II FSK 3309/14

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak po rozpoznaniu w dniu 11 grudnia 2014 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. SA z siedzibą w W. na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 czerwca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 815/14 w sprawie ze skargi L. SA z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 grudnia 2013 r., Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. postanawia: uchylić zaskarżone postanowienie i sprawę przekazać do ponownego rozpatrzenia Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 23 czerwca 2014 r. odrzucił skargę L. S A z siedzibą w W. (Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 grudnia 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2007 r. Sąd przedstawił następujący stan sprawy. Decyzją z dnia 9 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. z dnia 18 kwietnia 2013 r. określającą Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za 2007 r. Powyższa decyzja została skierowana na adres pełnomocnika Spółki. Sąd I instancji ustalił na podstawie zwrotnego potwierdzenia odbioru, że decyzja została awizowana po raz pierwszy w dniu 16 grudnia 2013 r., a następnie powtórnie ją awizowano w dniu 24 grudnia 2013 r., o czym pozostawiono zawiadomienia w skrzynce oddawczej adresata. Z kolei w dniu 2 stycznia 2014 r. przesyłkę wydano adresatowi w placówce pocztowej. W dniu 1 lutego 2014 r. (data nadania) Spółka złożyła skargę. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wniósł o jej odrzucenie, ewentualnie o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie skargę odrzucił. Sąd I instancji stwierdził, że zgodnie z art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "p.p.s.a.", skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Sąd I instancji wywiódł, wskazując art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) - zwanej dalej "O.p.", że skoro przesyłka została awizowana po raz pierwszy w dniu 16 grudnia 2013 r., a następnie po raz drugi w dniu 24 grudnia 2013 r., to doręczenie zgodnie z regułą zawartą w art. 150 O.p. nastąpiło z dniem 30 grudnia 2013 r. Wobec powyższego wskazany w art. 53 § 1 p.p.s.a. trzydziestodniowy termin do wniesienia skargi, liczony od dnia doręczenia decyzji, tj. od dnia 30 grudnia 2013 r., upłynął w dniu 29 stycznia 2014 r. (środa). Skarga została natomiast wniesiona w dniu 1 lutego 2014 r., a więc już po upływie ustawowego terminu przewidzianego dla dokonania tej czynności. Stosownie do art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd odrzuca skargę wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia. Spółka wniosła skargę kasacyjną na postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 58 § 1 pkt 2 w zw. z art. 53 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 150 § 1 i § 2 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż skarga podlegała odrzuceniu z tego powodu, iż została wniesiona z przekroczeniem 30 dniowego terminu do jej wniesienia, liczonego od dnia doręczenia skarżącej rozstrzygnięcia w sprawie, podczas, gdy w rzeczywistości skarga została wniesiona z zachowaniem trzydziestodniowego terminu do jej wniesienia, wobec nie wyczerpania przez operatora pocztowego trybu doręczenia zastępczego, o którym mowa w Ordynacji podatkowej. Doręczenie decyzji z dnia 9 grudnia 2013 r. nie nastąpiło jak przyjmuje Sąd I instancji w dniu upływu 14 dnia od pozostawienia pisma w placówce pocztowej tj. w dniu 30 grudnia 2013 r., lecz w dniu faktycznego jej odbioru przez pełnomocnika skarżącej w placówce operatora pocztowego tj. w dniu 2 stycznia 2014 r. Ponadto, na podstawie art. 106 § 3 w zw. z art. 193 p.p.s.a. skarżąca wniosła o przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z dokumentów tj. oświadczenia z dnia 1 stycznia 2014 r. A. T., skargi złożonej przez A. R. z dnia 28 lipca 2014 r., oraz pisma Poczty Polskiej SA [...] z 1 sierpnia 2014 r. na okoliczność niepozostawienia awizo z dnia 16 grudnia 2013 r. i 24 grudnia 2013 r. w skrzynce pocztowej adresata, a tym samym nie wyczerpanie trybu doręczenia zastępczego z art. 150 O.p. Wskazując na powyższe skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto Spółka wniosła o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na jej rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych, z uwzględnieniem kosztów zastępstwa procesowego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a. sąd odrzuca skargę wniesioną po upływie terminu do jej wniesienia. Zgodnie zaś z art. 53 § 1 p.p.s.a. skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie. Z dowodu doręczenia decyzji znajdującego się w aktach sprawy wynika, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 9 grudnia 2013 r. została skierowana na adres pełnomocnika Spółki, doradcy podatkowego – A. R.. Z dowodu tego wynika także, że przesyłka została odebrana przez A. R. w placówce pocztowej w dniu 2 stycznia 2014 r. Z potwierdzenia odbioru wynika ponadto, że z powodu niemożności doręczenia w sposób wskazany w pkt 1 przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w UP B-4 w dniu 16 grudnia 2013 r. Przesyłka po raz pierwszy była awizowana w dniu 16 grudnia 2013 r. po raz drugi w dniu 24 grudnia 2013 r. Stosownie do treści art. 150 O.p. (§ 1) w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę; (§1a) adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. (§ 2) zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. W świetle przytoczonej wyżej regulacji i stanu faktycznego sprawy należy przyjąć, że pod względem formalnym doręczenie decyzji nastąpiło w sposób prawidłowy; przesyłka została doręczona na adres pełnomocnika skarżącej, z powodu niemożności jej doręczenia w sposób wskazany w art. 148 § 1 i 149 O.p., była dwukrotnie awizowana, przy czym pomiędzy pierwszym awizo a drugim awizo upłynął termin 7 dni. W terminie 14 dni od pozostawienia awizo przesyłka nie została przez pełnomocnika odebrana. Zatem, wobec braku odebrania przesyłki przed upływem 14 dni od daty pierwszego awizo, skutek doręczenia decyzji nastąpił w dniu 30 grudnia 2013 r. Odebranie przez Spółkę (jej pełnomocnika) decyzji po upływie 14 dni od jej złożenia w urzędzie pocztowym jest czynnością organizacyjno - techniczną, nie mającą znaczenia dla zaistnienie skutku w postaci doręczenia, uzależnionego wyłącznie od spełnienia warunku przewidzianego w ustawie - upływ ostatniego dnia okresu. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko prezentowane w orzecznictwie, iż pocztowy dowód doręczenia przesyłki jest dokumentem urzędowym w rozumieniu art. 194 § 2 O.p., co oznacza, że stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone (tak wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: II FSK 372/09, II GSK 95/08, II GSK 555/08). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego analizując niniejszą sprawę w kontekście podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów należy jednak zwrócić uwagę na treść art. 194 § 3 O.p., zgodnie z którym strona ma możliwość kwestionowania treści dokumentu urzędowego przez przeprowadzenie dowodu przeciwnego. Zrealizowanie tej możliwości wymaga oczywiście zachowania określonych form procesowych. Na obecnym etapie postępowania Spółka nie może skutecznie żądać przeprowadzenia dowodów kwestionujących domniemanie prawdziwości dowodu doręczenia decyzji. Należy bowiem odnotować i podzielić pogląd prawny, zgodnie z którym w postępowaniu kasacyjnym zakres badania legalności orzeczenia sądu I instancji, poza braną z urzędu pod rozwagę nieważnością postępowania, wyznacza, wynikająca z art. 183 § 1 p.p.s.a., zasada związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej. Powołany przepis wyłącza zarazem zastosowanie w postępowaniu kasacyjnym art. 106 § 3 w związku z art. 193 p.p.s.a. Mając na uwadze, że wojewódzki sąd administracyjny nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną do sądu decyzją administracyjną (jeżeli zachodzi potrzeba dokonania takich ustaleń, sąd powinien uchylić decyzję i wskazać organowi zakres postępowania dowodowego), wykluczyć należy, by Naczelny Sąd Administracyjny w ramach kontroli instancyjnej mógł podjąć się ustalenia stanu faktycznego sprawy. Pogląd, że sąd kasacyjny nie prowadzi w żadnym zakresie postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia stanu faktycznego w sprawie potwierdza także treść art. 188 p.p.s.a. (wyrok NSA z 29.11.2012 r., sygn. akt II GSK 1133/11. LEX nr 1291693. Z akt sprawy wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w odpowiedzi na skargę wniósł o jej odrzucenie podnosząc, że skarga została wniesiona z uchybieniem terminu. Z akt sądowych sprawy wynika również, że odpowiedź na skargę nie została doręczona stronie skarżącej. Odnotować przy tym należy, że Sąd I instancji wezwał Spółkę do uzupełnienia stwierdzonych braków formalnych skargi (k. 38 i 51 akt ). Pierwszym pismem, z którego strona skarżąca dowiedziała się o uchybieniu terminu było postanowienie Sądu I instancji o odrzuceniu skargi. Oznacza to, że strona skarżąca została pozbawiona możliwości przeprowadzenia dowodu podważającego domniemanie prawidłowego doręczenia decyzji, wynikające z dokumentu potwierdzenia odbioru. Nadto, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zaakceptowanie postanowienia Sądu I instancji w okolicznościach niniejszej sprawy można byłoby oceniać jako naruszenie wyrażonego w art. 45 ust. 1 Konstytucji RP prawa do sądu. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny ocenił jako zasadny zarzut naruszenia art. 53 § 1 w zw. z art. 58 § 1 pkt 2 p.p.s.a. albowiem Sąd I instancji uznał przedwcześnie, przed ustaleniem faktycznej daty doręczenia decyzji, że skarga została wniesiona z uchybieniem terminu. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał jak w sentencji, na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 1 p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego zgodnie z wnioskiem organu wyklucza treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lutego 2008 r., sygn. akt I OPS 4/07 (ONSAiWSA 2008/2/23).