I SA/Gd 532/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 17 czerwca 2015 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. z siedzibą w na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w z dnia 20 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2014 roku oddala skargę. Naczelnik Urzędu Skarbowego, postanowieniem z 20 listopada 2014r., działając na podstawie art. 216 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz. U. z 2012 r., poz.749 z późn. zm.; dalej jako O.p.) i art. 87 ust. 1, 2 i 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz.1054 z późn. zm.; u.p.t.u.) postanowił przedłużyć termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2014 r. w kwocie 48.326 zł zadeklarowanej przez stronę skarżącą "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. w deklaracji VAT-7 za sierpień 2014 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach kontroli podatkowej na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu Naczelnik Urzędu Skarbowego wskazał, że w celu zbadania prawidłowości rozliczenia z budżetem w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec strony kontrolę podatkową w tym zakresie. Na dzień wydania postanowienia organ podatkowy był w trakcie weryfikacji dokumentów źródłowych podatnika, w wyniku której stwierdzono konieczność sprawdzenia rzetelności i prawidłowości przebiegu transakcji zawartych z kontrahentami skarżącej spółki. W związku z powyższym nie można było dokonać analizy pod kątem zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. Dalej organ zauważył, że zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 u.p.t.u., jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Z mocy art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek - spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej jako zabezpieczenie udzielonego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Ponadto zgodnie z art. 87 ust. 2a u.p.t.u., w przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia. Pismem z dnia 11 grudnia 2014 r. strona wezwała Naczelnika Urzędu Skarbowego do usunięcia naruszenia prawa poprzez uchylenie postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2014 r. oraz zwrot różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika. Naczelnik Urzędu Skarbowego w odpowiedzi na wezwanie podtrzymał stanowisko zawarte w postanowieniu z dnia 20 listopada 2014 r., uznając zarzuty strony za bezzasadne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2014 r. oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu strona zarzuciła naruszenie prawa materialnego - art. 87 § 2 zd. 2 u.p.t.u. poprzez zaniechanie zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym pomimo ustawowego obowiązku. Zarzucono też naruszenie przepisów postępowania, w tym art. 191 § 1 O.p., poprzez dowolną ocenę, że w sprawie wystąpił wymóg dodatkowego zweryfikowania rozliczenia podatnika; art. 124 O.p. poprzez zaniechanie wyjaśnienia przesłanek do przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2014 r., pozorując jedynie jego uzasadnienie, powołując jako argumenty wątpliwości co do transakcji dokonanych przez podatnika z kontrahentami; art. 122 w związku z art. 187 § 1 O.p. poprzez brak wszechstronnego i obiektywnego rozpatrzenia sprawy. W ocenie strony działanie organu podatkowego było niezgodne z postanowieniem art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., bowiem muszą zaistnieć uzasadnione przesłanki do dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. W opinii strony przesłanki do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nie stanowi sam fakt wykazania przez podatnika kwoty nadwyżki podatku do zwrotu, a wystąpienie istotnych wątpliwości co do zasadności zwrotu. Wobec tego ocena, czy istnieją przesłanki zastosowania danej normy prawnej opartej na uznaniu administracyjnym, może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, co wynika z treści art. 191, art. 187 § 1 O.p. i art. 122 O.p. (strona powołała się na wyrok WSA w Krakowie z 5 marca 2013 r., I SA/Kr 1663/12). Dalsze nieprawidłowości wiążą się z brakiem należytego uzasadnienia zaskarżonego postanowienia. Postanowienie przedłużające termin zwrotu podatku nie może być dowolnie uzasadnione. Organ podatkowy powinien wskazać na powody odmowy dokonania zwrotu i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik powinien otrzymać jasną i zrozumiałą informację, z czego wynika powód zakwestionowania zasadności zwrotu podatku. Brak wystarczającego uzasadnienia narusza ogólne zasady postępowania, w tym zasadę zaufania obywatela do organów podatkowych. Uzasadnione wątpliwości warunkujące przedłużenie terminu do zwrotu podatku, oparte winny być na obiektywnych racjach, powinny być słuszne i usprawiedliwione (wyrok WSA w Łodzi z 19 marca 2014 roku, I SA/ Łd 1418/13). Uzasadnienie skarżonego postanowienia z dnia 30 października 2014 roku (powinno być 20 listopada) sprowadza się jedynie do wskazania, że w toku przeprowadzonych kontroli podatkowych stwierdzono konieczność sprawdzenia rzetelności i prawidłowości przebiegu transakcji zawartych z kontrahentami podatnika. Takie ogólnikowe uzasadnienie nie daje zatem odpowiedzi na pytanie, jakie istotne wątpliwości co do zasadności zwrotu różnicy podatku od towarów i usług za lipiec 2014 roku (powinno być sierpień) dawały podstawę do wydania takiego rozstrzygnięcia. Skarżąca podkreśliła jednocześnie, że Naczelnik Urzędu Skarbowego oparł swoje rozstrzygnięcie w przedmiocie przedłużenie terminu zwrotu podatku jedynie na przekonaniu, iż zachodzą wątpliwości w transakcjach podatnika z kontrahentami, nie znajdujące odzwierciedlenia w rzeczywistości. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo podniósł, że przeprowadzona w skarżącej spółce kontrola w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za listopad 2013 r. wykazała nieprawidłowości w zakresie nieopodatkowania i nierozliczenia wpłaty zaliczki w wysokości 27.048 zł na poczet lokalu mieszkalnego co spowodowało zaniżenie podatku należnego. Również kontrola w zakresie podatku VAT za maj 2014 r. ujawniła zawyżenie podatku naliczonego w wysokości 40.742 zł. w związku z nieuregulowaniem należności z faktury dokumentującej zakup nieruchomości w terminie wynikającym z art. 89b u.p.t.u. Kolejna kontrola w zakresie lipca 2014 r. wykazała natomiast nieprawidłowości w przebiegu transakcji ze spółką powiązaną "B". W zakresie sierpnia 2014 r. również stwierdzono nieprawidłowości w przebiegu transakcji ze spółką powiązaną "B" Ponieważ przeprowadzone w spółce kontrole podatkowe w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku VAT za ww. okresy ujawniły nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług oraz mając na uwadze, że strona w składanych deklaracjach wykazuje znaczne kwoty zwrotów podatku na rachunek bankowy, organ podatkowy stwierdził, że zachodzą uzasadnione wątpliwości co do poprawności zadeklarowanego zwrotu podatku VAT w korekcie deklaracji VAT-7 za sierpień 2014 r. i w związku z tym przeprowadził postępowanie kontrolne w tym zakresie, które nie zostało zakończone w terminie do dokonania zwrotu. W piśmie procesowym z dnia 30 kwietnia 2015 r. skarżąca podtrzymała swoje stanowisko, podkreślając, że organ podatkowy w zaskarżonym postanowieniu nie przedstawił przesłanek jakimi się kierował stwierdzając, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, szersza argumentacja dotycząca wątpliwości co do zasadności zwrotu została powołana dopiero w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Sąd administracyjny bowiem został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej jako p.p.s.a.). Oceniając zaskarżone postanowienie zgodnie z kryterium legalności, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa. Organ podatkowy w zakresie niezbędnym dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy zebrał materiał dowodowy, który wnikliwie oceniły w kontekście prawidłowo przywołanego stanu prawnego, zaś wyciągniętym wnioskom nie sposób zarzucić dowolności. Na wstępie wskazać należy wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 r., sygn. K 16/07, w którym TK uznał art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) za zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1). Powołując się na orzecznictwo TSUE (m.in. na wyrok z dnia 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide BVBA (C-286/94), Peter Schepens (C-340/95), Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV (BRD) (C-401/95) i Sanders BVBA (C-47/96) przeciwko Belgische Staat, ECLI:EU:C:1997:623), uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest "możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością. Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa." Natomiast prawa podatnika są w tym zakresie odpowiednio chronione zarówno przez możliwość zaskarżenia postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku, jak i możliwość zakwestionowania bezczynności organu czy przewlekłości postępowania. Ponadto przed nieuzasadnionym przedłużaniem terminu zwrotu chronią podatnika przepisy gwarancyjne zawarte w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., zgodnie z którymi, jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Wydanie postanowienia o przedłużeniu zwrotu podatku służy zarówno organom podatkowym, jak i podatnikowi, realizując funkcje gwarancyjne (na funkcje gwarancyjne tego rozstrzygnięcia zwrócił także uwagę NSA w uchwale 7 sędziów z 22 kwietnia 2002 r., sygn. FPS 5/02 oraz Trybunał Konstytucyjny w ww. wyroku K 16/07). Jak wskazuje się w orzecznictwie, istotą postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu jest poinformowanie podatnika o wydłużeniu terminu do dokonania zwrotu (por. wyrok NSA z 19 listopada 2014 r., sygn. I FSK 536/14, dostępny na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Postanowienie takie daje więc podatnikowi wiedzę nie tylko co do samego przedłużenia terminu zwrotu, ale także co do tego, kiedy weryfikacja rozliczenia powinna się zakończyć, a w związku z tym powinien nastąpić zwrot podatku. Postanowienie wskazuje bowiem rodzaj postępowania, w ramach którego następuje weryfikacja podatku, a więc na podstawie regulacji dotyczącej czasu trwania danego postępowania, podatnik uzyskuje wiedzę co do tego, kiedy może się spodziewać zwrotu podatku (lub rozstrzygnięcia co do tego zwrotu). Kiedy więc dane postępowanie – wskazane w postanowieniu o przedłużeniu – zostaje zakończone, podatnik ma prawo oczekiwać, że nastąpi rozstrzygnięcie co do zwrotu podatku. Jak wynika z ustaleń w sprawie, w celu zbadania prawidłowości rozliczenia z budżetem w zakresie podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec strony kontrolę podatkową w tym zakresie, bowiem dodatkowego sprawdzenia wymagała prawidłowość i rzetelność przebiegu transakcji zawartych z kontrahentami skarżącej spółki. W uzasadnieniu skarżonego postanowienia organ podkreślił, że na dzień wydania postanowienia organ podatkowy był w trakcie weryfikacji dokumentów źródłowych podatnika, w wyniku której stwierdzono konieczność sprawdzenia rzetelności i prawidłowości przebiegu transakcji zawartych z kontrahentami skarżącej spółki. W związku z powyższym nie można było dokonać analizy pod kątem zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za sierpień 2014 r. Wskazać należy, że zgodnie z art. 87 ust. 2 i ust. 6 u.p.t.u. zwrot różnicy podatku, co do zasady, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika, a w niektórych przypadkach w terminie 25 dni od złożenia tego rozliczenia. Jednak, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej (art. 87 ust. 2 u.p.t.u.). Przesłanką przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług jest więc wymóg dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. To organ podatkowy podejmuje decyzję, czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach wskazanych w powyższym przepisie czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego czy postępowania kontrolnego. Jest kwestią oczywistą, że ocena czy potrzeba taka występuje nie może być dowolna, ale musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy. Muszą zatem wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu). W sprawie tej jednak należy podkreślić wyraźnie, że nie chodzi o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi, bowiem na tym etapie postępowania organ decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Innymi słowy - nie chodzi więc o wykazanie, że zwrot jest niezasadny ani o wykazanie, że istnieją dowody przemawiające za niezasadnością zwrotu. Chodzi natomiast o wykazanie, że istnieją okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. NSA w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., sygn. I FSK 610/13 uznał, że nie zasługuje na aprobatę taka wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u., która ogranicza stosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu do takiego stopnia, że w istocie prowadzi do niemożności spełnienia celu jej ustanowienia, tj. umożliwienia organowi tymczasowego wstrzymania się ze zwrotem podatku do momentu zakończenia weryfikacji zasadności tego zwrotu w przypadku zaistnienia dostatecznych wątpliwości w tym zakresie (por. m.in. wyrok z 16 października 2014r., sygn. I FSK 1583/13; dostępne na stronie na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Sądu Naczelnik Urzędu Skarbowego był władny przedłużyć podatnikowi termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Skoro doszło do wszczęcia postępowania kontrolnego dotyczącego zasadności zwrotu kwoty podatku, organ podatkowy zasadnie zastosował przedłużenie terminu dokonania tego zwrotu do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Kompetencja ta wynika z brzmienia przywołanych przepisów prawa, ale również stanowi logiczną konsekwencję założenia dokonywania obiektywnie należnego zwrotu podatku. Mając na uwadze powołane unormowanie i wynikającą z niego przesłankę przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, tj. konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku, oraz przedmiot skargi spółki, tj. postanowienie w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu tego podatku, podkreślić trzeba, że przedmiotem sądowej kontroli działania administracji skarbowej w sprawie jest zasadność przedłużenia terminu zwrotu, a nie zasadność wszczęcia postępowania sprawdzającego rozliczenie przez spółkę podatku od towarów i usług za wskazany okres. Dlatego przedmiotem rozważań Sądu nie były przesłanki, jakimi kierował się Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczynając kontrolę podatkową oraz treść czynności procesowych podjętych przez organy podatkowe w ramach tej kontroli. Zdaniem Sądu nie doszło w sprawie do naruszenia przepisów postępowania, dokonana bowiem przez Sąd analiza akt nie daje podstaw dla stwierdzenia, że organy podatkowe zaniechały niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Dokonana ocena materiału sprawy mieści się w ramach swobodnej oceny dowodów. Sąd stwierdza również, że postępowanie było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zaskarżone postanowienie nie narusza zatem art. 191 § 1 O.p., art. 124 O.p., art. 122 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p. Mając na uwadze treść uzasadnienia skargi Sąd wskazuje, że przywołany art. 87 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. nie zawiera konkretnych przesłanek nakazujących weryfikację zasadności zwrotu. Wystarczy więc powzięta przez organ wątpliwość co do jej zasadności, której organ podatkowy dał wyraz w sprawie wszczynając kontrolę podatkową, aby organ stał się kompetentny przedłużyć termin zwrotu podatku od towarów i usług. Z brzmienia tego przepisu prawa wynika bowiem, że organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu terminu zwrotu podatku, a więc zależy to od uznania organu. W związku z tym, nawet lakoniczność uzasadnienia zaskarżonego postanowienia nie narusza art. 210 § 1, w tym pkt 6 O.p. - w zakresie uzasadniającym wyeliminowanie skarżonego postanowienia z obiegu prawnego. Przypomnieć jednak należy organowi podatkowemu, że uzasadnienie odpowiedzi na skargę nie stanowi swoistego rodzaju uzupełnienia uzasadnienia zaskarżonego orzeczenia. Sąd podkreśla, że prawodawca w ramach kształtowania instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku przewidział formę ochrony, czy też wynagrodzenia podatnikowi niesłusznego wstrzymania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym. Mowa tu o wynikającej z art. 87 ust. 2 zdanie 3 u.p.t.u. konieczności wypłacenia podatnikowi, w przypadku ustalonego w trakcie dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, należnej kwoty wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W przypadku zatem niesłusznego przedłużenia terminu na skutek czynności sprawdzających, które nie doprowadziły do zakwestionowania pierwotnego rozliczenia podatku przez podatnika, organ podatkowy ponosi konsekwencje wadliwej oceny zasadności zwrotu, co również - obok omawianej już wyjątkowości przedłużenia terminu w stosunku do zasady wypłacania zwrotu, stanowi przestrogę pochopnego stosowania przedmiotowego środka. Mechanizm ten pełni, zdaniem Sądu, funkcję gwarancyjną dla prawa podatnika do terminowego zwrotu podatku oraz zapewnia, że organ podatkowy przedłuża termin zwrotu jedynie w przypadkach uzasadnionych, na czas określony proporcjonalnie do wątpliwości powziętych w zakresie podstaw powstania różnicy podatku naliczonego nad należnym do zwrotu. Sądowa kontrola zasadności weryfikacji zwrotu oraz rezultatu tej weryfikacji (decyzji wymiarowej) stanowi natomiast formę kontroli zakwestionowania przez organy podatkowe rozliczenia podatku od towarów i usług dokonanego przez podatnika i stanowi gwarancję zastosowania w uzasadnionych przypadkach mechanizmu przewidzianego w art. 87 ust. 2 zdanie 3 u.p.t.u. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.