III SA/Gl 26/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Gabriela Jyż (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Protokolant St. sekr. sąd. Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o. w G. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę[...]zł (słownie: [...]złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że zaskarżona interpretacja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W dniu [...] r. skarżący "A" (PL) Sp. z o.o. w G., złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania upominków reklamowych. Stan faktyczny przedstawiony w powyższym wniosku obejmował następujące okoliczności: - wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w celu utrzymania dobrych stosunków z obecnymi kontrahentami, jak również chęci pozyskania nowych klientów, nieodpłatnie przekazuje im bądź ich przedstawicielom, towary - głównie upominki reklamowe (koszule, czapeczki, ubrania i inne gadżety opatrzone emblematami reklamowymi skarżącej Spółki) oraz inne prezenty. W związku z powyższym wnioskodawca zadał organowi interpretującemu pytanie, czy takie nieodpłatne przekazanie towarów związane z prowadzoną działalnością gospodarczą jest czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług? - wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego, stwierdził, że przekazania upominków reklamowych i prezentów, których dokonuje, są związane z działalnością gospodarczą, tj. zmierzają bądź do pozyskania nowych klientów, bądź też do utrzymania korzystnych relacji z już pozyskanymi, co ma w konsekwencji doprowadzić do zwiększenia sprzedaży. Wnioskodawca stanął zatem na stanowisku, że nie są one czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W uzasadnieniu wniosku zaprezentował również wybrane tezy z orzeczenia NSA z dnia 13 maja 2008r., sygn. akt I FSK 600/07 które w jego opinii potwierdzały powyższy pogląd. Dyrektor Izby Skarbowej w K. jako organ upoważniony przez Ministra Finansów właściwy do wydawania interpretacji indywidualnych dla wnioskodawcy, w dniu [...] roku wydał indywidualną interpretację podatkową, w której uznał stanowisko zaprezentowane przez wnioskodawcę za nieprawidłowe. Organ interpretujący w uzasadnieniu stwierdził, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; zwanej dalej ustawą o VAT z 2004 r.), opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie zaś do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT z 2004 r. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Przez dostawę towarów rozumie się również - zgodnie z art. 7 ust. 2 tej ustawy – przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności: 1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, 2) wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. wynika, iż nie uznaje się za dostawę towarów przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Przepis art. 7 ust. 4 ustawy o VAT z 2004 r. definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary: 1) o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób, 2) których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli wartość rynkowa przekazanego towaru nie przekracza 5 zł. Z kolei przez próbkę, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy. Ponieważ, zdaniem organu dokonującego interpretacji indywidualnej, interpretacja art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. w oparciu o wykładnię wyłącznie gramatyczną budzi pewne wątpliwości, zatem nie możne stanowić jedynej podstawy do dokonanych rozstrzygnięć. Dla wyjaśnienia zakresu przedmiotowego opodatkowania podatkiem od towarów i usług wynikającego z tych norm, koniecznym jest sięgnięcie do wykładni o charakterze kompleksowym. Przy wykładni przedmiotowych przepisów ustawy należy wziąć pod uwagę zasadę racjonalności ustawodawcy oraz interpretować przepis art. 7 ust. 2 w zestawieniu z art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. Przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek - niewątpliwie jest związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wobec tego w przypadku nieobjęcia regulacją art. 7 ust. 2 tejże ustawy przekazania lub zużycia towarów przez podatnika na cele związane z jego przedsiębiorstwem, przepis art. 7 ust. 3 byłby zbędny. Skoro zatem z zakresu opodatkowania czynności nieodpłatnego przekazania towarów, na cele inne niż bezpośrednio związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, wyłączono na podstawie art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. jedynie przekazanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, to należy uznać, iż opodatkowaniu podlegają wszelkie inne przekazania towarów pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych czynności w całości lub w części. Gdyby przyjąć, iż opodatkowaniu na mocy ust. 2 podlegają wyłącznie czynności w ogóle nie związane z przedsiębiorstwem, zbędne byłoby wyłączanie z opodatkowania czynności, które i tak nie podlegałyby opodatkowaniu jako związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Z powyższego wynika więc, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Odnosząc się do sytuacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji, organ stwierdził, że w przypadku gdy wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia towarów przeznaczonych do nieodpłatnego przekazania (w formie upominków reklamowych) w ramach prowadzonej działalności, to przekazanie tych towarów nie stanowi dostawy towarów i nie ma obowiązku opodatkowania tych czynności zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. Natomiast w przypadku, gdy Spółka dokonuje zakupu towarów, od nabycia których przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy ich nabyciu, a następnie przekazane zostaną one nieodpłatnie - takie przekazanie traktowane jest jak dostawa towarów i będzie rodziło konieczność opodatkowania podatkiem VAT, pod warunkiem, że towary te nie wypełniają definicji prezentów o małej wartości czy próbek w rozumieniu art. 7 ust. 4 i ust. 7 ustawy o VAT z 2004 r. Organ interpretujący wyjaśnił również, że bez wpływu na rozstrzygnięcie pozostaje powołany we wniosku wyrok NSA, sygn. akt I FSK 600/07 z dnia 13 maja 2008 r., albowiem wyroki WSA czy też NSA nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, ponieważ zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wyroki sądów są wydane w konkretnych sprawach i wiążą wyłącznie w tych sprawach, w których zostały wydane. Ponadto zgodnie z art. 120 Ordynacji podatkowej organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Powyższa zasada jest częściowym powieleniem przepisu art. 7 Konstytucji RP, zgodnie z którym organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Wyroki sądów nie mają natomiast charakteru obowiązującego prawa. W związku z negatywną dla skarżącego interpretacją wezwał on w dniu [...] r. Dyrektora Izby Skarbowej w K. do usunięcia naruszenia prawa w wydanej interpretacji, poprzez dokonanie interpretacji zgodnej ze stanowiskiem przedstawionym we wniosku oraz przepisami dotyczącymi podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi z dnia [...]r., nr [...], na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji. W skierowanej do WSA w Gliwicach skardze Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości. Motywując powyższe Spółka ponowiła argumentację powoływaną zarówno we wniosku, jak i w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Skarżąca spółka ponownie wskazała, że przekazywane przez nią upominki reklamowe i inne prezenty nie są przekazywane na cele inne niż związane z prowadzonym przez nią przedsiębiorstwem, a zatem art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. wobec braku spełnienia tej przesłanki, nie znajduje w ogóle zastosowania. Ponieważ zatem według treści art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy tylko odpłatna dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, przekazywane przez nią przedmioty niezależnie od ich wartości i rodzaju jako przekazywane nieodpłatnie, temu opodatkowaniu nie podlegają. Okoliczność zaś związku ich przekazania na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem wyłącza również stosowanie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT z 2004 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) - sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej P.p.s.a.), sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga, może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy. W świetle powyższego skargę należało uwzględnić, ponieważ Sąd stwierdził, że udzielona skarżącemu interpretacja indywidualna nie odpowiada prawu. Na wstępie należy pokreślić, iż sporna interpretacja odnosi się do stanu prawnego obowiązującego po 1 czerwca 2005 r., co jest istotne z uwagi na zmianę brzmienia przepisów art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT z 2004 r. oraz ze względu na wykładnię tych przepisów dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale (7) z dnia 28 maja 2007 r., I FPS 5/06 (ONSAiWSA 2007, nr 5, poz. 108), w której orzekł, że: "w świetle art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 maja 2005 r., przez dostawę towarów należało rozumieć również przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów". Będąca przedmiotem niniejszych rozważań interpretacja dotyczy jednak stanu prawnego po 1 czerwca 2005 r., a zatem niniejsza uchwała nie wiąże Sądu w tej sprawie. Sąd podziela zdanie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w wyroku z dnia 13 maja 2008 r., I FSK 600/07 (LEX nr 371671), iż zmiana jaką dokonano w art. 7 ustawy o VAT z 2004 r. po 1 czerwca 2005 r., polegała na tym, że w treści art. 7 ust. 3 tej ustawy postanowiono, iż przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek, zamiast jak było do 31 maja 2005 r. – do przekazywania prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Zmiana ta w sposób istotny wpłynęła na wykładnię normy art. 7 ust. 2, której odczytywanie w brzmieniu obowiązującym do 31 maja 2005 r. następowało przez pryzmat art. 7 ust. 3 tej ustawy, z uwzględnieniem prowspólnotowej wykładni tej regulacji. "Nowelizacja ta, przez odstąpienie od treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. obowiązującej do 31 maja 2005 r. – korelującej z końcową częścią przepisu art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy – zdezaktualizowała powyższą uchwałę NSA z dnia 28.5.2007 r., odnoszącą się jednoznacznie do art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u. [ustawy o VAT z 2004 r.- dopow. Sądu], w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 maja 2005 r." Od 1 czerwca 2005 r. w wyniku zmiany treści art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. poprzez pominięcie w nim fragmentu wskazującego na opodatkowanie również czynności przekazania towarów na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (z pominięciem prezentów o małej wartości i próbek) – nastąpiło odstąpienie od brzmienia zdania drugiego art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, co prowadzi do wniosku, iż nastąpiła wadliwa implementacja tej normy unijnej na grunt ustawy o VAT z 2004 r., w rozumieniu nadanym jej przez ETS w wyroku w sprawie C-48/97 Kuwait Petroleum (GB) w ramach art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. Jak słusznie stwierdził NSA w uzasadnieniu wskazanego wyżej wyroku: "Istotnie natomiast wadliwa implementacja normy wspólnotowej na gruncie prawa krajowego nie pozostaje bez wpływu na możliwość dokonywania wykładni normy prawa krajowego w zgodzie z wykładnią normy dyrektywy unijnej, w sytuacji gdy brzmienie normy prawa krajowego zdecydowanie odbiega od treści normy dyrektywy, która powinna być przedmiotem implementacji. Taka natomiast sytuacja ma miejsce po nowelizacji z dniem 1 czerwca 2005 r. art. 7 ust. 3 u.p.t.u. i wyeliminowaniu z niego fragmentu wiążącego bezpośrednio wskazaną w nim czynność nieopodatkowaną z działalnością przedsiębiorstwa podatnika. (...). Z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 u.p.t.u. wynika, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem, co oznaczałoby, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazanie towarów, które zostało dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika." Należy zauważyć, iż po nowelizacji art. 7 ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. zakres przedmiotowy opodatkowania określony w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy, określony jest jedynie w ust. 2, w jego części wstępnej, określając ten przedmiot jako: "przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem." Przepis ust. 3 art. 7 ustawy o VAT z 2004 r. stanowiący, że: "przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek", określa aktualnie tylko rodzaje przedmiotów, których przekazanie określone w ust. 2 ("na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem") zostało wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania (wyłączenie przedmiotowe). Brak jest, jak zauważył NSA w cytowanym wyżej wyroku, występującego w tym przepisie (ust. 3) do 31 maja 2005 r. "...powiązania tego wyłączenia z faktem jego bezpośredniego związku z prowadzeniem przez podatnika przedsiębiorstwa (wyłączenie przedmiotowo-celowe), wskazującego właśnie na konieczność odczytywania normy tego przepisu w szerszym kontekście przedmiotowym określonego w niej wyłączenia (z uwzględnieniem określenia nie tylko rzeczy, lecz także celu, który determinuje wyłączenie z opodatkowania ich przekazania), zmienia istotnie jakościowo jego treść, a zarazem wykładnię art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u." Z wykładni językowej przepisów art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., wynika obecnie jedynie, że "przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na inne cele niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem" (ust. 2), w postaci "drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek" (ust. 3) – nie podlega opodatkowaniu VAT i to niezależnie od tego, czy przy nabyciu tych przekazywanych towarów podatnikowi przysługiwało czy też nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w całości lub w części. W konsekwencji skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stwierdzenie NSA wyrażone w uzasadnieniu wskazanego wyżej wyroku, iż niedopuszczalnym jest w takiej sytuacji stosowanie do treści art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r. wykładni celowościowej prowadzącej do rozszerzenia zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego) w oparciu o treść przepisu ust. 3, poza zakres pomieszczony w normie ust. 2, wynikający z zastosowania wykładni językowej. W wyroku z dnia 13 maja 2008 r. (I FSK 600/07) NSA odniósł się także do możliwości dokonania wykładni art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r., w ich brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., z uwzględnieniem wykładni prowspólnotowej, tak aby rozumienie tych przepisów odpowiadało normie art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, która czynności przekazania towarów na cele związane z działalnością podatnika uznaje za opodatkowane, jeżeli wiąże się z nimi prawo do odliczenia podatku naliczonego, dochodząc do wniosku, iż w sytuacji wadliwej implementacji art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy w ramach art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r., należy stwierdzić brak podstaw do czynienia wykładni tych przepisów w sposób, który odpowiadałby treści art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy. W tezie nr 2 tegoż wyroku NSA stwierdził, iż: "Sąd administracyjny, jako sąd europejski zobowiązany jest do dokonywania wykładni prowspólnotowej przepisów prawa podatkowego, winien jej dokonywać tak dalece jak to jest możliwe aby osiągnąć wymagany dyrektywą stan rzeczy (prawny, gospodarczy, społeczny), jednak rezultaty tej wykładni – poprzez rozszerzenie zakresu obowiązku podatkowego poza granice zakreślone przepisami krajowych ustaw podatkowych – nie mogą naruszać zasad wynikających z obowiązującej Konstytucji RP, godząc w prawa obywateli (podmiotów) polskich (art. 2 i art. 217 Konstytucji)". W oparciu o poglądy doktryny i orzecznictwo ETS-u, Naczelny Sąd Administracyjny w przedmiotowym wyroku podkreślił, iż nie można dokonywać prowspólnotowej wykładni krajowych przepisów podatkowych, która prowadząc do wykładni contra legem tych przepisów poprzez rozszerzenie wynikającego z nich zakresu przedmiotowego opodatkowania (obowiązku podatkowego), godziłaby jednocześnie w wyrażoną w art. 217 Konstytucji zasadę wyłączności ustawowej w sprawach podatkowych, wymagającą jasnego i zrozumiałego dla adresatów unormowania, zwłaszcza w zakresie określenia przedmiotu i stawek opodatkowania. "Przedmiotu opodatkowania (czynności rodzących powstanie obowiązku podatkowego) nie można bowiem domniemywać i określać go w oparciu o stosowanie wykładni celowościowej lub prowspólnotowej, prowadzącej do rozszerzenia obowiązku podatkowego na czynności, które w świetle treści interpretowanych przepisów, nie są objęte takim obowiązkiem. Od 1 czerwca 2005 r. czynienie takiej wykładni art. 7 ust. 2 i 3 u.p.t.u., która pozwalałaby w zgodzie z art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy na opodatkowane przekazywanych towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem, musi zostać uznane za niedopuszczalną wykładnię contra legem, naruszająca art. 217 i art. 2 Konstytucji. W tej sytuacji w świetle art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. NSA w cytowanym wyroku wskazał, że w niniejszym przypadku "...nie zachodzi sprzeczność między regulacjami prawa wspólnotowego i postanowieniami Konstytucji . Zaistniały spór jest bowiem wynikiem wadliwej – po 1 czerwca 2005 r. – implementacji art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy w ramach art. 7 ust. 2 i 3 ustawy (...), które to przepisy - stosownie do art. 217 Konstytucji – stanowią konstytucyjną granicę określonego w tych przepisach zakresu opodatkowania czynności przekazania nieodpłatnego towarów podatnika należących do jego przedsiębiorstwa. Rozszerzenie tej konstytucyjnej granicy ochrony podatnika możliwe jest jedynie poprzez dostosowanie przez ustawodawcę treści tych przepisów podatkowych do normy art. 5 ust. 6 VI Dyrektywy, co normatywnie określiłoby szerszy zakres opodatkowania tych czynności w ustawie podatkowej, aniżeli ma to miejsce obecnie, a nie czynienie tego poprzez ich wykładnię contra legem." Pogląd wyrażony w cytowanym wyroku NSA z 13 maja 2008 r. (I FSK 600/07) nie jest poglądem odosobnionym. Wręcz przeciwnie stał się on początkiem ukształtowania się jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych w tej kwestii. Wskazać tu można na następujące późniejsze wyroki: 1) wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 maja 2008 r., sygn. akt I Sa/Wr 126/08 (LEX nr 393325), 2) wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 52/08 (LEX nr 384973), 3) wyrok WSA w Krakowie z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1399/07 (LEX nr 477469), 4) wyrok NSA z dnia 23 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 6/08 (LEX nr 492141). Konkludując należy jeszcze raz podkreślić, iż w stanie faktycznym i prawnym niniejszej sprawy Sąd uznał, iż w świetle art. 7 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT z 2004 r., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r., nie stanowi dostawy przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia swoim kontrahentom lub ich przedstawicielom towarów (głównie upominków reklamowych - koszulek, czapeczek, ubrań i innych gadżetów opatrzonych emblematami reklamowymi skarżącej Spółki oraz innych prezentów) należących do jego przedsiębiorstwa, na cele wiążące się z tym przedsiębiorstwem, nawet jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów. Przy ponownym rozpoznaniu organ wydając ponownie indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego powinien uwzględnić treść uzasadnienia niniejszego wyroku oraz wskazanych w nim wyroków sądów administracyjnych. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na mocy art. 146 § 1 pkt. 1 lit. a) i c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Na podstawie art. 152 P.p.s.a. Sąd orzekł o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej interpretacji indywidualnej. W związku z wnioskiem strony o zwrot kosztów postępowania stosownie do art. 200 i art. 209 P.p.s.a. oraz § 18 ust. 1 pkt 1 c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075), Sąd zasądził kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego ([...]zł – wpis, [...] zł – wynagrodzenie pełnomocnika, 17 zł – opłata skarbowa za pełnomocnictwo).