I FSK 1192/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Niezgódka - Medek, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Ewa Rojek (sprawozdawca), Protokolant Marek Kleszczyński, po rozpoznaniu w dniu 9 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 214/17 w sprawie ze skargi I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 2 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia zwrotu podatku od towarów i usług za listopad 2011 r. na poczet zaległości w tym podatku za grudzień 2012 r. i maj 2013 r. oraz podatku od czynności cywilnoprawnych za marzec 2012 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1.1 Zaskarżonym wyrokiem z 12 kwietnia 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 214/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), dalej: p.p.s.a., oddalił skargę I. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej: spółki) na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie, obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie, z 2 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia powstałej 27 grudnia 2011 r. nadpłaty w podatku od towarów i usług za listopad 2011 r. na poczet zaległości w tym podatku za grudzień 2012 r. i maj 2013 r. oraz podatku od czynności cywilnoprawnych za marzec 2012 r. 2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuciła na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa procesowego, w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 1 i § 2 pkt 1, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ oraz art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz 123 Ordynacji podatkowej, przez brak dążenia do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego, a w konsekwencji zaakceptowanie przez sąd postępowania w sposób niebudzący zaufania do organu podatkowego, w związku z naruszeniem przez organy niżej wymienionych przepisów prawa podatkowego, a mianowicie: - art. 219 w zw. art. 211 w zw. z art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, iż postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. należy prawidłowo doręczyć spółce, a nie ustanowionemu pełnomocnikowi w postępowaniu wymiarowym, - art. 138o Ordynacji podatkowej w zw. 91 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 1822 ze zm., dalej: "KPC"), poprzez niewłaściwą wykładnię i uznanie, że procedowanie w sprawie zaliczenia nadpłaty nie jest postępowaniem wpadkowym do postępowania wymiarowego, a w związku z tym naruszenie: - art. 76a § 1 w zw. z art. 138e § 3 Ordynacji podatkowej poprzez niewłaściwe uznanie, że pełnomocnictwo udzielone w postępowaniu wymiarowym nie dotyczy procedowania w zakresie zwrotu, a w konsekwencji na błędnym przyjęciu, iż zachodzi konieczność przedłożenia dokumentu pełnomocnictwa do akt sprawy "nowego postępowania" podatkowego. Naruszenie powyższych przepisów proceduralnych miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem sąd nie dostrzegł, iż organ ma obowiązek zapewnienia udziału pełnomocnika w postępowaniu do czasu odwołania jego pełnomocnictwa. Brak udziału pełnomocnika w postępowaniu administracyjnym jest traktowany na równi z brakiem udziału strony w postępowaniu. 3.1 W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie jest zasadna. 4.1 Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną w jej granicach, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła. Zarówno z art. 183 § 1, jak i z art. 174 i art. 176 p.p.s.a. wynika, że to do strony wnoszącej skargę kasacyjną należy takie jej zredagowanie, które umożliwi Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do stanowiska sądu I instancji we wszystkich kwestiach, które zdaniem strony zostały nieprawidłowo przez ten sąd rozważone czy ocenione. Istotnym jest, że chcąc podnieść zarzut uchybienia przepisom postępowania strona powinna uwzględnić przy jego konstruowaniu, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawa kasacyjna obejmująca takie zarzuty, może być skuteczna jedynie w przypadku, gdy zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 4.2 Zarzuty naruszenia prawa procesowego skarżący kasacyjnie wywiódł z naruszenia przez sąd I instancji art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 120, art. 121 § 1 , art. 122 i art. 123 ord. pod. Takie sformułowanie zarzutów poprawne nie jest. Skoro bowiem skarżono wyrok sądu I instancji oddalający skargę, to w świetle przepisów p.p.s.a. wystarczyło przywołać jego art. 151, który stanowił podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia. W takiej sytuacji, skutecznie można sądowi zarzucić naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. tylko wówczas, gdy stwierdzi on naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, a mimo to nie uchyli zaskarżonej decyzji. Z kolei przywołany art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 p.p.s.a. jest normą o charakterze ustrojowym. Oznacza to, że przesłanka wskazująca na jego naruszenie mogłaby wystąpić, gdyby sąd I instancji odmówił rozpoznania wniesionej prawidłowo skargi, nie przeprowadził kontroli zaskarżonego aktu administracyjnego lub dokonał tej kontroli według kryteriów innych niż zgodność z prawem, czy też zastosował środki nieznane ustawie. Skarga kasacyjna tego typu zarzutów nie zawierała. 4.3 Jeśli chodzi o zasadniczy zarzut skargi kasacyjnej wskazujący na naruszenia art. 219 w zw. z art. 211 w zw. z art. 145 § 2 ord. pod. oraz art. 138o ord. pod. w zw. z art. 91 kpc i art. 76a § 1 w zw. z art. 138e § 3 ord. pod. - to tyczy on zakresu umocowania pełnomocnika spółki. W ocenie kasatora, błędnie sąd I instancji wskazał na poprawność doręczenia wydanego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości podatkowych spółce, zamiast ustanowionemu w postępowaniu wymiarowym pełnomocnikowi. Okoliczność poprawności kwestionowanego doręczenia, ma jednak znaczenie drugorzędne, wobec braku wykazania przez autora skargi kasacyjnej, że uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jak już wyjaśniono powyżej (pkt 4.1), o skuteczności zarzutów postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym przez sąd orzeczeniem. Wnoszący skargę kasacyjną jest zatem obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu I instancji mógłby być inny (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2019 r. I FSK 1016/17, dostępny w bazie LEX). W sytuacji rozpoznawanej skargi kasacyjnej, gdyby nawet przyjąć, że wadliwie przy doręczeniu wskazanego powyżej postanowienia pominięto pełnomocnika, to należało wykazać jak w sposób istotny, to uchybienie wpłynęło na treść skarżonego orzeczenia. Tak w piśmiennictwie jak i w judykaturze funkcjonuje pogląd, że poza stwierdzeniem faktu pominięcia pełnomocnika, należy jeszcze ocenić, czy uchybienie to mogło wywrzeć negatywny wpływ w sferze procesowych uprawnień strony (patrz np. Aleksandra Wrzesińska-Nowacka "Podstawy skargi kasacyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym", wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 listopada 2006 r. I GSK 954/01, z 1 sierpnia 2019 r., I OSK 2324/17, dostępne w bazie LEX). Innymi słowy, doręczenie postanowienia (decyzji) stronie z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, w sytuacji gdy nie pociągnęło za sobą negatywnych dla niej skutków, umożliwiając - mimo to – wniesienie odwołania, choć jest naruszeniem procedury, to nie w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Nie jest okolicznością sporną w stanie faktycznym sprawy, że mimo tak doręczonego postanowienia, spółka skutecznie złożyła od niego odwołanie, a następnie już za pośrednictwem swojego pełnomocnika skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Oznacza to, że wynik postępowania nie został wypaczony wskutek pominięcia pełnomocnika, gdyż strona miała zagwarantowaną możliwość skorzystania z przysługujących jej praw. Tym samym skarżący kasacyjnie nie wykazał, aby wadliwy w jego ocenie sposób doręczenia spowodował dla spółki ujemne skutki procesowe. Tożsame stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie spółki rozpoznanej wyrokiem z 18 lipca 2018 r. pod sygnaturą I FSK 808/18 ( baza CBOSA). Z tych przyczyn zarzuty skargi kasacyjnej nie mogły odnieść zamierzonego skutku prawnego. 4.4 Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Orzeczenie o kosztach wydano w oparciu o art. 204 pkt 1 p.p.s.a.