III SA 1383/00

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Andrzeja M. na decyzję Ministra Finansów (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług - oddala skargę. Urząd Skarbowy wydał decyzję w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za marzec 1996 r., stwierdzając, że podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ i zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy utracił w marcu 1996 r., prawo do obniżenia podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Ponadto działając na podstawie art. 27 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, zwiększył również kwotę podatku należnego o kwotę trzykrotności zawyżenia podatku naliczonego. Izba Skarbowa w wyniku przeprowadzonego postępowania odwoławczego, uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w części dotyczącej zwiększenia podatku należnego o kwotę trzykrotności zawyżenia, a w pozostałej części utrzymała zaskarżoną decyzję w mocy. Na decyzję Izby Skarbowej podatnik wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego, która została oddalona wyrokiem z dnia 28 kwietnia 1998 r., I SA/Łd 1473/96. Z kolei wnioskiem z dnia 18 lutego 1999 r. zwrócił się do Izby Skarbowej o wznowienie, w trybie art. 240 par. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./, postępowania zakończonego ostateczną decyzją wymiarową tej Izby. Podniósł, iż skład orzekający Siedmiu Sędziów NSA wydał uchwałę, co do zasady prawnej stwierdzającą, że zapis art. 29 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym odnosi się jedynie do tej części obrotu, która winna być rejestrowana za pomocą kas "fiskalnych", zaś w decyzji Izby Skarbowej orzeczono sankcję w stosunku do całości obrotu. Po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego Izba Skarbowa odmówiła uchylenia własnej decyzji wymiarowej, zaś Minister Finansów utrzymał ją w mocy. W jej uzasadnieniu stwierdził, że wznowienie postępowania jest jednym z nadzwyczajnych trybów wzruszenia decyzji ostatecznej. O ile w postępowaniu zwykłym, głównym przedmiotem rozpoznania sprawy jest rozstrzygnięcie w trybie przewidzianym w prawie procesowym i zgodnie z przepisami prawa materialnego, to przedmiotem postępowania w sprawie wznowienia postępowania jest przeprowadzenie weryfikacji decyzji wydanej w postępowaniu zwyczajnym. Postępowanie to ma odrębną podstawę prawną i polega na ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej decyzją ostateczną w celu sprawdzenia, czy któraś z wad wymienionych wyczerpująco w art. 240 par. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, nie wpłynęła na treść decyzji. Warunkiem koniecznym uchylenia decyzji ostatecznej, na podstawie art. 240 par. 1 pkt 7 ww. ustawy, w wyniku wznowienia postępowania, jest więc wystąpienie co najmniej jednej z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 240 par. 1 ustawy - Ordynacja podatkowa. Minister Finansów uznał za bezpodstawny zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 240 par. 1 pkt 7 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. W ocenie Ministra stanowisko podatnika, że wykładnia zawarta w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 listopada 1998 r. nie stanowi nowej interpretacji przepisów, lecz utrwaliła istniejącą już wykładnię i w związku z powyższym stanowi podstawę do uchylenia ostatecznej decyzji Izby Skarbowej w wyniku wznowienia postępowania, nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż w orzecznictwie NSA, dotyczącym problematyki wznowienia postępowania, utrwalony jest pogląd, że odmienna wykładnia przepisu prawa materialnego stanowiącego podstawę prawną decyzji orzekającej, co do istoty sprawy nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania. Na poparcie swojego stanowiska Minister dodał, że zgodnie z treścią art. 49 ust. 5 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ uchwała Sądu wyjaśniająca wątpliwości prawne wiąże w danej sprawie. Natomiast zgodnie z art. 30 tej ustawy, ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże w sprawie ten Sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. W skardze na wymienioną decyzję skarżący zarzucając naruszenie art. 240 par. 1 pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa wniósł o jej uchylenie. Stwierdził, iż przy rozpatrywaniu tej sprawy znaczenie miała kwestia zakresu tzw. "sankcji" wymierzanej przez organa skarbowe za nieterminową instalację kas fiskalnych u podatników, tj. czy sankcja ta obejmuje cały obrót podatnika w okresie, w którym miał obowiązek instalacji kas fiskalnych czy też odnosi się ona jedynie do tej części obrotu, która winna być zdaniem organu skarbowego rejestrowana za pomocą kas fiskalnych. Podniósł, że ten sam Sąd w analogicznej sprawie I SA/Łd 885/96 postępowanie zawiesił, celem zwrócenia się do składu orzekającego siedmiu sędziów NSA aby ten wydał orzeczenie co do zasady prawnej związanej z zastosowaniem art. 29 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Skład Orzekający siedmiu sędziów NSA wydał uchwałę, co do zasady prawnej stwierdzającą, że zapis art. 29 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym odnosi się jedynie do tej części obrotu, która winna być rejestrowana za pomocą kas "fiskalnych" /uchwała z dnia 16 listopada 1998 r., FPS 16/98/. Po uzyskaniu odpowiedzi na to pytanie prawne NSA Ośrodek Zamiejscowy w Łodzi wyrokiem z dnia 13 maja 1999 r., I SA/Łd 526/99 /po podjęciu zawieszonego postępowania/ decyzję organów podatkowych uchylił orzekając, iż sankcja z art. 29 ustawy o podatku VAT dotyczy jedynie obrotu udokumentowanego paragonami. Dodał, że Urząd Kontroli Skarbowej, który prowadził postępowanie podatkowe na kolejne miesiące roku 1996 po podjęciu wymienionej uchwały zmienił decyzje w zakresie sankcji. W odpowiedzi na skargę, Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Niewadliwie organy obu instancji oceniły, iż w rozpatrywanej sprawie nie zaistniały przesłanki wznowienia postępowania na podstawie art. 240 par. 1 pkt 7 ustawy Ordynacja podatkowa. Z mocy wymienionego przepisu wznowienie postępowania dopuszczalne jest wówczas, gdy postępowanie zakończone decyzją wydaną w oparciu o inną decyzję lub orzeczenie sądu, które zostało następnie uchylone lub zmienione w sposób mogący mieć wpływ na treść wydanej decyzji. Skarżący domagając się wznowienia postępowania nie wskazał na żadną z przesłanek wymienionych w par. 1 art. 240 ustawy, która mogłaby stanowić podstawę prawną do uwzględnienia jego żądania. Opierając swoje żądanie na uchwale z dnia 16 listopada 1998 r. siedmiu sędziów NSA, stwierdzając, że utrwaliła już istniejącą wykładnię błędnie uważa, że stanowi ona przesłankę dla wznowienia postępowania. Wznowienie postępowania może nastąpić wyłącznie na podstawach ściśle określonych w art. 240 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Jeżeli żądanie nie opiera się na podstawach wznowienia określonych w tym przepisie, to organ nie mógł uwzględnić wniosku o wznowienie postępowania. Wobec braku w rozpoznawanej sprawie przesłanek dla wznowienia postępowania nie można postawić uzasadnionego zarzutu o naruszeniu przy wydawaniu zaskarżonej decyzji i utrzymanej nią w mocy decyzji 1 instancji prawa. Instytucja wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją dotyczy tych przypadków, gdy postępowanie, w którym taka decyzja zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadą wymienioną w art. 240 par. 1 ustawy. Uchwała NSA w składzie siedmiu sędziów wydana w innej sprawie nie mieści się w podstawach wznowienia. W rozpoznawanej sprawie sąd administracyjny jest ograniczony przedmiotem zaskarżenia i ocenia wyłącznie legalność decyzji zaskarżonej, którą odmówiono wznowienia postępowania. Ugruntowane jest zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie sądowym stanowisko, że dopuszczalne jest wznowienie postępowania zaskarżonego decyzją ostateczną, co, do której sąd administracyjny skargę oddalił, jeżeli po wydaniu wyroku ujawnia się okoliczność z art. 240 par. 1 ustawy Ordynacja podatkowa uzasadniająca wznowienie. Powołana przez stronę okoliczność nie mogła stanowić podstawy do wznowienia postępowania, gdyż wymiarowa decyzja ostateczna Izby Skarbowej nie została wydana na podstawie innej decyzji lub orzeczenia sądu, które zostały następnie zmienione. W tym stanie rzeczy skargę należało oddalić na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./.