I FSK 530/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zirk-Sadowski (spr.), Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA del. Adam Nita, po rozpoznaniu w dniu 2 września 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 5 września 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 229/17 w sprawie ze skarg B. G. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z dnia 16 lutego 2017 r. nr [...], nr [....] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń 2009 r. i luty 2009 r. 1) oddala skargę kasacyjną; 2) zasądza od B. G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w R. kwotę 5400 zł (słownie: pięć tysięcy czterysta złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 5 września 2017 r., I SA/Rz 229/17, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi B. G. na dwie decyzje Dyrektora Izby Skarbowej w R. z 16 lutego 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń i luty 2009 r. W skardze kasacyjnej B. G. wniósł o uchylenie powyższego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, względnie o uchylenie wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Ponadto skarżący domagał się dopuszczenia dowodu z korespondencji e-mail J. O. z pełnomocnikiem powoda na okoliczność potwierdzenia zrealizowania dostawy żelazostopów na magazyn skarżącego. Zaskarżonemu orzeczeniu, na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: Ppsa), zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne zastosowanie i uznanie, w okolicznościach rozstrzyganej sprawy, że skarżący nie dokonał rzeczywistych transakcji handlowych, co w konsekwencji skutkowało pozbawieniem skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego nad należnym za miesiące: styczeń, luty 2009 roku w kwocie 46.754 zł, podczas gdy skarżący wykazał za pomocą dokumentów oraz zeznań świadków, że transakcje te faktycznie miały miejsce i mógł skorzystać z odliczenia podatku VAT. W odpowiedzi Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w R. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Sprawa została skierowana do rozpoznania na posiedzenie niejawne w trybie art. 15zzs4 ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 1842 ze zm.). Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna podlega oddaleniu z uwagi na wady konstrukcyjne zarzutów kasacyjnych, które uniemożliwiają podjęcie polemiki z ustaleniami faktycznymi przyjętymi za podstawę rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji. Kwestią sporną na gruncie rozpatrywanej sprawie pozostawała ocena dopuszczalności odliczenia przez skarżącego podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących nabycia przez [...] B. G. od G. sp. z o.o. żelazostopów i usług transportowych. Z ustaleń organów podatkowych, zaakceptowanych przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, wynikało, że sporne faktury nie dokumentowały rzeczywistej sprzedaży. Kontrahent skarżącego nigdy nie dysponował bowiem wskazanym towarem (nie uczestniczył w handlu żelazostopami) i nie posiadał taboru samochodowego. Skarżący, formułując w treści środka odwoławczego, zarzuty naruszenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zmierza w istocie do zakwestionowania dokonanej przez Sąd oceny zgromadzonego materiału dowodowego. Skarżący wskazuje m. in. na błędną interpretację zeznań świadka, czy konieczność uwzględnienia treści korespondencji mailowej (s. 3 skargi kasacyjnej), a także "brak (...) dowodów świadczących o braku realizacji dostaw" (s. 5 skargi kasacyjnej). Powołana argumentacja nie może odnieść oczekiwanego przez stronę rezultatu wobec braku powołania przez autora skargi kasacyjnej jakichkolwiek zarzutów o charakterze procesowym, które otwierałyby Sądowi odwoławczemu drogę do przeprowadzenia kontroli stanu faktycznego sprawy. Analizowany środek odwoławczy został oparty wyłącznie na podstawie kasacyjnej przewidzianej w art. 174 pkt 1 Ppsa, tj. naruszeniu prawa materialnego. Skarga kasacyjna nie zawiera w swej treści (ani w petitum, ani w uzasadnieniu) odniesienia do jakiegokolwiek przepisu postępowania (Ordynacji podatkowej oraz Ppsa), któremu – według strony – miałyby uchybić organy podatkowe i Sąd pierwszej instancji. Tymczasem kwestionowanie faktycznej podstawy rozstrzygnięcia i prawidłowości postępowania dowodowego może odbywać się wyłącznie poprzez podniesienie odpowiednich zarzutów procesowych. Niedopuszczalne jest bowiem zastępowanie zarzutu naruszenia przepisów postępowania, zarzutem naruszenia prawa materialnego i zwalczanie za jego pomocą ustaleń faktycznych, na co wielokrotnie zwracano uwagę w orzecznictwie i doktrynie (zob. np. wyroki NSA z: 18.03.2021 r., I FSK 1107/18; 06.05.2021 r., III FSK 3340/21; 25.05.2021 r., I GSK 1813/18 i powołane tam orzeczenia; a także M. Niezgódka-Medek [w:] B. Dauter, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, uwagi do art. 174 Ppsa pkt 12, opubl. LEX/el. 2019). Nie jest natomiast rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego uzupełnianie, czy też poprawianie zarzutów kasacyjnych. Takie działanie byłoby sprzeczne z podstawową zasadą rządzącą postępowaniem przed sądem odwoławczym, a mianowicie zasadą związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 Ppsa). W świetle powyższego Sąd drugiej instancji nie dostrzegł podstaw do uwzględnienia twierdzeń skarżącego o naruszeniu art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec niepodważenia przez skarżącego kluczowych w niniejszej sprawie ustaleń co do fikcyjności spornych faktur, brak było przesłanek, by uznać, że powołane przepisy zostały nieprawidłowo zastosowane. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 Ppsa. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o art. 204 pkt 1 powołanej ustawy.