I FSK 1657/07

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Mirella Łent (sprawozdawca), Protokolant Iwona Wtulich, po rozpoznaniu w dniu 23 stycznia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 07 sierpnia 2007 r. sygn. akt I SA/Wr 93/07 w sprawie ze skargi G.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 listopada 2006 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oddala skargę kasacyjną. I FSK 1657/07 UZASADNIENIE W zaskarżonym wyroku, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, po rozpoznaniu sprawy ze skargi G. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 listopada 2006r. w przedmiocie pisemnej interpretacji co do zakresu i podatkowego, oddalił skargę. Decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 29 listopada 2006 r. odmówiono, na podstawie art. 14b § 2 i art. 14b § 5 pkt 1) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa zmiany postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W.z dnia 11 września 2006 r. w sprawie uznania za nieprawidłowe stanowiska podatnika zawartego we wniosku z dnia 31 lipca 2006 r. o udzielenie interpretacji w sprawie opodatkowania w zakresie stosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dotyczących zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy w przypadku przekroczenia w roku podatkowym przychodu opowiadającego równowartości 10.000 EUR z tytułu sporządzania opinii z zakresu kryminalistycznych badań pisma i dokumentów oraz ekspertyz pismoznawczych przez biegłego sądowego na zlecenie organów procesowych - sądów, prokuratury i policji. Wniosek podatniczki dotyczył interpretacji przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług doczących zwolnienia od podatku od towarów i usług w przypadku przekroczenia w roku podatkowym przychodu odpowiadającego równowartości 10.000 EUR z tytułu sporządzania na podstawie umowy o dzieło opinii z zakresu kryminalistycznych badań pisma i dokumentów oraz ekspertyz pismoznawczych przez biegłego sądowego na zlecenie organów, w sytuacji, gdy biegły nie prowadzi działalności gospodarczej, jak również nie wykonuje ekspertyz dla organów pozaprocesowych oraz nie ponosi odpowiedzialności cywilnej z tytułu wykonania tych czynności. W postanowieniu z dnia 11 września 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. stwierdził, iż czynności wykonywane przez biegłych na zlecenie sądów czy prokuratury nie korzystają z wyłączenia z zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu podał, iż nie został spełniony jeden z warunków określonych w art. 15 ust 3 pkt 3) ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczący odpowiedzialności zlecającego wykonanie czynności za ich wykonanie przez zleceniobiorcę i jako takie podlegają, w momencie przekroczenia wartości 10.000 EUR, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Wskazał, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, natomiast w myśl art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1) powołanej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Organ podał, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat tej działalności, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, przy czym działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego powołał art. 15 ust. 3 pkt 3) tej samej ustawy, który stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2)-9) ustawy z dnia 29 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osobny te związane są ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny między zlecającym wykonanie tych czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Z powołaniem się na powyższe unormowanie organ I instancji stwierdził, iż ponieważ przychody uzyskiwane przez biegłego z tytułu wykonywania czynności na zlecenie sądu i prokuratury zostały wymienione w art. 13 pkt 6) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oceny zakresu stosowania ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do czynności wykonywanych przez biegłego należy dokonać w świetle uregulowań art. 15 ust. 3 pkt 3) ustawy o podatku od towarów i usług. Stwierdził organ, iż w przypadku sporządzenia opinii przez biegłego nie można mówić, iż to organy zlecające biorą na siebie odpowiedzialność za jego czynności. Stanowisko to oparł na stwierdzeniu, skoro prawo do wykonywania funkcji biegłego sądowego nabywane jest w określonym trybie i po spełnieniu ściśle określonych warunków, wynikających z przepisów rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie biegłych sądowych (Dz. U. nr 15, poz. 133 ze zm.), a to posiadania teoretycznych i praktycznych wiadomości specjalnych w danej dziedzinie, potwierdzone stosownymi dokumentami, opinia sporządzona na zlecenie sądu, prokuratury lub organu ścigania, będąca ewentualnie dowodem w postępowaniu, nie może być utożsamiana ze świadczeniem usługi, której odbiorcą jest uczestnik postępowania. W zażaleniu na powyższe postanowienie G. S. wniosła o zmianę stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego W. W zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w W. nie znalazł podstaw do zmiany postanowienia z dnia 11 września 2006 r. i powtórzył argumentację wywiedzioną w tym akcie. Nadto podniósł, iż czynności biegłego polegające na dokonaniu określonego świadczenia - wydania opinii, mimo iż wykonywane są z nakazu organu państwowego, stanowią odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organ zaznaczył, iż stanowiska urzędowe oraz orzecznictwo sądowe powołane przez podatnika zostały sformułowane na podstawie unormowania z ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, obecnie funkcjonuje stanowisko Ministra Finansów z dna 29 kwietnia 2005 r. nr PP3-812130120051AK1864 sformułowane na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującej od dnia 1 maja 2004 r. oraz że pojęcie "działalności gospodarczej" zostało w sposób niezależny zdefiniowane dla potrzeb uzewnętrzniającej art. 4 VI Dyrektywy "nowej" ustawy o podatku od towarów i usług to ono winno być autonomicznie uwzględniane przy uznaniu czynności za wykonywane w jej ramach. Organ odwoławczy stwierdził również, iż sam fakt wymienienia w art. 15 ust. 3 pkt 3) ustawy o podatku od towarów i usług przychodów uzyskiwanych przez biegłych sądowych, podczas, gdy nie zostanie spełniony warunek powstania z tytułu wykonania czynności biegłego między zlecającym i zleceniobiorcą stosunku prawnego w zakresie warunków wykonania czynności, wynagrodzenia, odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, nie skutkuje uznaniem tych czynności za samodzielną działalność gospodarczą. Nadto wywiódł, że trudno przyjąć, że odpowiedzialność za wykonaną przez biegłego opinię ponosi zlecający organ procesowy, który odpowiada przede wszystkim za wynik, tj. w przypadku sądu wydany wyrok, w tym za wyjaśnienie wszystkich okoliczności, również i tych, które wymagają "wiadomości specjalnych". Dalej nie istnieje tożsamość czynności sądu i biegłego sądowego, których odbiorcą jest uczestnik postępowania sądowego. Status prawny, zakres kompetencji, a także odpowiedzialność biegłych regulują przepisy rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie biegłych sądowych, którzy podlegają rygorom wykonywanego zawodu i ponoszą odpowiedzialność przynajmniej w zakresie interesu publicznego, uczciwości, obiektywizmu, kompetencji zawodowych i należytej staranności. Jednocześnie organ procesowy może zmniejszyć wynagrodzenie biegłego, jeżeli opinia została wykonana wadliwie, niezgodnie z zaleceniem sądu lub ze znacznym, nie usprawiedliwionym opóźnieniem, co powoduje, iż konsekwencje sposobu wykonania powierzonego biegłemu zadania ponosi sam biegły, którego obciąża z tego powodu również ryzyko ekonomiczne. Biegły prowadzi bowiem swoją działalność we własnym biurze, sam organizuje materiały, wyposażenie, może zatrudniać pracowników, licząc się z tym, że organ procesowy może zakwestionować poniesione przez niego z tego tytułu koszty, a wynik jego pracy będzie podlegał ocenie w odniesieniu do innych podmiotów wykonujących ekspertyzy. Odnosząc się do podniesionego przez podatnika wyłączenia sporządzania przez biegłego sądowego opinii spośród czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, Dyrektor Izby Skarbowej wywiódł, iż powołany przy tej okazji przez stronę art. 6 pkt 2) ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie w stosunku do czynności dokonanych z naruszeniem prawa, takich jak kradzież, stręczycielstwo czy handel narkotykami. Celem tego przepisu jest zatem nieopodatkowanie zachowań niepożądanych, sprzecznych z prawem, aby nie stwarzać pozorów ich legalizacji. W zakresie sformułowanego przez G. S. stanowiska o ponoszeniu przez zlecający wydanie opinii organ procesowy odpowiedzialności na zasadzie ryzyka (art. 430 Kodeksu cywilnego) a ponoszonej przez zwierzchnika za szkody wyrządzone osobie trzeciej przez podwładnego, którym może być jedynie osoba pozostająca z nim w stosunku podporządkowania, zakładającego podległość wykonawcy wobec powierzającego, tj. stosowania się do jego wskazówek, a wynikającego co do zasady ze stosunku pracy argumentował organ podatkowy II instancji, iż biegły nie wykonuje swoich czynności na podstawie stosunku pracy i nie ma obowiązku stosowania się do wskazówek sądu w sytuacji, gdy uzna, iż wnioskowana przez sąd czynność nie przyczyni się do zmiany wydanej uprzednio opinii oraz nie wniesie do sprawy niczego nowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu G. S. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając rozstrzygnięciu naruszenie art. 14 Ordynacji podatkowej. Ponowiła skarżąca argumentację wywiedzioną w toku postępowania podatkowego, nadto wskazując, iż łączący biegłego z organem procesowym stosunek nie jest stosunkiem cywilnoprawnym, a wydana przez biegłego opinia nie jest odpłatnym świadczeniem usług, biegły z listy biegłych sadowych i działający wyłącznie na postanowienie organów procesowych, nie prowadzi samodzielnej działalności gospodarczej. Wywiodła, iż ustawodawca w żaden sposób nie uściślił, jaki musi być rodzaj odpowiedzialności zlecającego wykonania czynności wobec osób trzecich. Wywody organu w tym zakresie strona uznała za wynik rozszerzającej wykładni, niedopuszczalnej w demokratycznym porządku prawnym, w którym o zobowiązaniu podatkowym decyduje treść ustawy, a nie wykładnia dokonywana przez organ administracyjny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W., ponawiając wcześniej przedstawione stanowisko i argumentację, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu przywołał art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy VAT i stwierdził, że sam fakt wykonywania pewnych czynności z nakazu władzy nie jest kryterium do uznania, że nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu ustawy podatkowej. Powołał się również na art. 15 ust. 1 i 2 oraz 3 ustawy VAT. Przyjął, że definicja podatnika określona w art. 15 ust. 1 ustawy VAT wzorowana jest na definicji podatnika z art. 4 ust. 1 VI Dyrektywy, a art. 15 ust. 3 ustawy VAT implementuje regulację art. 4 VI Dyrektywy. Zdaniem Sądu, ceny zakresu stosowania przepisów ustawy VAT w odniesieniu do czynności wykonywanych na zlecenie organów procesowych przez biegłych sądowych należy dokonywać w świetle uregulowań zawartych w art. 15 ust. 3 pkt 3) ustawy, pod kątem kryterium decydującym o uznaniu tych osób za podatników podatku od towarów i usług. Stosownie do regulacji art. 157 ustawy z dnia 27 lipca 2001 r. Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. z 1998r nr 1070 ze zm.) prezes sądu okręgowego ustanawia biegłych sadowych i prowadzi ich listę. Sąd poczynił następujący wywód: biegłych ustanawia się na 5 lat dla poszczególnych gałęzi nauki, techniki, sztuki, rzemiosła, a także innych umiejętności ( 1 ust. 1 oraz 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości w sprawie biegłych sądowych. Biegłemu przysługuje za wykonanie czynności wynagrodzenie w wysokości określonej odrębnymi przepisami. Nadzór nad biegłymi sprawuje Prezes sądu okręgowego ( 17 cyt. rozporządzenia). Organ procesowy może zmniejszyć wynagrodzenie biegłego, jeżeli opinia została wykonana wadliwie, niezgodnie z zaleceniem sądu lub ze znacznym, nieusprawiedliwionym opóźnieniem, co powoduje, iż konsekwencje sposobu wykonania powierzonego biegłemu zadania ponosi sam biegły, którego obciąża z tego powodu również ryzyko ekonomiczne .Nie pozbawia to jednak biegłego "niezależności" przy wykonywaniu zleconych przez organ czynności. Biegły ma bowiem swobodę w kształtowaniu sposobu prowadzenia działalności, rozumianej jako swoboda w doborze współpracowników czy określaniu godzin pracy, jak również pozostawanie poza organizacją usługobiorcy, co oznacza wykonywanie działalności w sposób samodzielny. Organ wyznaczając biegłego nie określa też warunków wykonywania jego czynności, biegły nie działa bowiem pod kierownictwem i w ramach biura organu, jak również organ zlecający nie przejmuje na siebie odpowiedzialności za jego działanie. W relacji pomiędzy biegłym a organem zlecającym nie zachodzi więc stosunek prawny zbliżony do stosunku pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, ani co do warunków wykonywania przez te osoby czynności, ani co do wynagrodzenia, ani też co do odpowiedzialności organu zlecającego za wykonanie czynności przez te osoby. Organ procesowy odpowiada przede wszystkim za wynik, tj. w przypadku sądu wydany wyrok, w tym za wyjaśnienie wszystkich okoliczności, również i tych, które wymagają wiadomości specjalnych. Opinia wydana przez biegłego jest dowodem w postępowaniu sądowym, a nie usługą, której bezpośrednim odbiorcą jest uczestnik postępowania. Nie można zatem mówić, że sąd bierze odpowiedzialność za opinię biegłego, w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3) ustawy VAT a w konsekwencji, że czynności wykonywane przez biegłych na zlecenie sądu lub innych organów procesowych nie podlegają podatkowi od towarów i usług. Sąd pierwszej instancji odkreślił, że w przypadku biegłych sądowych spełniona jest także przesłanka ciągłości świadczenia usług, bowiem osoby ustanowione i wpisane na listę biegłych sądowych pozostają w stałej gotowości ich wykonania ( 5 cyt. rozporządzenia w sprawie biegłych sądowych). Sąd nie podzielił zarzutu skargi, że ustawy VAT nie stosuje się do czynności wykonywanych przez biegłych, ponieważ czynności te podlegają wyłączeniu na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy jako czynności nie mogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy cywilnoprawnej. Przepis ten jako powtórzenie regulacji zawartej w art. 3 ust. 1 pkt 3) poprzednio obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, którego interpretacja nie budziła wątpliwości, zinterpretował tak, że zarówno w piśmiennictwie, jak i w orzecznictwie sądowym uznawano, że w przepisie tym chodzi o czynności niepożądane z punktu widzenia obowiązującego porządku prawnego takie jak kradzież, stręczycielstwo, a więc czynności stanowiące czyny zabronione, jak również czynności nieważne bezwzględnie. W świetle tego co wyżej powiedziano, nie można podzielić poglądu skarżącej, że czynności biegłego wykonywane na zlecenie organu mieściły się w dyspozycji normy określonej w art. 6 ust. 2 ustawy VAT i by na podstawie tego przepisu podlegały wyłączeniu z tej ustawy. Sąd na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę jako nieuzasadnioną. W skardze kasacyjnej, wnioskujący o interpretację, zaskarżył wyrok w całości. W oparciu o naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt. 1 upsa), a w szczególności zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: I. naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 pkt 3) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich błędną wykładnie polegającą na przyjęciu, że sporządzanie przez biegłego opinii na zlecenie sądów, organów dochodzeniowych i organów administracji jest świadczeniem usług, II. naruszenie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich niewłaściwe zastosowanie lub błędną wykładnie polegającą na przyjęciu, że sporządzanie przez biegłego opinii na zlecenie sądów, organów dochodzeniowych i organów administracji jest wykonywaniem działalności gospodarczej, III. naruszenie art. 6 pkt 2 w zw. z art. 15 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego niewłaściwe zastosowanie lub błędną wykładnie polegającą na przyjęciu, że zlecenie przez sąd (prokuratora, organ administracyjny) biegłemu sporządzenia opinii odbywa się w drodze uprawnie skutecznej umowy" i w konsekwencji zastosowanie do tych czynności art. 15 ust. 1-3 ustawy, IV. naruszenie art. 8 ust.1 pkt 3 w zw. z art. 6 pkt 2) w zw. z art. 15 ust. 1-3 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich błędną wykładnie polegającą na przyjęciu, że zastosowanie art. 15 ust. 1-3 co do czynności biegłego odbywa się na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 3) pomimo, że czynności te nie mogą być zlecone biegłemu przez sąd (prokuratora, organ administracyjny) w drodze prawnie skutecznej umowy, V. naruszenie art. 15 ust. 3 pkt 3) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez jego nieprawidłowe zastosowanie lub błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że biegły wykonujący czynności na zlecenie sądów, prokuratur, jednostek policji i organów administracji nie jest związany z tymi podmiotami prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich; a w szczególności poprzez błędne przyjęcie, że sąd (prokurator, policja, organ administracyjny) nie ponosi za wykonanie zleconych biegłemu czynności odpowiedzialności wobec osób trzecich, i w konsekwencji błędnym uznaniu, że biegły wykonujący ww. czynności prowadzi samodzielnie działalność gospodarczą, VI. naruszenie art. 4 ust. 4 VI dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej, ujednolicona podstawa wymiaru podatku w zw. z art. 249 i art. 10 TWE poprzez jego błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że zlecający w rozumieniu tego przepisu dyrektywy musi ponosić pełną odpowiedzialność za działalność zleceniobiorcy, wykluczającą przy tym odpowiedzialność zleceniobiorcy; jak również błędnym uznaniu, że chodzi tu wyłącznie o odpowiedzialność cywilnoprawną. Nadto, na podstawach naruszenia prawa procesowego (art. 174 pkt 2) psa), albowiem uchybienia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W szczególności zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: VII. naruszenie art. 134 § 1 upsa, art. 132 upsa oraz w konsekwencji art. 141 § 4 upsa poprzez nie rozpoznanie i nie ustosunkowanie się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze oraz nie rozpoznanie sprawy w jej całokształcie, VIII. naruszenie art. 151 upsa poprzez jego zastosowanie pomimo że skarga zasługiwała na uwzględnienie, IX. naruszenie art. 145§1 pkt 1 lit. a) upsa poprzez jego nie zastosowanie pomimo, że decyzja organu podatkowego naruszała prawo materialne, które miało wpływ na wynik spraw. Wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi; w przypadku - rozpoznania skargi wnoszę o jej uwzględnienie w całości, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu, oraz zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w W. zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym zwrotu kosztów zastępstwa adwokackiego w kwocie 1.200 zł. W odpowiedzi na skargę kasacyjna wniesiono o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Przede wszystkim należy wskazać, że zarzuty oparte o naruszenia prawa procesowego są tak sformułowane, że łączą się z zarzutami naruszenia prawa materialnego, gdyż od oceny tych drugich zależy opinia co do pierwszych. Z kolei ocena przepisów prawa materialnego wymienionych w skardze kasacyjnej pod kątem odpowiedzi na pytanie postawione we wniosku o wydanie interpretacji została dokonana w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 stycznia 2009r., I FPS 3/08, gdzie orzeczono, że czynności wykonywane przez biegłego w postępowaniu sądowym, o których mowa w art. 13 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) i nie dotyczy ich wyłączenie, o którym mowa w art. 15 ust. 3 tej ustawy. Płynie z tego wniosek, że wbrew zapatrywaniom autora skargi kasacyjnej, sąd administracyjny pierwszej instancji słusznie oddalił skargę. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 184 wymienionej ustawy należało orzec jak w sentencji.