II FSK 3719/13

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Kalamala, Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, (sprawozdawca), Sędzia del. NSA Jan Grzęda, Protokolant Joanna Bańbura, po rozpoznaniu w dniu 7 października 2014 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi A. T. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2010 r. sygn. akt II FSK 189/09 oddalającym skargę kasacyjną A. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 września 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 725/08 w sprawie ze skargi A. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 21 kwietnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów 1. uchyla wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 189/09, 2. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 725/08, 3. umarza postępowanie sądowe, 4. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu na rzecz A. T. kwotę 8.838 (słownie: osiem tysięcy osiemset trzydzieści osiem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wyrokiem z dnia 15 czerwca 2010 r., II FSK 189/09, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną A. T. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 września 2008 r., I SA/Wr 725/08, w przedmiocie zryczałtowanego podatku od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych. Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że decyzją z dnia 24 października 2005 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej we W. ustalił skarżącemu zryczałtowany podatek dochodowy do osób fizycznych za 1999 r. od dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych. Decyzję wydano na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej jako "u.p.d.o.f.".). Decyzją z dnia 21 kwietnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu uchylił decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i ustalił skarżącemu zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych w wysokości 327.420 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skarżący wniósł o uchylenie powyższej decyzji, podnosząc przy tym zarzut naruszenia m.in. art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Wyrokiem z dnia 23 września 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za niezasadną i ją oddalił. W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku skarżący podniósł m.in. zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Wspomnianym na wstępie wyrokiem Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną jako niezasadną. Od powyższego wyroku skarżący wniósł skargę o wznowienie postępowania sądowego, żądając: wznowienia postępowania w sprawie zakończonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2010 r., sygn. akt II FSK 189/09, a następnie uchylenia tegoż wyroku i jego zmianę przez uwzględnienie skargi kasacyjnej, a w konsekwencji uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 23 września 2008 r. Ewentualnie strona wniosła o uchylenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2010 r. i jego zmianę poprzez uchylenie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 23 września 2008 r. i uwzględnienia skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 21 kwietnia 2008 r., a ponadto zasądzenia na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania. Skargę wniesiono na podstawie art. 272 § 1 i art. 282 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej jako "p.p.s.a.".) W jej uzasadnieniu wskazano, że decyzje organów zostały wydane na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Tymczasem wyrokiem z dnia 18 lipca 2013 r. Trybunał Konstytucyjny, w sprawie o sygn. akt SK 18/09 (Dz. U. z 2013, poz. 985), uznał wspomniany przepis, w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. W odpowiedzi na skargę o wznowienie postępowania sądowego organ wniósł o umorzenie postępowania sądowego wobec wydania przez Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu w dniu 25 kwietnia 2014 r. decyzji nr [...] uchylającej w całości decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu z dnia 21 kwietnia 2008 r., nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 24 października 2005 r., nr [...] i umarzającą postępowanie w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga o wznowienie postępowania sądowego okazała się zasadna, dlatego podlega uwzględnieniu. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2010 r. (II GPS 1/10), art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien zastosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w danej sprawie." Kierując się powyższymi względami, w celu realizacji prawa strony skarżącej do ponownego rozpoznania sprawy w następstwie wydania przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. (SK 18/09), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga strony opiera się na ustawowej podstawie wznowienia (art. 280 § 1 p.p.s.a.). Mając na uwadze, że w przywołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w latach 1998-2006, z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej – Sąd w niniejszym składzie uwzględnił skargę o wznowienie postępowania zakończonego prawomocnym orzeczeniem i uchylił wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 czerwca 2010 r., II FSK 189/09, jak również zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (art. 282 § 2 p.p.s.a.). Jest bowiem rzeczą bezsporną, że podstawą materialnoprawną decyzji, których sprawa dotyczy, był art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Fakt uchylenia przez Dyrektora Izby Skarbowej we Wrocławiu, w wyniku wznowienia postępowania podatkowego, decyzją z dnia 25 kwietnia 2014 r., nr [...] w całości decyzji wymiarowej tego organu z dnia 21 kwietnia 2008 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia 24 października 2005 r. sprawił, że bezprzedmiotowe stało się postępowanie sądowe. Okoliczność ta uzasadnia zatem jego umorzenie (art. 282 § 2 in fine p.p.s.a.). Odnosząc się do rozstrzygnięcia o kosztach postępowania, po pierwsze, należy zauważyć, że zgodnie z art. 276 p.p.s.a. do postępowania ze skargi o wznowienie postępowania stosuje się odpowiednio przepisy o postępowaniu przed sądem pierwszej instancji, jeżeli przepisy poniższe nie stanowią inaczej. Jednakże, gdy do wznowienia postępowania właściwy jest Naczelny Sąd Administracyjny, stosuje się odpowiednio art. 175. p.p.s.a. Ponieważ dział VII ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi nie zawiera odrębnej regulacji zwrotu kosztów postępowania, to zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 276 w zakresie rozstrzygnięcia o zwrocie kosztów postępowania między stronami należy odpowiednio stosować przepisy o postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji. Konsekwentnie, zatem należy przyjąć, że odesłanie zawarte w art. 276 p.p.s.a. nie dotyczy przepisów dotyczących zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, a w szczególności art. 203, art. 204 i art. 207 § 2 p.p.s.a. Z uwagi na powyższe i treść art. 200 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą skargę zauważa, że w razie uwzględnienia skargi o wznowienie postępowania przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. W takim przypadku, jako niezbędne koszty postępowania należy rozumieć koszty wynikające z udziału strony tylko w postępowaniu ze skargi o wznowienie postępowania, gdyż brak podstawy w przepisach regulujących zwrot kosztów do rozszerzania tegoż pojęcia na koszty poniesione na wcześniejszych etapach postępowania sądowoadministracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że postępowanie wznowieniowe jest nowym, odrębnym postępowaniem sądowoadministracyjnym (nadzwyczajnym), wiążącym się z poprzednim, zakończonym prawomocnym orzeczeniem, jedynie tożsamością osądzonej sprawy (zob. K. Sobieralski, Wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego, Kraków 2003, s. 52). Przypomnienia wymaga, że to na stronach ciąży obowiązek ponoszenia kosztów postępowania związanych z ich udziałem w sprawie, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej (art. 199 p.p.s.a.). Według tej zasady, każdą stronę obciążają poniesione przez nią koszty postępowania związane z jej udziałem w postępowaniu bez prawa domagania się zwrotu tych kosztów od innej strony. Wyjątki od tej zasady, stanowiące podstawę do orzekania o zwrocie kosztów między stronami zostały ściśle unormowane w art. 200, 201, 203 i 204 p.p.s.a. (por. uchwała NSA z 4 lutego 2008 r., I OPS 4/07) i nie można ich interpretować rozszerzająco. Z uwagi na powyższe, o zwrocie kosztów postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 276 w zw. z art. 200 p.p.s.a.