spraw (por. wyrok NSA z dnia 8 lutego 2013 r., I FSK 325/12). W tym kontekście podkreślić należy, że wskazanym wyżej postanowieniem z dnia 29 października 2013 r. strona została powiadomiona, że decyzja podatkowa zostanie wydana najpóźniej w dniu 15 listopada 2013 r. (tym też dniu została wydana). Odbierając to postanowienie w dniu 18 listopada 2013 r. strona miała zatem świadomość tego, że w stosunku do niej została wydana decyzja. Powinna więc zachować szczególną staranność i upewnić się, czy organ podatkowy nie wysłał przesyłkę zawierającą decyzję podatkową na znany sobie adres, tj. [...]. Jeżeli przesyłka miała być wysłana przez organ na nowy adres (ul. [...]), to skarżący zawiadomienie o zmianie adresu winien dokonać ze stosownym wyprzedzeniem. Niepowiadomienie organu podatkowego we właściwym czasie o zmianie adresu do doręczeń, wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 146 § 1 O.p. nie świadczy o braku winy w rozumieniu art. 162 § 1 O.p. Zaniedbanie tego obowiązku obciąża skarżącego. W konsekwencji, działanie organu było prawidłowe, zgodne z obowiązującymi przepisami i nie naruszało wskazanych w skardze przepisów prawnych. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.