I FZ 333/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA Izabela Najda-Ossowska, , , po rozpoznaniu w dniu 1 lutego 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej zażalenia M. [...] sp. z o.o. w C. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 9 października 2017 r. sygn. akt III SO/Gl 5/17 oddalające wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji w sprawie ze skargi M. [...] sp. z o.o. w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 4 sierpnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych za sierpień 2016 r. postanawia oddalić zażalenie. Postanowieniem z 9 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił wniosek M. [...] sp. z o.o. w C. (dalej: spółka/skarżąca) o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z 4 sierpnia 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych za sierpień 2016 r. Podstawą prawną wydanego orzeczenia był art. 61 § 3 i § 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270, dalej: "p.p.s.a.). Z uzasadnienia postanowienia wynika, że 10 sierpnia spółka wniosła o wstrzymanie wykonania decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej. W uzasadnieniu wniosku stwierdzono, że wykonanie decyzji nią objętej doprowadziłoby do utraty prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na handlu olejami smarowymi. Przychody wnioskodawcy w ostatnich miesiącach nie przekraczają kosztów prowadzenia działalności, podczas gdy kwoty zaległości podatkowych za sierpień i wrzesień 2016 r. wynoszą odpowiednio 828.387 zł i 534.892 zł. Wnioskodawca nie dysponuje wolnymi środkami pieniężnymi, oczekuje jedynie na zwrot zabezpieczenia akcyzowego w związku z zakończeniem prowadzenia składu podatkowego. Do wniosku dołączono dokumenty jak ewidencję środków trwałych, bilans i rachunek zysków i strat za okres od stycznia do lipca 2017 r., kopię deklaracji VAT-7 za czerwiec 2017 r. oraz potwierdzenie złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Po rozpoznaniu wniosku spółki Sąd pierwszej instancji uznał, że nie wykazała w treści złożonego wniosku konkretnych okoliczności, z których wynikałoby, że wykonanie zaskarżonej decyzji może spowodować dla niej znaczną szkodę lub trudne do odwrócenia skutki. Z przedłożonego przez skarżącą rachunku zysków i strat wynika (z uwagi na brak oznaczenia okresów oparto się na wyjaśnieniu w treści wniosku i analizie porównawczej z innymi dokumentami) wynika ze za okres od stycznia do lipca 2017 r. Spółka poniosła stratę w wysokości 57.125,44 zł. Sąd zauważył, że sam fakt wygenerowania straty w określonym przedziale czasu nie uzasadnia wstrzymania wykonania poddanej sądowej kontroli decyzji, bowiem strata z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej powstaje wskutek nadwyżki kosztów uzyskania nad przychodem i nie stanowi automatycznie o braku środków finansowych. Powstanie straty nie oznacza jeszcze utraty płynności finansowej. Na marginesie wskazał, że spółka rok 2016 zamknęła zyskiem w wysokości 631.596,72 zł co wskazuje raczej na przejściowy a nie trwały spadek przychodów i pozwala założyć, że wnioskodawca winien dysponować wolnymi środkami pieniężnymi z tego okresu. Następnie Sąd podkreślił, że przedstawiona przez wnioskodawcę dokumentacja nie pozwala na precyzyjne ustalenie sytuacji majątkowej Spółki. W oparciu o przedłożony rachunek zysków i strat oraz bilans nie jest bowiem możliwe ustalenie, czy skarżąca ma problemy z terminowym regulowaniem swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Sąd zaznaczył, że do wniosku nie dołączono żadnych dokumentów w oparciu, o które możliwe byłoby ustalenie wartości środków pieniężnych będących w posiadaniu Spółki (np. wyciągów z rachunków bankowych). Z uwagi na powyższe Sąd nie miał możliwości ustalenia, czy wykonanie decyzji, nakładającej obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług za sierpień 2016 r. w kwocie 828.387 zł skutkować będzie takim uszczerbkiem w środkach skarżącej, który spowoduje zachwianie jej płynności finansowej. Sąd zauważył ponadto, że z przedłożonego przez Spółkę bilansu wynika, iż dysponuje ona aktywami o wartości 2.768.566,77 zł, a to oznacza, że spółka dysponuje majątkiem o znacznej wartości, który może zostać spieniężony. Nie umknęło uwadze Sądu, że Spółka oczekuje na zwrot zabezpieczenia akcyzowego w kwocie 500.000 zł oraz dysponuje nadwyżką podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym. Ma więc możliwości zarówno pokrycia kosztów objętych decyzją należności jak i ewentualnego pokrycia strat poniesionych wskutek egzekucji. Nie godząc się z powyższym rozstrzygnięciem skarżąca złożyła zażalenie do Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. W ocenie skarżącej wydane przez Sąd pierwszej instancji postanowienie narusza art. 61 § 3 p.p.s.a. Skarżąca stoi na stanowisku, że wskazała we wniosku o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji konkretne skutki jej wykonania, które będą niemożliwe lub co najmniej trudne do odwrócenia po uchyleniu w przyszłości decyzji przez Sąd. Zdaniem Skarżącej Sąd rozpoznając wniosek niedokładnie przeanalizował przedstawione prze spółkę dokumenty, co skutkowało jego oddaleniem. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie. Z art. 61 § 3 p.p.s.a. wynika, że instytucja wstrzymania przez sąd wykonania zaskarżonej decyzji lub postanowienia ma charakter uznaniowy. Użyte w powyższym przepisie wyrażenie "sąd może na wniosek skarżącego wydać postanowienie" oznacza, że orzeczenie o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji może, lecz nie musi, być wydane nawet w wypadku, gdy występują w sprawie przesłanki przewidziane w powołanym przepisie, od zaistnienia których ustawodawca uzależnia wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu (rozstrzygnięcie o charakterze uznaniowym). Sąd, wydając orzeczenie na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a. powinien swoje rozstrzygnięcie oprzeć zarówno na ocenie wniosku skarżącego, jak i na materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy, w aspekcie wystąpienia, bądź też nie wystąpienia, przesłanek wstrzymania wykonania zaskarżonego aktu, tj. niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenie skutków. Jednakże uprawdopodobnienie okoliczności przemawiających za wstrzymaniem wykonania zaskarżonej decyzji spoczywa na stronie skarżącej. Z powyższych względów kontrola instancyjna dotyczyć może w tym wypadku jedynie proceduralnej strony postępowania wpadkowego. Wskazać trzeba, że to Spółka była podmiotem inicjującym postępowanie w przedmiocie przyznania środka ochrony tymczasowej w postępowaniu sądowoadministracyjnym i na niej ciążył – z mocy art. 61 § 3 p.p.s.a. – obowiązek wykazania, że w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające wstrzymanie zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny wykonując kontrolę instancyjną zaskarżonego orzeczenia nie dostrzega nieprawidłowości w przeprowadzonej przez Sąd pierwszej instancji ocenie wniosku strony. Argumentacja, którą zaprezentował Sąd pierwszej instancji na poparcie swojego stanowiska jest przekonywująca i koresponduje z treścią oświadczeń strony oraz złożoną przez nią dokumentacją. Nie można również uznać, że przeprowadzona przez Sąd pierwszej instancji analiza sytuacji finansowej strony była nierzetelna czy przeprowadzona w oparciu o niekompletne dane. Słusznie podniósł Sąd pierwszej instancji, że przedstawiona przez skarżącą dokumentacja nie pozwala na precyzyjne ustalenie sytuacji majątkowej Spółki. W oparciu o przedłożony rachunek zysków i strat oraz bilans nie jest bowiem możliwe ustalenie, czy skarżąca ma problemy z terminowym regulowaniem swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Do wniosku nie dołączono żadnych dokumentów w oparciu, o które możliwe byłoby ustalenie wartości środków pieniężnych będących w posiadaniu Spółki (np. wyciągów z rachunków bankowych). Należy również pamiętać, że wynik finansowy może być zniekształcony przez zdarzenia mające charakter niepieniężny, którym nie towarzyszy przepływ gotówki- np. amortyzację czy tworzenie i rozwiązywanie rezerw – lub działania jednorazowe – np. wyprzedaż majątku. Takich informacji należy poszukiwać w dodatkowych dokumentach, których spółka nie przedstawiła. Z uwagi na powyższe nie było możliwości ustalenia, czy wykonanie decyzji, nakładającej obowiązek zapłaty podatku od towarów i usług za sierpień 2016 r. w kwocie 828.387 zł skutkować będzie takim uszczerbkiem w środkach skarżącej, który spowoduje zachwianie jej płynności finansowej. W orzecznictwie wielokrotnie podkreślano, że podstawą badania zasadności wstrzymania wykonania decyzji lub aktu jest prawidłowo uzasadniony wniosek oraz zwracano uwagę na obowiązki ciążące w tym zakresie na wnioskodawcy. Sąd musi dysponować wiarygodnie wykazanymi faktami, które pozwolą mu na zastosowanie przedmiotowej instytucji, która stanowi wyjątek od zasady wynikającej z art. 61 § 1 p.p.s.a. Spółka przedstawiając Sądowi ograniczony materiał dowodowy nie przedstawiła w sposób pełny swojej sytuacji majątkowej i finansowej, w związku z czym Sąd na podstawie ograniczonych dokumentów zmuszony był ocenić jej wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji. Podkreślenia wymaga fakt, że istnienie obowiązku wykonania aktu administracyjnego nie może stanowić podstawy uzasadniającej pozytywne rozpatrzenie wniosku o wstrzymanie wykonalności. Aby wniosek mógł być uwzględniony, strona musi wskazać konkretne zagrożenia płynące z wykonania orzeczenia. To w interesie skarżącej leży takie sformułowanie wniosku, by był on precyzyjny i dotyczył konkretnych zagrożeń. Sąd musi mieć pełną wiedzę o okolicznościach uzasadniających wstrzymanie wykonania decyzji oraz mieć możliwość jej zweryfikowania. Rację przy tym należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, że przymusowa realizacja zobowiązań podatkowych w drodze egzekucji ze swej istoty jest dolegliwa i powoduje obciążenie w sferze majątkowej zobowiązanego, jednak wywieranie skutków finansowych dla strony jest normalną konsekwencją egzekucji administracyjnej. Instytucja wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji nie służy zabezpieczeniu strony przed jakimikolwiek skutkami egzekucji, lecz jedynie przed takimi, których ewentualne wygranie sporu sądowego by nie naprawiło. Stanowisko takie ugruntowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 września 2014 r., II OZ 942/14, postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 marca 2015 r., sygn. akt I FZ 15/15, postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2011 r., sygn. akt I FZ 424/14, publ. W CBOSA). Zatem w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, biorąc pod uwagę przestawione przez Spółkę dokumenty źródłowe i argumentację wniosku, słusznie ocenił Wojewódzki Sąd Administracyjny, że w rozpatrywanym przypadku przesłanki uzasadniające wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, o których mowa w art. 61 § 3 p.p.s.a., nie zostały spełnione. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 w zw. art. 197 § 2 p.p.s.a., postanowił jak w sentencji