I FSK 1995/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Jan Zając (sprawozdawca), Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia WSA del. Tomasz Kolanowski, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt III SA/Gl 26/09 w sprawie ze skargi F. O. C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. na interpretację Ministra Finansów z dnia 16 października 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz F. O. C. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w G. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 25 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/GL 26/09 Wojewódzki Sad Administracyjny w Gliwicach, po rozpoznaniu skargi F. sp. z o.o. w G., uchylił zaskarżoną interpretację Ministra Finansów z 16 października 2008 r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług, orzekł w przedmiocie kosztów postępowania sądowego oraz stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W pisemnych motywach powyższego wyroku Sąd pierwszej instancji przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie. Sąd wskazał w tym ramach, że w dniu 30 lipca 2008 r. skarżąca spółka wystąpiła z wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania upominków reklamowych. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez spółkę w przedmiotowym wniosku wynikało, że wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu utrzymania dobrych stosunków z obecnymi kontrahentami, jak również chęci pozyskania nowych klientów, nieodpłatnie przekazuje im bądź ich przedstawicielom, towary - głównie upominki reklamowe (koszule, czapeczki, ubrania i inne gadżety opatrzone emblematami reklamowymi skarżącej Spółki) oraz inne prezenty. W związku z powyższym wnioskodawca zadał organowi interpretującemu pytanie, czy takie nieodpłatne przekazanie towarów związane z prowadzoną działalnością gospodarczą jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Prezentując własne stanowisko w sprawie spółka stwierdziła, że przekazania upominków reklamowych i prezentów, których dokonuje, są związane z działalnością gospodarczą, tj. zmierzają bądź do pozyskania nowych klientów, bądź też do utrzymania korzystnych relacji z już pozyskanymi, co ma w konsekwencji doprowadzić do zwiększenia sprzedaży. Wnioskodawca stanął zatem na stanowisku, że nie są one czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w K. jako organ upoważniony przez Ministra Finansów właściwy do wydawania interpretacji indywidualnych dla wnioskodawcy, w dniu 16 października 2008 r. wydał indywidualną interpretację podatkową, w której uznał stanowisko zaprezentowane przez wnioskodawcę za nieprawidłowe. W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji organ wskazał na treść art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, 2, 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT i podniósł, że przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT. W ocenie organu przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego w przypadku nieobjęcia regulacją art. 7 ust. 2 tejże ustawy przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle nie związane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Z powyższego zdaniem organu wynika więc, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji, organ stwierdził, że w przypadku gdy wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania (w formie upominków reklamowych) w ramach prowadzonej działalności, to przekazanie tych towarów nie stanowi dostawy towarów i nie ma obowiązku opodatkowania tych czynności zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. Natomiast w przypadku, gdy Spółka dokonuje zakupu towarów, od nabycia których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy ich nabyciu, a następnie przekazane zostaną one nieodpłatnie - takie przekazanie traktowane jest jak dostawa towarów i będzie rodziło konieczność opodatkowania podatkiem VAT, pod warunkiem, że towary te nie wypełniają definicji prezentów o małej wartości czy próbek w rozumieniu art. 7 ust. 4 i ust. 7 ustawy o VAT z 2004 r. W związku z negatywną dla skarżącego interpretacją wezwał on w dniu 4 listopada 2008 r. Dyrektora Izby Skarbowej w K. do usunięcia naruszenia prawa w wydanej interpretacji, poprzez dokonanie interpretacji zgodnej ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku oraz przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi z dnia 19 listopada 2008 r. na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. W skierowanej do WSA w Gliwicach skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości. Motywując powyższe Spółka ponowiła argumentację powoływaną zarówno we wniosku, jak i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Skarżąca spółka ponownie wskazała, że przekazywane przez nią upominki reklamowe i inne prezenty nie są przekazywane na cele inne niż związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem, a zatem art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. wobec braku spełnienia tej przesłanki, nie znajduje w ogóle zastosowania. Ponieważ zatem według treści art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy tylko odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, przekazywane przez nią przedmioty niezależnie od ich wartości i rodzaju jako przekazywane nieodpłatnie, temu opodatkowaniu nie podlegają. Okoliczność zaś związku ich przekazania na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem wyłącza również stosowanie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach po rozpoznaniu skargi uznał, że zasługuje ona na uwzględnienie. Na wstępie Sąd pierwszej instancji podkreślił, że sporna interpretacja odnosi się do stanu prawnego obowiązującego po 1 czerwca 2005 r., co jest istotne z uwagi na zmianę brzmienia przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT z 2004 r. oraz ze względu na wykładnię tych przepisów dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale (7) z dnia 28 maja 2007 r., I FPS 5/06 (ONSAiWSA 2007, nr 5, poz. 108), w której orzekł, że: "w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r., przez dostawę towarów należało rozumieć również przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów". Jednocześnie Sąd zaznaczył, że będąca przedmiotem niniejszych rozważań interpretacja dotyczy stanu prawnego po 1 czerwca 2005 r., a zatem niniejsza uchwała nie wiąże Sądu w tej sprawie. W tym zakresie Sąd podzielił stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z 13 maja 2008 r., I FSK 600/07, zgodnie z którym zmiana, jaką dokonano w art. 7 ust. 3 ustawy o VAT po 1 czerwca 2005 r. polegała na tym, że w treści art. 7 ust. 3 tej ustawy postanowiono, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, zamiast jak było do 31 maja 2005 r. – do przekazywania prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. W ocenie Sądu zmiana ta w sposób istotny wpłynęła na wykładnię normy art. 7 ust. 2, której odczytywanie w brzmieniu obowiązującym do 31 maja 2005 r. następowało przez pryzmat art. 7 ust. 3 tej ustawy, z uwzględnieniem prowspólnotowej wykładni tej regulacji. Nowelizacja ta, przez odstąpienie od treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. obowiązującej do 31 maja 2005 r. – korelującej z końcową częścią przepisu art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy – zdezaktualizowała powyższą uchwałę NSA z dnia 28.5.2007 r., odnoszącą się jednoznacznie do art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT z 2004 r. w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r. Sąd pierwszej instancji zauważył, że po nowelizacji art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. zakres przedmiotowy opodatkowania określony w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy, określony jest jedynie w ust. 2, w jego części wstępnej, określając ten przedmiot jako: "przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem." Przepis ust. 3 art. 7 ustawy o VAT z 2004 r. stanowiący, że: "przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek", określa aktualnie tylko rodzaje przedmiotów, których przekazanie określone w ust. 2 ("na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem") zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania (wyłączenie przedmiotowe). Brak jest, jak zauważył NSA w cytowanym wyżej wyroku, występującego w tym przepisie (ust. 3) do 31 maja 2005 r. "...powiązania tego wyłączenia z faktem jego bezpośredniego związku z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa (wyłączenie przedmiotowo-celowe), wskazującego właśnie na konieczność odczytywania normy tego przepisu w szerszym kontekście przedmiotowym określonego w niej wyłączenia (z uwzględnieniem określenia nie tylko rzeczy, lecz także celu, który determinuje wyłączenie z opodatkowania ich przekazania), zmienia istotnie jakościowo jego treść, a zarazem wykładnię art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u." Z wykładni językowej przepisów art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., wynika obecnie jedynie, że "przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na inne cele niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem" (ust. 2), w postaci "drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek" (ust. 3) – nie podlega opodatkowaniu VAT i to niezależnie od tego, czy przy nabyciu tych przekazywanych towarów podatnikowi przysługiwało czy też nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w całości lub w części. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny podzielił stwierdzenie NSA wyrażone w uzasadnieniu wskazanego wyżej wyroku I FSK 600/07, że niedopuszczalnym jest w takiej sytuacji stosowanie do treści art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. wykładni celowościowej prowadzącej do rozszerzenia zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego) w oparciu o treść przepisu ust. 3, poza zakres pomieszczony w normie ust. 2, wynikający z zastosowania wykładni językowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił również, że stanowisko, zgodnie z którym w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów, pozostaje w zgodności z regulacjami prawa wspólnotowego oraz postanowieniami Konstytucji RP. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiódł Minister Finansów, działając przez organ upoważniony – Dyrektora Izby Skarbowej w K. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 7 ust. 2 i 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że jednym z niezbędnych warunków do potraktowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów jako czynności odpłatnych mieszczących się w przedmiocie opodatkowania określonym w art. 5 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy jest to, aby nie były one dokonane na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W ocenie organu podatkowego stanowisko takie jest błędne. Opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega nie tylko przekazanie towarów na cele nie związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, ale także nieodpłatne przekazanie wszelkich towarów związanych bezpośrednio z prowadzonym przedsiębiorstwem, nie stanowiących próbek, prezentów o małej wartości, czy też drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych. Mając powyższe na uwadze organ podatkowy wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego orzeczenia i oddalenie skargi oraz zasądzenie od skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji, wykładni art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 maja 2005 r. dokonał NSA uchwałą z dnia 28 maja 2007 r., sygn. akt I FPS 5/06, w której orzekł, że "w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r., przez dostawę towarów należało rozumieć również przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów" (publ. ONSAiWSA 2007/5/108). Jednakże zmiana z dniem 1 czerwca 2005 r. treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, w którym postanowiono, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, zamiast jak było do 31 maja 2005 r. - do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, w sposób istotny wpłynęła na wykładnię normy art. 7 ust. 2, której odczytywanie w brzmieniu obowiązującym do 31 maja 2005 r. następowało przez pryzmat art. 7 ust. 3 ustawy, z uwzględnieniem prowspólnotowej wykładni tegoż unormowania. Nowelizacja ta, przez odstąpienie od treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT obowiązującej do 31 maja 2005 r. - korelującej z końcową częścią przepisu art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy - zdezaktualizowała powyższą uchwałę NSA z dnia 28 maja 2007 r., odnoszącą się jednoznacznie do art. 7 ust. 2 i 3 ustawy w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r. Zagadnieniem wykładni art. 7 ust. 2 w związku z nowelizacją ust. 3 tego artykułu, polegającą na pominięciu fragmentu wskazującego na opodatkowanie także czynności przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, z uwzględnieniem znaczenia tej nowelizacji dla wykładni omawianych przepisów prawa krajowego w zgodzie z wykładnią przepisu art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy Rady (art.16 Dyrektywy 2006/112/WE) zajmował się Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyrokach I FSK 600/07, I FSK 743/07 oraz I FPS 6/08 (wydany w składzie 7 sędziów). W tezie wyroku I FPS 6/08 podniesiono, że "przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów". Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w niniejszej sprawie słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, że z wykładni gramatycznej omawianych przepisów wynika, że część wstępna art. 7 ust. 2 ustawy o VAT odnosi się do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne, niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, co oznacza, iż przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazanie towarów przez podatnika, które zostało dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem przez niego prowadzonym. Ustęp 3 tego przepisu po nowelizacji określa tylko rodzaje towarów, których przekazanie wskazane w ustępie 2, czyli na inne cele niż związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania. Również za prawidłowe należy uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji w zakresie, w jakim stwierdził, iż treści omawianych przepisów w oparciu o ich wykładnię gramatyczną nie stoi na przeszkodzie wykładnia norm prawa wspólnotowego, które czynności przekazania towarów na cele związane z działalnością podatnika uznają za opodatkowane, jeżeli wiąże się z nimi prawo odliczenia podatku naliczonego. W sytuacji bowiem wadliwej transpozycji art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) do polskiej ustawy o VAT, brak jest podstaw do dokonywania wykładni przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT w sposób, który odpowiadałby treści prawa unijnego. Należy bowiem zauważyć, że, jak zostało wskazane w wyroku NSA z dnia 23 marca 2009 r. I FPS 6/08, w sytuacji, gdy porównanie treści transponowanego przepisu dyrektywy i unormowania krajowego wskazuje, że nadanie regulacji krajowej znaczenia wynikającego z bezwarunkowej i precyzyjnej normy unijnej prowadziłoby do sprzeczności z brzmieniem gramatycznym przepisu krajowego, sąd - w przypadku gdy podatnik domaga się zastosowania tej normy w sposób określony w dyrektywie - powinien odmówić zastosowania normy prawa krajowego i umożliwić obywatelowi skorzystanie z unormowania wspólnotowego. Jeżeli jednak podatnik stosuje się do dyspozycji wadliwie transponowanej normy krajowej, uznając, że jest ona dla niego korzystniejsza, brak jest podstaw do dokonywania wykładni prowspólnotowej tej normy, prowadzącej do wykładni contra legem i nakładania na obywatela obowiązków wynikających tylko z samej dyrektywy. Transpozycja dyrektywy do prawa krajowego powinna być dokonana w sposób zgodny z przepisami Konstytucji, w wypadku obowiązków podatkowych w szczególności z art. 217. Nie może bowiem być stosowana taka wykładnia prawa krajowego, która będzie prowadziła do nakładania na podatnika obowiązków niewyrażonych wprost w prawie krajowym. W wyroku tym podniesiono również, że przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można domniemywać i określać w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów nie są objęte takim obowiązkiem. NSA wskazał, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. wykładnia przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, pozwalająca w zgodzie z art. 5 ust. 6 Szóstej Dyrektywy (art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE) na opodatkowanie przekazywanych towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, musi zostać uznane za niedopuszczalną wykładnię contra legem, naruszającą przy tym art. 217 i art. 2 Konstytucji. A zatem wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej Sąd I instancji nie naruszył prawa materialnego poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy i tym samym nie są zasadne podnoszone przez organ w skardze kasacyjnej zarzuty. W świetle powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznając, iż przedmiotowa skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku.