II FSK 1393/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędziowie: NSA Tomasz Zborzyński, NSA del. Jan Grzęda (sprawozdawca), Protokolant Ilona Waksmundzka, po rozpoznaniu w dniu 14 grudnia 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. K. i G. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 896/08 w sprawie ze skargi I. K. i G. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia 2 stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania kontrolnego 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od I. K. i G. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w W. kwotę 240,00 (dwieście czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargę I.i G. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z 2 stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania kontrolnego. Z uzasadnienia wyroku wynika, że skarżący wnieśli o zawieszenie postępowania kontrolnego nr [...] na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze. zm. - dalej: "o.p.") do czasu rozstrzygnięcia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu skargi na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z 27 lutego 2006 r. Postanowieniem z 22 września 2006 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej odmówił zawieszenia postępowania kontrolnego. Rozpatrując zażalenie Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 2 stycznia 2007 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu postanowienia przedstawił stan sprawy wyjaśniając, że po uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokami z dnia 11 maja 2005 r. decyzji Izby Skarbowej z dnia 18 czerwca 2003 r. ustalającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, organ II instancji 27 lutego 2006 r. uchylił decyzje organu I instancji z 16 października 2002 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Na powyższe rozstrzygnięcie Dyrektora Izby Skarbowej strony złożyły 19 kwietnia 2006 r. skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W związku z uchyleniem decyzji I instancji, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowego podjął czynności będące kontynuacją toczącego się postępowania kontrolnego i wezwał strony do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strony natomiast 30 sierpnia 2006 r. złożyły wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia skargi na decyzję z 27 lutego 2006 r. Organ odwoławczy uznał jednak, że rozstrzygnięcie w sprawie zawisłej przed Wojewódzkim Sadem Administracyjnym we Wrocławiu nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 o.p., w związku z czym brak jest podstaw do zawieszenia postępowania. Skarżący nie zgodzili się z postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej i w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu wnieśli o uchylenie zaskarżonych postanowień, bądź o uchylenie zaskarżonych postanowień i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania zarzucając: naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O. p. w związku z art. 31 ustawy o kontroli skarbowej, art. 61 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm. - dalej: "p.p.s.a."), art. 203 O.p., zastosowanie w sprawie przepisu art. 216 oraz art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w całości podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny uzasadniając oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a. stwierdził, że istotę sporu stanowiła ocena istnienia przesłanek zawieszenia postępowania kontrolnego. Sąd uznał, że Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie odmówił zawieszenia postępowania odwołując się do art. 201 § 1 pkt 2 o.p. W ocenie sądu pierwszej instancji o zagadnieniu wstępnym można mówić jedynie w sytuacji, gdy wydanie przez organ kontroli skarbowej decyzji w sprawie będącej przedmiotem postępowania którego rozstrzygnięcie ze względu na jego przedmiot należałoby do kompetencji innego organu lub sądu. Dyrektor Izby Skarbowej zasadnie ocenił, że sytuacja taka w sprawie nie występuje. Brak jest bowiem takich zależności między toczącym się postępowaniem przed organem I instancji a wydaniem orzeczenia przez Sąd. Sąd uznał, że pomiędzy rozstrzygnięciem sądu administracyjnego w sprawie ze skargi na decyzję z 2006 roku a rozstrzygnięciem sprawy podatkowej zachodzi jedynie pośredni związek. Stwierdził przy tym, że wykazanie jakiegokolwiek związku między postępowaniami nie jest wystarczającą przesłanką zawieszenia postępowania. Musi to być związek dotyczący rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego w rozumieniu powołanego przepisu. Ustalenie tego związku należy do organu podatkowego. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że instytucja zawieszenia postępowania uregulowana w art. 201 o.p., winna być stosowana jedynie w przypadkach, gdy organ samodzielnie nie jest w stanie zebrać całości materiału dowodowego, gdy dalsze czynności wymagają rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd oraz innych przypadkach wymienionych w powoływanym artykule. Kwestią wymagającą wyjaśnienia jest pojęcie "zagadnienia wstępnego". Powołując się na tezy z piśmiennictwa, sąd pierwszej instancji stwierdził, że pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" rozumie się sytuacje, w których wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem wstępnego zagadnienia prawnego. Ocena zaś tego zagadnienia wstępnego, gdyby ono w sobie mogło być przedmiotem odrębnego postępowania (tzn. w oderwaniu od sprawy, na tle której wystąpiło), należy ze względu na jego przedmiot do kompetencji innego organu państwowego niż ten, przed którym toczy się postępowanie w głównej sprawie. Jest to poza tym zagadnienie otwarte, tzn. nie było przedtem (element stosunku czasowego) prawomocnie przesądzone na właściwej drodze. Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Zawieszenie postępowania na tej podstawie uzależnione jest bowiem od wystąpienia łącznie trzech przesłanek: (a) postępowanie podatkowe jest w toku, (b) rozstrzygniecie sprawy podatkowej będącej przedmiotem postępowania podatkowego zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd, (c) zagadnienie wstępne nie zostało jeszcze rozstrzygnięte. W ocenie sądu pierwszej instancji szczególne znaczenie ma ustalenie przez organ podatkowy drugiej z wymienionych przesłanek. Organ podatkowy musi ustalić związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym. Przy czym istotnym jest, że przesłanka ta będzie spełniona, jeżeli rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego należy do innego organu lub sądu. Przykładem zagadnienia wstępnego będzie zagadnienie do rozpatrzenia którego jest właściwy inny organ administracji publicznej. Na tle art. 201 § 1 pkt 2 O. p. za utrwalony uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny pogląd zgodnie z którym organ zawiesza postępowanie administracyjne jedynie wówczas, gdy bez uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia prejudycjalnego przez inny organ lub sąd wydanie decyzji nie będzie możliwe. Sąd uznał jednocześnie, że nadużywanie instytucji zawieszenia postępowania pozostawałoby w sprzeczności z zasadą załatwiania sprawy bez zbędnej zwłoki wyrażoną w art. 139 ustawy O.p. Odmienne stanowisko, zdaniem sądu pierwszej instancji, prowadziłoby do rozszerzającego stosowania instytucji zawieszenia postępowania jako niezgodnego z przepisami Ordynacji podatkowej nakazującymi organom podatkowym działanie na podstawie przepisów prawa - art. 120. i zgodnie z zasadą szybkości postępowania tj. art. 125. W skardze kasacyjnej skarżący zarzucili Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu naruszenia przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy: 1. błędne zastosowanie art. 151 zamiast przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. i w konsekwencji oddalenie skargi zamiast jej uwzględnienia i uchylenia zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającego postanowienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, naruszenie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" p.p.s.a. w zw. z art. 2 § 1 pkt 2 o.p. oraz w zw. z art. ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (j.t. Dz.U. z 2004 r., 8, póz. 65 ze zm.), poprzez błędne przyjęcie, że przewidziana w art. 201 § l pkt 2 norma prawna nie ma zastosowania stanu faktycznego sprawy; Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zaskarżonym wyroku, akceptując stanowisko organów podatkowych błędnie przyjął, iż nie wystąpiło w niniejszej sprawie zagadnienie wstępne, od rozstrzygnięcia którego uzależnione jest kontynuowanie postępowania kontrolnego. Tymczasem złożenie skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu w przedmiocie uchylenia do ponownego rozpoznania sprawy w zakresie tzw. nieujawnionych źródeł spowodowało, iż nie jest pewien byt prawny postępowania kontrolnego, które zostało podjęte po wydaniu przedmiotowej decyzji kasacyjnej, a tym samym może się okazać (w sytuacji uwzględnienie skargi przez Sąd na decyzję kasacyjną), iż jest ono prowadzone bezprawnie; 2. naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit "c" p.p.s.a. w zw. z art. 121 o.p., poprzez zaakceptowanie prowadzenia przez organ podatkowy postępowania w sposób naruszający zasadę zaufania do organów podatkowych, poprzez błędne przyjęcie, iż przewidziana w art. 201 § l pkt 2 norma prawna nie ma zastosowania do stanu faktycznego sprawy; Wojewódzki Sąd Administracyjny zaakceptował postępowanie organu podatkowego, który mimo, iż strona skarżąca złożyła skargę do sądu administracyjnego na decyzję kasacyjną, prowadzi postępowanie w sprawie, co rodzi przeświadczenie, że złożenie środka zaskarżenia prawem przewidzianego jest zbędne; 3. naruszenie art. 145 § 1 pkt l lit "c" p.p.s.a. w zw. art. 201 § 1 pkt 2 o.p. i w zw. z art. 139, a także art. 120 i 125 o.p., poprzez błędne przyjęcie przez Sąd, iż zastosowaniu instytucji zawieszenia postępowania stoi na przeszkodzie treść art. art. 139, 120 i 125 o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał bowiem, iż nadużywanie instytucji zawieszenia postępowania pozostawałoby w sprzeczności z zasadą załatwiania spraw bez zbędnej zwłoki, wyrażonej art. 139 o.p., a odmienne stanowisko prowadziłoby do rozszerzającego stosowania instytucji zawieszenia postępowania jako niezgodnego z przepisami o.p., nakazującymi organom podatkowym działanie zgodnie z prawem (art. 120 o.p.) i bez zbędnej zwłoki (art. 125 o.p.). Tymczasem, zgodnie z wolą ustawodawcy istota zawieszenia postępowania polega na tym, że z uwagi na przeszkody natury procesowej postępowanie nie może być kontynuowane, a więc dochodzi do spowolnienia załatwienia sprawy. Zastosowanie przewidzianej prawem instytucji zawieszenia postępowania nie jest więc nadużywaniem prawa, a więc nie może odgrywać jakiejkolwiek roli przy interpretowaniu normy wyrażonej w art. 201 § l pkt 2 o.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu przeoczył bowiem przepis § 4 art. 139 o.p., z którego wynika wprost, iż terminu zawieszenia postępowania nie wlicza się do terminu załatwienia sprawy. Poza tym zasada wynikająca z art. 125 o.p. nie może przesłaniać obowiązku dążenia do prawd obiektywnej oraz zasady praworządności. Strona skarżąca podnosi ponadto, iż Sąd odwołał się do przepisu art. 139 o.p. bez szczególnego wskazania paragrafu. Wnosząc tej treści zarzuty skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna okazała się bezzasadna. Bliższa analiza sformułowanych licznych podstaw kasacyjnych prowadzi do wniosku, że skarżący w istocie upatrywali wadliwości zaskarżonego wyroku w stwierdzeniu prawidłowości stanowiska organów podatkowych o braku podstaw do zawieszenia kontroli skarbowej na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Wyrok oparty na takim stanowisku, pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada jednak prawu i nie doprowadził do naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" oraz art. 151 p.p.s.a., na które wskazywano w skardze kasacyjnej. Podstawy zawieszenia postępowania wymienione są w art. 201 § 1 o.p. W niniejszej sprawie żądanie zawieszenie postępowania opierano o przesłankę wskazaną w art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Zgodnie z tym przepisem organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpoznanie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jak trafnie stwierdził sąd pierwszej instancji, ustawa nie definiuje pojęcia "zagadnienia wstępnego". Jego normatywną treść wyjaśnia orzecznictwo sądowe. Jak wskazano w orzeczeniu, o którego tezę oparto stanowisko zaprezentowane w skardze kasacyjnej, tzn. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lipca 2008 r. (II FSK 634/08), przez "zagadnienie wstępne" rozumie się sytuację, w której wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem określonego problemu prawnego. Jego treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Zagadnienie wstępne dotyczy sytuacji, kiedy merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy będącej przedmiotem postępowania uzależnione jest od wcześniejszego rozstrzygnięcia zagadnienia, które z istoty swej należy do kompetencji innego organu lub sądu i nie było wcześniej prawomocnie przesądzone. Także w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku szeroko wskazano, co należy rozumieć pod pojęciem zagadnienia wstępnego. Wyjaśnienie znaczenia tego pojęcia oparto o ugruntowane tezy i poglądy doktryny i orzecznictwa. Wojewódzki Sąd Administracyjny odmówił jednak przyznania przymiotu zagadnienia wstępnego rozstrzygnięciu skargi na decyzję kasatoryjną, uznając, że nie zachodzi związek pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a podnoszonym przez strony zagadnieniem wstępnym. Argumentował jednocześnie, iż zawieszenie postępowania w oczekiwaniu na wynik postępowania sądowoadministracyjnego zainicjowanego skargą na decyzję kasatoryjną naruszy zasadę prowadzenia postępowania podatkowego bez zbędnej zwłoki. Sformułował zatem generalną tezę, iż rozstrzygnięcie sprawy sądowej w ogóle nie stanowi zagadnienia wstępnego i z uwagi na taki charakter nie może stanowić zawieszenia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku z 22 lipca 2008 r. sformułował natomiast równie generalną lecz przeciwną tezę, w myśl której między postępowaniem sądowoadministracyjnym ze skargi na decyzję kasacyjną a postępowaniem podatkowym prowadzonym po wydaniu tej decyzji istnieje zależność polegająca na tym, że wynik postępowania sądowoadministracyjnego będzie bezpośrednio rzutował na treść tej decyzji. Rozumowanie takie doprowadziło Sąd do konkluzji o prejudycjalnym charakterze orzeczenia sądowego ze skargi na decyzję kasatoryjną, którą w zasadniczej mierze uzasadniano hipotetycznymi implikacjami zaniechania zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę nie odmawia logiki tak sformułowanemu stanowisku oraz jego motywom. Uznaje jednak, że należy tezę poprzedzić istotnym zastrzeżeniem, że przesłanki zawieszenia postępowania winny być oceniane indywidualnie - w zależności od okoliczności konkretnej sprawy. Związek rozstrzygnięcia sprawy zainicjowanej skargą na decyzję kasatoryjną z rozstrzygnięciem sprawy podatkowej może być bowiem jedynie formalny. Generalne przyjmowanie przytoczonej tezy do wszystkich możliwych konfiguracji procesowych może być niecelowe, gdyż nie zawsze orzeczenie sądowe musi mieć charakter prejudycjalny. Taka właśnie sytuacja zachodziła w rozpoznawanej sprawie. Związek pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy sądowej a rozstrzygnięciem sprawy podatkowej był formalny, a nie rzeczywisty. Dokonanie oceny znaczenia rozstrzygnięcia sprawy sądowej dla postępowania podatkowego wymagało przeanalizowania całości okoliczności sprawy. I tak: po pierwsze należy zwrócić uwagę, że skargę na decyzję kasatoryjną oparto o twierdzenie, że wydanie takiej decyzji było niedopuszczalne ponieważ wcześniejszy wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 2005 roku uchylił nie tylko decyzję organu odwoławczego ale również decyzję organu kontroli skarbowej. Fakt formułowania takiego stanowiska skarżących znajduje potwierdzenie w uzasadnieniach wyroków z 27 lutego 2007 r. (sygn. akt I SA/Wr 631/06 i I SA/Wr 632/06), którymi Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu oddalił skargi na decyzje kasatoryjne oraz wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawach II FSK 721/07 i II FSK 722/07, którymi oddalono skargi kasacyjne od wyroków z 27 lutego 2007 r. W konfiguracji procesowej, jaka występowała w sprawie, uwzględnienie skargi na decyzje kasatoryjne (czyli stwierdzenie nieważności decyzji odwoławczych ze wskazaniem braku możliwych do uchylenia decyzji organu kontroli skarbowej) doprowadziłoby do sytuacji zgodnej z pierwotnym żądaniem stron, tzn. do powrotu sprawy do postępowania przed organem kontroli skarbowej. Trzeba też zauważyć, że uchylenie decyzji kasatoryjnej z nakazaniem organowi odwoławczemu wydania decyzji merytorycznych, przy - potwierdzonych prawomocnymi wyrokami z 2005 roku - uchybieniach w postępowaniu organu kontroli skarbowej, było niedopuszczalne, ponieważ stanowiłoby orzeczenie na niekorzyść stron (art. 134 § 2 p.p.s.a.). Skutek równoważy hipotetycznemu stwierdzeniu nieważności decyzji kasatoryjnych wywarło de facto prawomocne oddalenie skargi, gdyż nie uchyliło skierowania spraw podatkowych do postępowania przed organem pierwszej instancji (organem kontroli skarbowej), co również było zgodne z intencją skarżących, jaką było przeprowadzenie postępowania przez ten organ. Łącznie okoliczności te świadczą o braku potencjalnie rzeczywistego związku pomiędzy orzeczeniem sądu administracyjnego w sprawach zainicjowanych skargą na decyzję kasatoryjną a sprawami podatkowymi prowadzonymi przez organ kontroli skarbowej. Stoją na przeszkodzie uznaniu, że rozstrzygnięcie sądowe stanowiło w realiach rozpoznawanej sprawy zagadnienie wstępne od wyniku którego zależało ponowne rozstrzygnięcie w przedmiocie podatku dochodowego od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Żądanie zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 o.p. nie miało w tej sytuacji uzasadnionych podstaw. Ubocznie stwierdzić należy, że dywagacje na temat zawieszenia postępowania i prejudycjalnego charakteru orzeczeń sądowych zapadłych w sprawach ze skarg na decyzje kasatoryjne są obecnie bezprzedmiotowe. Skargi te zostały bowiem prawomocnie oddalone (wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 27 lutego 2006 r. sygn. akt I SA/Wr 631/06 i I SA/Wr 632/06, co do których oddalono skargi kasacyjne wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 sierpnia 2008 r. sygn. akt II FSK 721/07 i II FSK 722/07). Nadto prawomocnie oddalono skargi na decyzje wymiarowe wydane po przeprowadzeniu ponownego postępowania (wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 3 marca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 1186/07 i I SA/Wr 1187/07, co do których skargi kasacyjne oddalono wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 marca 2010 r. sygn. akt II FSK 1705/08 i II FSK 2176/08). Z naprowadzonych przyczyn wszystkie zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące istnienia przesłanek zawieszenia postępowania należało uznać za chybione. Trafny, lecz ostatecznie nieskuteczny, był zarzut dotyczący wadliwego uzasadnienia odmowy zawieszenia obowiązywaniem zasady rozstrzygania spraw podatkowych bez zbędnej zwłoki. Skarżący celnie przeciwstawili tej zasadzie konstytucyjną zasadę prawa do sądu. Należy również zauważyć, że obowiązek prowadzenia postępowania z należytą dynamiką jest gwarancją procesową dla strony, która wnosząc o zawieszenie postępowania świadomie ją ogranicza. Niemniej te rozważania pozostają na uboczu zasadniczych argumentów z których wynika brak podstaw do zawieszenia postępowania. W tym stanie rzeczy skarga kasacyjna podlegała oddaleniu (art. 184 p.p.s.a.). O kosztach postępowania Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.