I GSK 428/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Stukan-Pytlowany (spr.) Sędzia NSA Janusz Zajda Sędzia del. WSA Artur Adamiec Protokolant Jarosław Poturnicki po rozpoznaniu w dniu 11 września 2019 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2016 r. sygn. akt III SA/Gl 869/16 w sprawie ze skargi G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego po wznowieniu postępowania 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od G. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania. Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 869/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej po wznowieniu postępowania. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd I instancji wynikało, że: Zaskarżoną decyzją. Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu odwołania G., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z [...] stycznia 2016 r., którą po wznowieniu postępowania na wniosek Strony, odmówiono uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z dnia [...] grudnia 2013 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 233 § 1 pkt 1, art. 240 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - dalej jako O. p.). Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. określił G. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego w kwocie 1237 zł. Decyzja ta została uznana za doręczoną w trybie art. 150 § 2 O.p. z dniem 23 grudnia 2013 r. i stała się decyzją ostateczną. Pismem z dnia [...] sierpnia 2015 r. strona złożyła wniosek o wznowienie postępowania w trybie art. 145 § 1 pkt 4 Kodeksu postępowania administracyjnego wskazując, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Strona podniosła, że bez swojej winy nie brała udziału w postępowaniu zakończonym wnioskowaną do wznowienia decyzją gdyż to i pozostałe postępowania podatkowe były wszczynane w czasie trwania zawieszenia działalności gospodarczej wnioskodawcy, tj. po dniu [...] lutego 2012 r., a wnioskodawca w tym czasie przebywał już poza granicami kraju i nie miał obowiązku powiadamiać organu o zmianie swojego pobytu, albowiem zmienił miejsce pobytu przed wydaniem postanowień wszczynających 21 postępowań podatkowych. Okolicznością potwierdzającą ten fakt jest brak odbioru jakiejkolwiek korespondencji od dnia [...] lutego 2012 r. W uzasadnieniu podniesiono, że organ mógł podjąć działania zmierzające do ustalenia aktualnego, dla chwili postępowań, miejsca pobytu, a zaniechanie w tym zakresie, zdaniem Wnioskodawcy, skutkowało tym, że nie miał jakiejkolwiek wiedzy o toczących się względem niego postępowaniach podatkowych. Strona wskazała, że o 21 postępowaniach podatkowych dowiedziała się z chwilą doręczenia niemieckich tytułów egzekucyjnych przez właściwe organy niemieckie prowadzące egzekucję na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w K. Zatem dopiero wówczas Dyrektor Izby Celnej w K. ustalił miejsce pobytu, co sugeruje, że brak skuteczności postępowania egzekucyjnego zmusił organy podatkowe do aktywności na polu poszukiwań wnioskodawcy i jego majątku. Decyzją z [...] stycznia 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] grudnia 2013 r., wskazując iż przesłanka na podstawie której strona wystąpiła o wznowienie postępowania (art. 240 §1 pkt 4 O.p.) nie wystąpiła. Organ uznał, że G. wiedział o toczących się postępowaniach, bowiem z zeznań matki wnioskodawcy wynikało, że korespondencję z Urzędu Celnego w R. (postanowienia o wszczęciu postępowania) przekazała synowi do rąk własnych, a on kazał "ją podrzeć". Podkreślono okoliczność, że M. potwierdziła, iż jej syn przebywa za granicą od około 7 lat, jednak przyjeżdża do Polski i wtedy zamieszkuje u niej bądź przebywa ze swoimi dziećmi w Z.. Wskazano na fakt ciągłego zameldowania G. w Z. przy ul. [...], a więc pod tym samym adresem co matka. Naczelnik Urzędu Celnego w R. uznał zatem, że Strona wiedziała o toczącym się postępowaniu podatkowym wszczętym postanowieniem z [...] kwietnia 2013 r., ale nie chciała w nim uczestniczyć, gdyż po odebraniu korespondencji od matki kazała ją zniszczyć, w związku z czym z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, a co za tym idzie nie została spełniona przesłanka określona w art. 240 §1 pkt 4 O.p. Decyzją z [...] kwietnia 2016 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszo-instancyjne uznając zarzuty za nieskuteczne. W motywach decyzji w szczególności wskazał, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala jednoznacznie twierdzić, iż postanowienie z [...] kwietnia 2013 r. wszczynające z urzędu postępowanie w sprawie określenia prawidłowej kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego zostało doręczone Pocztą Polską S.A. w dniu 26 sierpnia 2013 r., a przesyłkę odebrała M.- matka G., tj. pełnoletni domownik, który podjął się oddania pisma adresatowi, co wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru. Podkreślono, że M. w trakcie przesłuchania okazano dwa zwrotne potwierdzenia odbioru przesyłek skierowanych do syna - G.: dotyczące postanowienia nr [...] odebranego [...] listopada 2012 r. oraz dotyczące postanowienia nr [...] odebranego [...] sierpnia 2013 r. M. potwierdziła odbiór ww. korespondencji, a na pytanie czy ww. korespondencję przekazała synowi, zeznała, że przekazała ww. korespondencję do ręki, a syn kazał ją podrzeć. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. zatem G. wiedział, że wszczęte zostały postępowania podatkowe, a skoro kazał podrzeć postanowienie o wszczęciu postępowania, to nie sposób uznać, iż nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu. Wręcz przeciwnie wskazuje to, że nie chciał w tym postępowaniu uczestniczyć, unikając odbioru dalszej korespondencji. Wyrokiem z dnia 8 grudnia 2016 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę G.. Sąd I instancji wskazał, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt. 4 O.p. mogącej skutkować uchyleniem ostatecznej decyzji wymiarowej w podatku akcyzowym. Strona kwestionowała zarówno ustalenia faktyczne organów jak i ich ocenę prawną, która legła u podstaw zaskarżonej decyzji wskazując na brak swej winy w nieuczestniczeniu w prowadzonym postępowaniu wymiarowym. Kwestią sporną jest więc okoliczność czy w sprawie wystąpiła przesłanka określona w art. 240 §1 pkt 4 O.p. tj. czy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. w stanie faktycznym sprawy przesłanka ta nie wystąpiła, zatem brak było podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej. Zdaniem Skarżącego przeciwnie - strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu, a organy podatkowe dokonały w sposób nieprawidłowy oceny tej przesłanki. Sąd I instancji stwierdził, że nie doszło do naruszeń prawa przez organy, dających podstawę do uchylenia w całości lub w części zaskarżonej decyzji. Podstawę prawną działania organów stanowi dyspozycja art. 240 § 1 pkt 4 O.p. tj. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Natomiast w myśl art. 245 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Wskazał, że bezspornym w sprawie było przebywanie Strony i zameldowanie G. na terytorium Niemiec począwszy od 16 stycznia 2007 r. do 10 sierpnia 2010 r. (pod adresem [...]) i następnie od 15 lipca 2013 r. do nadal ([...]). W Polsce ma miejsce zamieszkania w mieszkaniu swej matki w Z. przy ul. [...], gdzie nadal jest zameldowany na stałe. Działalność gospodarczą, prowadzoną pod firmą "J." w Z. przy ul. [...], Strona zawiesiła w lutym 2012 r. Postanowienie z [...] kwietnia 2013 r. o wszczęciu przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru, odebrała matka G.- M. - w dniu 26 sierpnia 2013 r., zobowiązując się jednocześnie do oddania pisma adresatowi. Pozostała korespondencja do końca postępowania nie była już podejmowana. Dlatego decyzja z [...] grudnia 2013 r. określająca wysokość tego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym została doręczona w trybie art. 150 § 2 O.p. z dniem [...] grudnia 2013 r. i stała się decyzją ostateczną. Sąd podkreślił, że Naczelnik Urzędu Celnego w R. w trakcie prowadzonego, wznowionego postępowania wymiarowego, przesłuchał w charakterze świadka M. w celu wyjaśnienia kwestii odbioru przez nią korespondencji wysłanej dla G. oraz przekazaniu tej korespondencji adresatowi. W dniu 8 grudnia 2015 r., w obecności przedstawiciela Strony, uprzedzona o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, M. zeznała do protokołu przesłuchania, że potwierdza odbiór korespondencji skierowanej dla G. (przesłuchiwanej okazano zwrotne potwierdzenia odbioru). Zeznała, iż odebraną korespondencję przekazała synowi do ręki, a on kazał ją podrzeć. Jak wynika z protokołu w trakcie przesłuchania M. nie wskazywała na złe samopoczucie, odpowiadała na pytania funkcjonariusza ze stanowczością; uczestniczył w nim upoważniony przez stronę pełnomocnik; nikt z obecnych nie miał wątpliwości co do stanu zdrowia, poczytalności i treści zeznań świadka. W ocenie Sądu wyjaśnienia matki jednoznacznie potwierdziły wiedzę strony o prowadzonym względem niego postępowaniu Naczelnika Urzędu Celnego, a nieuczestniczenie w nim nastąpiło z wyłącznej winy skarżącego. Prowadzenie działalności gospodarczej wiąże się z określonymi obowiązkami i wymogami; jej zawieszenie nie zwalnia przedsiębiorcy z odpowiedzialności za podejmowane decyzje – np. odmowa odbioru korespondencji, zaniechanie wyjaśnienia jej przyczyn. Powyższe okoliczności, jak ocenił Sąd, jednoznacznie potwierdzają wiedzę strony o prowadzonym w jego sprawie postępowaniu przez Naczelnika Urzędu Celnego, a nieuczestniczenie w tym postępowaniu było jej wolą i wyborem. Powyższy wyrok skarżący zaskarżył w całości skargą kasacyjną, zarzucając: I. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach skargi G. w sytuacji gdy skarżona decyzja administracyjna została wydana przez organ podatkowy z wytkniętymi w treści skargi naruszeniami prawa procesowego tj. z obrazą - art 240 § 1 pkt 4 O.p. wobec podzielenia oceny organów podatkowych, że strona nie brała udziału w postępowaniu wymiarowym z własnej winy, gdy tymczasem jak wynika z akt sprawy przesłanka uchylenia ostatecznej decyzji wymiarowej w podatku akcyzowym, o której mowa w wyżej wymienionym przepisie wystąpiła, bowiem G. nie wiedział o doręczanej na adres jego matki korespondencji, a z okoliczności sprawy wynika wprost, że skarżący już przed wszczęciem postępowań administracyjnych przebywał na stałe w Niemczech i to na organach postępowania wymiarowego ciążył obowiązek prawidłowego ustalenia miejsca jego pobytu, zaś sam skarżący nie musiał informować o zmianie swojego miejsca zamieszkania, bowiem nie wiedział nawet, że toczy się jakiekolwiek dotyczące go postępowanie. - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. wobec pominięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny faktu, że organy podatkowe orzekające w tej sprawie nie zebrały całości materiału dowodowego niezbędnego dla jej wnikliwego rozpatrzenia, w szczególności wobec: a). nieudowodnienia w żaden sposób, iż G. miałby wiedzieć o doręczanej na adres zamieszkania jego matki korespondencji, b) nieprzeprowadzenia przez te organy dowodu z przesłuchania w charakterze świadka B., która posiada szczegółową wiedzę na temat obiegu tej konkretnej korespondencji kierowanej przez organ do strony, gdy tymczasem okoliczność na jaką miała być ona przesłuchana została wcześniej wyjaśniana jedynie poprzez nieprecyzyjne co do dat oraz rodzaju rzekomo odbieranej korespondencji zeznaniami Pani M., - art. 188 O.p. poprzez brak stwierdzenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, iż rażącym naruszeniem prawa procesowego było nieuwzględnienie żądania strony o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka B., mimo iż przedmiotem wnioskowanego dowodu były okoliczności mające kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy niewyjaśnione w sposób wystarczający innymi dowodami, - art. 191 O.p. przez powielenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnej oceny i zeznań M. i oparcie na nich końcowego rozstrzygnięcia, gdy tymczasem wyżej wymieniona ; w trakcie przesłuchania podała jedynie przybliżone daty opisywanych przez nią ogólnikowo zdarzeń, nadto chociażby ze względu na wiek świadka organ powinien zweryfikować prawdziwość podawanych przez nią twierdzeń, a nie zaprzestać prowadzenia postępowania interpretując jej wypowiedzi według założonej i z góry tezy, - art. 121 § 1 O.p. poprzez nieuwzględnienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny zarzutu skarżącego dotyczącego przeprowadzenia postępowania przez organy podatkowe w sposób naruszający zaufanie do organu podatkowego, gdy tymczasem procedowanie tych organów nie miało na celu rzetelnego rozpatrzenia wszystkich okoliczności sprawy. W oparciu o powyższe zarzuty wniósł o rozpoznanie niniejszej skargi kasacyjnej na rozprawie, uwzględnienie niniejszej skargi kasacyjnej, uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz G. kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę na skutek wniesienia skargi kasacyjnej związany jest granicami tej skargi, a z urzędu bierze pod rozwagę tylko nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu. Podstaw do stwierdzenia nieważności w niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził. Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Błędna wykładnia oznacza nieprawidłowe zrekonstruowanie treści normy prawnej wynikającej z konkretnego przepisu, czyli mylne rozumienie określonej normy prawnej, natomiast niewłaściwe zastosowanie to dokonanie wadliwej subsumcji przepisu do ustalonego stanu faktycznego, czyli niezasadne uznanie, że stan faktyczny sprawy odpowiada hipotezie określonej normy prawnej. Również druga podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. - naruszenie przepisów postępowania - może przejawiać się w tych samych postaciach, co naruszenie prawa materialnego, przy czym w tym wypadku ustawa wymaga, aby skarżący nadto wykazał istotny wpływ wytkniętego uchybienia na wynik sprawy. Oceniając skargę kasacyjną przy zastosowaniu powyższych kryteriów oceny, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie był skuteczna. Wskazać należy, iż zgodnie z art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna spełniać wymogi formalne przewidziane dla pism procesowych w postępowaniu sądowym. Jej obligatoryjnym elementem, jest przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Przez przytoczenie podstawy kasacyjnej należy rozumieć podanie konkretnego przepisu (konkretnej jednostki redakcyjnej) określonego aktu prawnego, który zdaniem strony został naruszony przez Sąd I instancji, wskazanie na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Na stronie ciąży więc obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez Sąd naruszone zaskarżanym orzeczeniem i na czym naruszenie to polega (błędna wykładnia, niewłaściwe zastosowanie). Przy zarzucie naruszenia prawa procesowego strona winna wskazać przepisy tego prawa, które zostały naruszone przez Sąd I instancji i wpływ tego naruszenia na wynik sprawy, tj. na rozstrzygnięcie (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Skuteczne postawienie zarzutu naruszenia prawa procesowego wymaga więc nie tylko wskazania naruszonych przepisów procesowych i uzasadnienia tego naruszenia, a także wykazania jego istotnego wpływu na rozstrzygnięcie, bo tylko w takim przypadku można przyjąć, że naruszenie przepisów postępowania powinno skutkować uwzględnieniem skargi kasacyjnej. Przez wpływ, o którym mowa w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., należy rozumieć istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym podniesionym w zarzucie skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem Sądu I instancji. Przy czym ten związek przyczynowy, nie musi być realny (uchybienie mogło mieć istotny wpływ), ale musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną powinien więc uprawdopodobnić istnienie wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Skarżący powinien więc wykazać, że następstwa stwierdzonych wadliwości postępowania były tego rodzaju lub rangi, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanej w sprawie decyzji lub innej formy działania organu administracji (zob. np. wyroki NSA z: 21.01.2015 r., II GSK 2162/13, LEX nr 1640513; 13.01.2015 r., II GSK 2084/13, LEX nr 1634783; 27.11.2014 r., I FSK 1752/13, LEX nr 1658418; 10.10.2014 r., II OSK 793/13, LEX nr 1588222; 20.08.2014 r., I OSK 2575/13, LEX nr 1583297). Trafnie wskazał Sąd I instancji, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było zaistnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt. 4 O.p. mogącej skutkować uchyleniem ostatecznej decyzji wymiarowej w podatku akcyzowym. Kwestią sporną była więc okoliczność czy w sprawie wystąpiła przesłanka określona w art. 240 §1 pkt 4 O.p. tj. czy strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez ten Sąd przepisu art. 240 § 1 pkt 4 O.p. nalały uznać powyższy zarzut za bezzasadny. Podkreślić należy, że przepis ten zakłada możliwość wznowienia postępowania, gdy "strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu". W orzecznictwie podkreśla się, że podstawę wznowienia postępowania w tym przypadku stanowi brak udziału strony w postępowaniu, co oznacza brak jej udziału w tym postępowaniu w ogóle lub brak udziału w istotnej części tego postępowania ważnej dla ostatecznego rozstrzygnięcia sprawy. Tym samym o podstawie do wznowienia postępowania można mówić, gdy strona nie została zawiadomiona o wszczęciu postępowania lub nie została dopuszczona do udziału w istotnych czynnościach procesowych albo nie mogła w nich brać udziału z powodów przez nią niezawinionych (wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2018 r., I FSK 1064/16, CBOSA). Dla wznowienia postępowania niewystarczające jest samo stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest wskazanie przez stronę swego braku zawinienia. Strona powinna powołać się na okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw uniemożliwiły udział strony w postępowaniu podatkowym (wyrok NSA z dnia 12 marca 2015 r., II FSK 265/13, CBOSA). W rozstrzyganej sprawie prawidłowo Sąd I instancji zaakceptował stanowisko organów, że skarżący z własnej winy nie brał udziału w toczącym się postepowaniu. Stanowisko organów zostało wydane w wyniku prawidłowo przeprowadzonego postępowania bez naruszenia jego zasad określonych w art. 121§1 O.p, art. 122 O.p., art.187§1 O.p. i art.191 O.p. Prawidłowo ustalono, że postanowienie z [...] kwietnia 2013 r. o wszczęciu przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, zgodnie ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru, odebrała matka G.- M.- w dniu [...] sierpnia 2013 r., zobowiązując się jednocześnie do oddania pisma adresatowi. Pozostała korespondencja do końca postępowania nie była już podejmowana. Dlatego decyzja z [...] grudnia 2013 r. określająca wysokość tego zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym została doręczona w trybie art. 150 § 2 O.p. z dniem 23 grudnia 2013 r. i stała się decyzją ostateczną. Jak słusznie wskazał Sąd I instancji Naczelnik Urzędu Celnego w R. w trakcie prowadzonego, wznowionego postępowania wymiarowego, przesłuchał w charakterze świadka M. w celu wyjaśnienia kwestii odbioru przez nią korespondencji wysłanej dla G. oraz przekazaniu tej korespondencji adresatowi. W dniu 8 grudnia 2015 r., w obecności przedstawiciela Strony, uprzedzona o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, M. zeznała do protokołu przesłuchania, że potwierdza odbiór korespondencji skierowanej dla G. (przesłuchiwanej okazano zwrotne potwierdzenia odbioru). Zeznała, iż odebraną korespondencję przekazała synowi do ręki, a on kazał ją podrzeć. Powyższa okoliczność, wbrew twierdzeniom skarżącego kasacyjnie wskazuję w sposób jednoznaczny, że skarżący uzyskał wiedzę o prowadzonym względem niego postępowaniu Naczelnika Urzędu Celnego, a nieuczestniczenie w nim nastąpiło w wyniku podjętej przez G. decyzji, a zatem wyłącznej z jego winy. Bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 191 O.p. przez powielenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny błędnej oceny i zeznań M. i oparcie na nich końcowego rozstrzygnięcia, gdy tymczasem wyżej wymieniona w trakcie przesłuchania podała jedynie przybliżone daty opisywanych przez nią ogólnikowo zdarzeń, nadto chociażby ze względu na wiek świadka organ powinien zweryfikować prawdziwość podawanych przez nią twierdzeń, a nie zaprzestać prowadzenia postępowania interpretując jej wypowiedzi według założonej i z góry tezy. Jak trafnie podkreślił Sąd I instancji jak wynika z protokołu w trakcie przesłuchania M. nie wskazywała na złe samopoczucie, odpowiadała na pytania funkcjonariusza ze stanowczością; uczestniczył w nim upoważniony przez pełnomocnika Strony aplikant adwokacki - T.; nikt z obecnych nie miał wątpliwości co do stanu zdrowia, poczytalności i treści zeznań świadka. Tym samym całkowicie niezrozumiała jest próba obarczanie winą za zaistniałą sytuację własnej matki poprzez wskazywanie, że jest ona osobą pozbawioną umiejętności oceny rzeczywistości, staruszki z demencją czy osoby niepoczytalnej. Zwłaszcza, że z protokołu przesłuchania jednoznacznie wynika pełne rozeznanie M. co do czasu i okoliczności odbioru spornej korespondencji i przekazanie jej synowi, rozpoznanie przesyłki i przedstawienie prawdziwych, rzeczywiście zaistniałych faktów. Ponadto złożone na rozprawie przed Sądem I instancji zaświadczenie lekarskie oraz historia choroby M. na okoliczność jej stanu zdrowia psychicznego nie mogły odnieść zamierzonego skutku. Z adnotacji lekarza z 14 grudnia 2011 r. na złożonym tut. Sądowi arkuszu "Historii choroby Poradni Zdrowia Psychicznego" M. wynikało, że pacjentka leczy się od roku u psychiatry po śmierci męża. W całej dokumentacji brak jakichkolwiek stwierdzeń co do niepoczytalności pacjentki, czy braku rozeznania w otaczającym świecie lub podejmowanych czynnościach. Wręcz przeciwnie z zapisu dokonanego 17 lipca 2013 r. (wizyta poprzedzająca odbiór korespondencji syna) wynika, że samopoczucie pacjentki było dość dobre, jest aktywna, opiekuje się wnuczkami. Podobne rozpoznania stwierdzono 25 września 2013 r. czyli po dacie odbioru spornej korespondencji i podczas następnej wizyty 18 grudnia 2013 r. Problemem zdrowotnym M., jak wynika z adnotacji lekarskich, był przede wszystkim ból kończyn i kręgosłupa; zaburzenia chodu i coraz gorsza zdolność poruszania się – co skutkowało operacją kręgosłupa w listopadzie 2014 r. Powyższe jednak w żaden sposób nie uzasadnia twierdzeń strony skarżącej i nie potwierdza braku zdolności umysłowych matki skarżącego, wręcz przeciwnie. W powyższych okolicznościach za bezzasadny należy uznać zatem zarzut związany z brakiem przesłuchania B., która to miała mieć według twierdzeń skarżącego wiedzę na temat obiegu tej konkretnej korespondencji kierowanej przez organ do skarżącego. W świetle prawidłowo ocenionych zeznań M. przesłuchanie osoby która nie była świadkiem odebrania korespondencji przez matkę skarżącego, czy też jej rozmowy ze skarżącym co do sposobu potraktowania odebranej korespondencji jest bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. Wszystkie okoliczności doręczenia i przekazania korespondencji zostały bowiem wystarczająco wyjaśnione zeznaniami M. Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania orzeczono stosownie do art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a.