I FSK 1378/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia WSA (del.) Bogusław Wolas, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 20 stycznia 2016 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 marca 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 37/14 w sprawie ze skargi A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 27 czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień i grudzień 2008 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od A. W. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 5400 (słownie: pięć tysięcy czterysta) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Zaskarżonym wyrokiem z 24 marca 2014 r., III SA/Wa 37/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę A. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z 27 czerwca 2012 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r., stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej Ppsa. 2. W uzasadnieniu orzeczenia wskazano, że zaskarżoną decyzją utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z 25 stycznia 2012 r. Według ustaleń organów w badanym okresie strona prowadziła działalność gospodarczą pod nazwą T.-I. A. W. w zakresie obrotu hurtowego kartami pre-paid polskich operatorów telefonii komórkowej. Stwierdzone nieprawidłowości polegały na tym, że strona skorzystała z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, które nie potwierdzały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Faktury te dotyczyły sprzedaży kart pre-paid i zostały wystawione przez firmę R. S. S. i Z. sp. z o.o. W lipcu 2008 r. strona ujęła w rejestrach zakupów i rozliczyła w deklaracji VAT-7 cztery faktury wystawione przez R. S. S., które dotyczyły kart telefonicznych Heyah, Sami Swoi, Orange, Tak-Tak i Simplus o różnych nominałach. Natomiast w sierpniu i wrześniu 2008 r. ujęła w rejestrach zakupów i rozliczyła w deklaracjach VAT-7 cztery faktury wystawione przez spółkę Z. z tytułu kart telefonicznych Orange, Tak-Tak i Simplus o różnych nominałach. Z ustaleń organów wynikało, że dostawcami wskazanych kart pre-paid nie mogły być ww. podmioty. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 10 kwietnia 2013 r., III SA/Wa 2621/12, uwzględnił skargę na ww. decyzję organu odwoławczego wskazując, że organy nie wykazały w sposób niebudzący wątpliwości, że nie nastąpiła dostawa towaru nawet między innymi podmiotami, a w następstwie tego, że nie wystąpiły materialne i formalne warunki powstania prawa do odliczenia. Dopiero ustalenie, że towar był przekazywany stronie, a następnie przez nią zbywany, będzie prowadziło do konieczności wyjaśnienia, czy podatnik będący odbiorcą faktur wiedział lub powinien był wiedzieć, że transakcje te wiązały się z przestępstwem popełnionym przez dostawcę lub inny podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu. 4. W wyniku skargi kasacyjnej złożonej przez Dyrektora Izby Skarbowej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 4 grudnia 2013 r., I FSK 1314/13, uchylił ww. wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. W uzasadnieniu Sąd odwoławczy wskazał, że organy wyjaśniły wbrew poglądowi wyrażonemu w zaskarżonym wyroku, że faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji pomiędzy podmiotami w nich wymienionymi. Według Sądu kasacyjnego organy zbadały też sprawę pod kątem świadomości skarżącego co do charakteru transakcji. Zauważono zwłaszcza, że strona nie dochowała należytej staranności, gdyż nie wystąpiła z wnioskiem o potwierdzenie statusu kontrahenta, o którym mowa w art. 96 ust. 13 ustawy o VAT, a mogła przewidywać, że dokonuje transakcji, której celem było uzyskanie korzyści podatkowej, mając na uwadze okoliczności jej zawarcia. Skarżący miał świadomość występowania przestępczego zjawiska w handlu kartami pre-paid, o czym świadczą fragmenty jego zeznań; nie spełnił minimalnych wymogów odnośnie do bezpieczeństwa prawnego prowadzonego obrotu gospodarczego, albowiem nie ustalił, czy osoby, z którymi prowadzone były transakcje miały stosowne upoważnienie do reprezentowania kontrahentów, czy kontrahenci dysponowali odpowiednim zapleczem technicznym do prowadzenia przedmiotowej działalności. Nie podjął ponadto żadnych czynności zmierzających do sprawdzenia jak wygląda faktyczna działalność kontrahentów, mimo że firmy te nie były mu wcześniej znane. Sąd odwoławczy nakazał przy ponownym rozpoznawaniu sprawy analizę tych ustaleń organów. 5. Ponownie rozpoznając przedmiotową sprawę Sąd wojewódzki uwzględnił ustalenia faktyczne poczynione w zaskarżonej decyzji, tj. że przedmiotowe faktury wystawione przez R. S. S. oraz przez Z. sp. z o.o. nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a zwłaszcza że nie doszło do transakcji pomiędzy podmiotami wskazanymi w tych fakturach. Sąd podzielił także ocenę, że strona nie wykazała należytej staranności handlowej przy nabywaniu kart pre-paid na podstawie zakwestionowanych faktur. Chodzi tu o zachowanie elementarnych zasad ostrożności gospodarczej. Ich przestrzeganie pozwoliłoby ustalić, że podmiot figurujący jako sprzedawca na fakturze nie jest właścicielem kart, a pochodzenie tychże kart jest co najmniej niejasne. Zdaniem Sądu skarżący wiedział lub przy dochowaniu należytej staranności (powinność w prowadzeniu działalności gospodarczej), co najmniej mógł się dowiedzieć, że nabyty towar nie pochodził od wystawcy faktur, tj. wystawienie faktur stwarzało jedynie pozory legalności transakcji. Jak wskazano, karty pre-paid są towarem, obrót którym obarczony jest ryzykiem, dlatego w interesie stron transakcji jest zachowanie szczególnej ostrożności w doborze kontrahentów. Specyfiki tego rynku i jego zagrożeń skarżący był świadom. Sąd podkreślił w tym kontekście, że transakcje z R. nie podlegały jakiejkolwiek weryfikacji przez skarżącego. Jak bowiem zeznał w dniu 28 września 2011 r., w czasie ich zawierania był na urlopie i kontakt ten nawiązał jego pracownik i to pracownik kupił towar; wyraźnie stwierdził na pytanie organu, że niestety nie sprawdził tej firmy, ponieważ to nie on przeprowadzał te transakcje. Dalej zaś zeznał, że po nazwisku nikogo z tej firmy nie pamięta. Miał do czynienia tylko z Panem Olafem, którego nazwiska także nie pamiętał, uważał go jednak za pracownika firmy R., ponieważ to jemu płacił za karty na podstawie dokumentów KP z pieczątką firmy R. Nic nie wie o żadnych umowach z ww. podmiotem. Nigdy nie był w jego siedzibie ani w magazynach. Także pracownik skarżącego nie sprawdził ww. kontrahenta, o czym zeznał przesłuchiwany w charakterze świadka przez organ w dniu 18 października 2011 r. ("Nie wiem jak była sprawdzana rzetelność kontrahentów. Być może sprawdzał właściciel, ale w jaki sposób to nie wiem. Ja nigdy tego nie sprawdzałem"). Zeznał również, że nie zna ani S. S., ani Sz. S. Nie był w siedzibie R. i nie zna żadnej osoby związanej z tą firmą. Zapytany zaś o okoliczności dostaw kart od R. nie pamiętał żadnych szczegółów. Wskazał jedynie, że generalnie karty przywoził kurier albo ktoś z firmy dostawcy kart. Co się zaś tyczy spółki Z. to skarżącemu kojarzy się osoba o imieniu Leszek, która przywoziła karty z tej firmy. Nazwiska jednak skarżący nie pamiętał (zeznania z 28 września 2011 r.). Zeznając zaś w dniu 4 marca 2010 r. przed prokuratorem wskazał, że nie pamięta kto dostarczał towar z tej spółki i czy towar był dostarczany kurierem. Słusznie w tych okolicznościach podniósł organ, że dysponowanie stosownymi dokumentami w formie kserokopii mogło zaświadczać co najwyżej o istnieniu formalnym ww. podmiotów, nie potwierdzało jednak że dostawcy w rzeczywistości legalnie handlowali kartami pre-paid, co przy znacznych rozmiarach ponoszonych w krótkim okresie czasu wydatków na zakup towarów, tj. w wysokości 206.797,32 zł (faktura VAT nr 2/2008 z 11 sierpnia 2008 r.), 201.526,92 zł (faktura VAT nr 6/2008 z 18 sierpnia 2008 r.), 111.951,96 zł (faktura VAT nr 9/2008 z 22 sierpnia 2008 r.) i 79.207,28 zł (faktura VAT nr 1/09/2008 z 3 września 2008 r.) określić można jako lekkomyślność. Podatnik – działając na podstawie art. 96 ust. 13 ustawy o VAT – dowiedziałby się od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w R., że spółka Z. nie złożyła żadnej deklaracji VAT-7 za 2008 r., natomiast poszukując informacji w przewidzianym w ustawie o VAT trybie o podmiocie R. skarżący od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. uzyskałaby informację, ze S. S. jako osoba fizyczna nie figurowała w ewidencji podatników prowadzących działalność gospodarczą oraz w rejestrze podatników podatku od towarów i usług, a także nie składał deklaracji VAT-7. 6. W skardze kasacyjnej strona domagała się uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, a także zasądzenia kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: 1) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT poprzez niewłaściwe zastosowanie skutkujące niezastosowaniem art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, polegające na bezzasadnym przyjęciu przez WSA w Warszawie, że: - w okolicznościach sprawy zachodziły przesłanki do odmowy prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur wystawionych przez R. S. S. oraz Z. sp. z o.o., podczas gdy ze zgromadzonego materiału dowodowego wynikało, że skarżący dochował należytej staranności, tj. dokonał uzasadnionej okolicznościami transakcji weryfikacji kontrahentów, - w okolicznościach niniejszej sprawy warunkiem dochowania należytej staranności przez skarżącego było podjęcie dalej idących aktów weryfikacji R. i Z. z uwagi na fakt, że skarżący mógł mieć ogólną świadomość o oszustwach VAT-owskich w handlu kartami pre-paid, podczas gdy zgodnie orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dochowanie należytej staranności ocenia się wyłącznie w odniesieniu do okoliczności konkretnej transakcji, z konkretnym kontrahentem, 2) art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT oraz zasady neutralności opodatkowania poprzez ich błędną wykładnię polegającą na pozbawieniu skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Z. z uwagi na to, że w okolicznościach niniejszej sprawy warunkiem zachowania prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez Z. było uzyskanie przez skarżącego informacji o Z. w trybie art. 96 ust 13 ustawy o VAT, 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 Ppsa poprzez błędne oddalenie skargi w sytuacji, gdy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została wydana z naruszeniem art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organ dokonał błędnej oceny materiału dowodowego zebranego w sprawie, przyjmując iż: - już w momencie dokonania transakcji z R. i Z. skarżący wiedział o oszustwach, które mają miejsce w handlu kartami pre-paid, podczas gdy z zeznań skarżącego nie wynika, że świadomość tę miał na moment dokonania transakcji, - ewentualnie że skarżący wiedział o oszustwach, które mają miejsce w handlu kartami pre-paid na rynku hurtowym, na którym prowadzi handel, podczas gdy w swoich wyjaśnieniach skarżący odnosił się do wątpliwych transakcji mających miejsce na A., na którym nie dokonywał zakupów kart pre-paid, - ewentualnie że skarżący wiedział o nadużyciach w handlu kartami pre-paid, podczas gdy skarżący wiedział jedynie o oszustwach polegających na prowadzeniu nieewidencjonowanej sprzedaży, bez wystawiania faktur, co skutkowało nieuprawnionym przyjęciem, że skarżący w chwili przystępowania do transakcji z R. i Z. miał świadomość, że transakcje te zmierzają do wyłudzenia VAT; zarazem organ nie uwzględnił, że: - dostawa kart miała faktycznie miejsce, - prawie wszystkich płatności skarżący dokonywał przelewem, - cena za karty pre-paid oferowane przez R. i Z. nie odbiegała od ceny rynkowej, a oferta tych kontrahentów dla skarżącego nie wyróżniała się niczym szczególnym, - skarżący uzyskał dokumenty potwierdzające, że R. i Z. są legalnie uczestniczącymi w obrocie gospodarczym podatnikami, - skarżący prawidłowo deklarował wszystkie transakcje oraz rozliczał i płacił VAT od tych transakcji, - spółka Z. była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, ponadto zbyt duże znaczenie organ przywiązał do następujących okoliczności: - skarżący nie pamiętał bądź nie znał danych personalnych swoich kontrahentów i ich pracowników, - nie pamiętał szczegółowo okoliczności transakcji i dostaw, co skutkowało nieuprawnionym przyjęciem, że skarżący powinien był powziąć uzasadnione wątpliwości co do legalności handlu prowadzonego przez R. i Z. oraz dokonać dalej idącej weryfikacji tych kontrahentów. 7. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na obecnym etapie postępowania sporna jest przesłanka uzasadnionego oczekiwania wiedzy podatnika o nielegalnym charakterze działań kontrahenta, wywiedziona w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości na tle konstrukcji podatku od wartości dodanej (w ostatnim czasie zob. np. wyrok w sprawie C-277/14 PPUH Stehcemp z 22 października 2015 r., pkt 49-52 oraz powołane tam orzecznictwo). W skardze kasacyjnej forsowane jest stanowisko, że skarżący nie miał świadomości nieuczciwych działań kontrahentów, a tym samym nie można podważać jego prawa do odliczenia podatku naliczonego w przedmiotowych fakturach wystawionych przez firmy R. i Z. Należy przy tym odnotować, że sprawa niniejsza jest rozpoznawana przez Sąd kasacyjny po raz drugi, tj. w warunkach art. 190 zdanie drugie Ppsa. W konsekwencji za niesporne obecnie, w związku z ustaleniami NSA powziętymi w poprzednim wyroku z 4 grudnia 2013 r., I FSK 1314/13, uznać należy twierdzenie, że "ograny zbadały sprawę pod kątem świadomości skarżącego co do charakteru transakcji" (pkt 9.4 uzasadnienia ww. wyroku). Do rozstrzygnięcia pozostaje zaś, czy ustalenia (zebrane dowody) w tym zakresie pozwalały organom (i Sądowi pierwszej instancji) na wywiedzenie wniosku, że skarżący powinien był wiedzieć, że uczestniczy w dostawach stanowiących nadużycie w zakresie podatku od towarów i usług. W pierwszym rzędzie należy wskazać na mylne odczytanie przez stronę skarżącą orzecznictwa dotyczącego ww. przesłanki, uwalniającej podatnika od odpowiedzialności za (wadliwe) odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktur, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Skarżący podnosi bowiem, że organy nie mogą uzależniać prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez oszusta podatkowego od tego, czy podatnik podjął szczególne czynności sprawdzające (s. 11 in fine i n. skargi kasacyjnej). Twierdzenie to jest natomiast tylko częściowo zasadne. Jak wywiódł Trybunał Sprawiedliwości (m.in. w powołanym przez stronę orzeczeniu w sprawie C-33/13 Marcin Jagiełło), organy podatkowe nie mogą w sposób generalny wymagać, by podatnik zamierzający skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT badał, czy wystawca faktury za towary lub usługi, których odliczenie ma dotyczyć, dysponuje towarami będącymi przedmiotem transakcji i jest w stanie je dostarczyć oraz czy wywiązuje się z obowiązku złożenia deklaracji i zapłaty podatku VAT, w celu upewnienia się, że podmioty działające na wcześniejszych etapach obrotu nie dopuszczają się nieprawidłowości lub przestępstwa, albo żeby podatnik ten posiadał potwierdzające to dokumenty (pkt 39). Niemniej Trybunał zastrzegł, że określenie działań, jakich w konkretnym wypadku można w sposób uzasadniony oczekiwać od podatnika, który zamierza skorzystać z prawa do odliczenia podatku VAT, w celu upewnienia się, że dokonywane przez niego transakcje nie wiążą się z popełnieniem przestępstwa przez podmiot działający na wcześniejszym etapie obrotu, zależy przede wszystkim od okoliczności rozpatrywanego wypadku (pkt 37). Jeżeli więc podatnik posiada informacje pozwalające podejrzewać istnienie nieprawidłowości lub przestępstwa, może być zobowiązany do uzyskania informacji o podmiocie, od którego zamierza nabyć towary lub usługi, aby upewnić się co do jego wiarygodności (pkt 52 ww. wyroku w sprawie PPUH Stehcemp). W tym stanie rzeczy pozbawione podstaw jest twierdzenie, że skarżący nie musiał podejmować żadnych czynności sprawdzających, bowiem to nie do jego zadań należy kontrolowanie kontrahentów (s. 13 ab initio skargi kasacyjnej). Wszak działalność gospodarcza z istoty rzeczy obarczona jest ryzykiem i wiążącą się z nim odpowiedzialnością oraz obowiązkiem dochowania należytej staranności w obrocie, czemu zarówno Naczelny Sąd Administracyjny, jak i Trybunał Sprawiedliwości dawały wyraz niejednokrotnie. Poglądowi skarżącego wprost przeczy zatem koncepcja uzasadnionych oczekiwań odnośnie do staranności podatnika VAT sformułowana w orzecznictwie Trybunału i wielokrotnie przypominana również przez Sąd kasacyjny. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie – wbrew przekonaniu strony skarżącej – zachodziły podstawy do zobowiązania podatnika do uzyskania informacji o kontrahentach R. i Z. W pierwszym rzędzie skład orzekający podziela ustalenie Sądu wojewódzkiego, że skarżący miał świadomość funkcjonowania na rynku kart pre-paid nierzetelnych dostawców. Nie można uznać w tym zakresie tłumaczenia skarżącego, że wypowiadał się odnośnie do handlowców wykorzystujących portal A., a nie do obrotu hurtowego, ani tym bardziej sugestii że wiedza ta pochodziła od prokuratora. Jak chodzi o ten drugi argument, to skarżący sam mu zaprzecza twierdząc następnie (niespójnie) że zetknął się z próbami oszustw w ramach sprzedaży kart pre-paid na A. (s. 6 skargi kasacyjnej). Natomiast kwestia zróżnicowania handlu kartami pre-paid na detaliczny (A.) oraz hurtowy nie ma znaczenia, bowiem już sam fakt, że na rynku tym (sensu largo, w ramach handlu ww. towarem) występują nieprawidłowości stanowi dostateczne uzasadnienie dla wymogu dochowania należytej staranności (ostrożności) przez podatnika. Ponadto na nieporozumieniu opiera się argument, że ogólna świadomość pojawiających się wyłudzeń podatku w ramach obrotu kartami pre-paid nie uzasadniała obowiązku weryfikacji przez skarżącego kontrahentów R. i Z., ponieważ nie zaistniały nadzwyczajne okoliczności, które uzasadniałyby powzięcie wątpliwości co do konkretnie dokonywanych transakcji (s. 6-7 skargi kasacyjnej). Istotnie, jak zauważono, obowiązek powyższy nie ma charakteru generalnego, jednakże wiedza podatnika odnośnie do nieprawidłowości na rynku kart pre-paid, zwłaszcza gdy mają one charakter częsty, powtarzalny (jak wskazał skarżący na A. stanowiły one do 90% obrotu), uzasadnia zachowanie minimalnych wymogów staranności w danej konkretnej transakcji, nawet jeżeli brak jest szerszej niepokojącej informacji dotyczącej danego kontrahenta. W niniejszej sprawie zachowanie takie wymagane było od skarżącego z uwagi na zwiększone prawdopodobieństwo wystąpienia wad dostawy towarów bądź usług z jednej strony, a z drugiej znaczną wartość transakcji dokonywanych w stosunkowo krótkim okresie od lipca do września 2008 r. (już samo tylko zakwestionowane odliczenie podatku opiewało na łączną kwotę 271.871,57 zł – s. 15 decyzji organu pierwszej instancji). Tymczasem z zeznań skarżącego (z 28.09.2011 r. – k. 46 akt adm.), jak i jego pracownika (z 18.10.2011 r. – k. 55 akt adm.) wynika, że firma R. w ogóle nie została sprawdzona – w żaden sposób, wbrew późniejszym niespójnym z ww. zeznaniami twierdzeniom podatnika oraz załączonym dokumentom (NIP, REGON, zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej). Wszystkie ww. okoliczności trafnie wyeksponował Sąd w zaskarżonym wyroku (s. 22 uzasadnienia). Przeczą one notabene również zarzutowi, jakoby organy nie ustaliły w sposób bezsporny stanu świadomości (dbałości, staranności) podatnika w okresie dokonywania transakcji z tym podmiotem (s. 6 skargi kasacyjnej). Podobnie w odniesieniu do spółki Z. trudno uznać czynności podjęte przez skarżącego za dostateczne w warunkach podwyższonego ryzyka wiążącego się z obrotem kartami pre-paid. Jak zauważył Sąd pierwszej instancji, kontakt handlowy skarżący nawiązał w oparciu o ogłoszenie prasowe, nie był w stanie zidentyfikować osób dostarczających towar, nie posiadał żadnych bliższych informacji o działalności tej firmy, mimo że nie była mu wcześniej znana, ograniczył się do zasięgnięcia telefonicznie oraz w postaci kserokopii dokumentów rejestracyjnych (VAT-R, NIP, REGON, KRS) informacji potwierdzających formalne istnienie ww. podmiotu (s. 23 uzasadnienia wyroku). Podnoszone w tym kontekście uwagi strony dotyczące możliwych skutków skorzystania z instytucji art. 96 ust. 13 ustawy o VAT (informacja o statusie podatkowym kontrahenta uzyskiwana od naczelnika urzędu skarbowego) (s. 13 i n. skargi kasacyjnej) nie są relewantne w stanie faktycznym sprawy, w którym bezspornie skarżący nie wykorzystał ww. możliwości, także i w tym aspekcie zaniedbując obowiązek weryfikacji kontrahenta. Argument skarżącego, że nie uzyskałby innych informacji ponad te, o istnieniu spółki Z., które już posiadał, nie może tym samym zostać uznany za zasadny. Dopiero bowiem w sytuacji gdyby strona powzięła wszystkie oczekiwane od niej w danej sytuacji czynności sprawdzające mogłaby się powoływać na ich nieskuteczność. Błędne jest wreszcie generalne zapatrywanie strony, że akcentowane przez organy i zaaprobowane przez Sąd pierwszej instancji okoliczności dotyczące braku wiedzy personalnej o kontrahentach i ich działalności są nieistotne i należy raczej dostrzegać okoliczności faktycznej dostawy towaru, czy dokonywania płatności przelewem po cenach nieodbiegających od cen rynkowych (s. 7-9 skargi kasacyjnej). Skarżący bagatelizuje w ten sposób w istocie niekorzystne dla siebie okoliczności, nie bacząc, że stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej organ bierze pod uwagę całokształt okoliczności faktycznych (dowodów) i kieruje się zasadami logiki oraz doświadczenia życiowego (zob. np. wyrok NSA z 13 maja 2014 r., II FSK 1116/12, CBOSA). Zdaniem składu orzekającego skarżący wskazując na poszczególne (w jego ocenie) nieścisłości w wywiedzionej ocenie prawnej, nie podważa skutecznie kompleksowej analizy poczynionych przez organy ustaleń, z której wynika wspomniany brak rzetelnej weryfikacji kontrahentów w sytuacji świadomości częstych nieprawidłowości spotykanych w obrocie kartami pre-paid z jednej strony i znacznych wartości transakcji z drugiej. Ocenę tę trafnie zaaprobowano w zaskarżonym wyroku. Nie mogą w tym stanie rzeczy odnieść pożądanego rezultatu zarówno zarzuty procesowe zmierzające do podważenia ustalenia, które legło u podstaw zaskarżonego wyroku, że podatnik przynajmniej powinien był wiedzieć (przy dochowaniu staranności wymaganej w transakcjach ww. typu), że dostawa wiąże się z oszustwem w dziedzinie podatku VAT (zwłaszcza zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej), jak i w konsekwencji zarzuty naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT poprzez zakwestionowanie prawa podatnika do odliczenia podatku wynikającego ze spornych faktur. Z tych powodów skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, na podstawie art. 184 Ppsa. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono mając na względzie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 209 Ppsa.