I SA/Bk 203/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Stachurski (spr.), sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2013 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] marca 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc luty i marzec 2008 roku oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] grudnia 2012 r., nr [...], dokonał wobec Pana M. B. (dalej powoływany także jako: "Skarżący") rozliczenia w podatku od towarów i usług za luty i marzec 2008 r., w sposób odmienny niż Skarżący wykazał w deklaracjach dla podatku od towarów i usług. Organ zakwestionował prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, wynikający z trzech faktur mających dokumentować zakup pojazdów od firmy "A. [...]" K. P. oraz jednej faktury dokumentującej zakup pojazdu od firmy "A. [...] B." B. P. Organ podatkowy stwierdził, że przedmiotowe faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, sprzedawcy nie przenieśli na Skarżącego prawa do dysponowania tymi towarami jak właściciel. Z uwagi, że faktury wystawione przez Skarżącego, które miały dokumentować sprzedaż ww. pojazdów również nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, zostały wystawione w trybie art. 108 § 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako u.p.t.u.). Z powyższą decyzją nie zgodził się Skarżący i w złożonym odwołaniu zarzucił organowi I instancji naruszenie przepisów procesowego prawa podatkowego, tj.: zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), poprzez uznanie, że Skarżący dokonał pozornych czynności dostawy niektórych środków transportu na rzecz B. i K. P., podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie daje podstaw do tego rodzaju rozstrzygnięcia. Strona wniosła o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadka M. M., na okoliczność szczegółów współpracy B. P. i K. P. ze Skarżącym, w tym dokonywania przez Skarżącego naprawy spornych pojazdów oraz świadka K. P. i B. P. na okoliczność terminu dokonania na rzecz K. P. dostawy naczepy ciężarowej L. i ciągnika V. Decyzją z dnia [...] marca 2013 r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w B., utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ stwierdził, że Skarżący w ramach prowadzonej działalności gospodarcze pod nazwą "Usługi Transportowe" zakupił od K. P. trzy pojazdy, które następnie sprzedał B. P. - mężowi K. P. oraz jeden pojazd od Pana B. P., który sprzedał K. P. Z tytułu powyższych transakcji uzyskał wysoką marżę w kwocie 212.900,00 zł, co stanowi ponad 155,3% w stosunku do ceny zakupu (zakup 137.100,00 zł, sprzedaż 350.000,00 zł). Natomiast w przypadku samochodu zakupionego od B. P. uzyskał marżę w wysokości 114.000,00 zł, tj. 100%. Natomiast Państwo P. dokonując sprzedaży tych samych pojazdów ostatecznemu odbiorcy: w trzech przypadkach - uzyskali po 2.000 zł marży, a jednym przypadku dokonali sprzedaży ze stratą w wysokości 3.500.00 zł. Organ wskazał także na szybkość dokonywanych transakcji - dwa pojazdy "zakupione" od Pani K. P. Skarżący zbył B. P. następnego dnia po dacie "zakupu", a jeden po upływie 35 dni. Z kolei samochód "zakupiony" od Pana B. P. "sprzedał" K. P. w tym samym dniu. Zdaniem organ odwoławczego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Skarżący nie mógł dysponować pojazdami przed wystawieniem faktur sprzedaży ani również później, dlatego też twierdzenia Skarżącego jakoby dokonywał napraw spornych pojazdów i z tego tytułu osiągał zysk organ uznał za niewiarygodne. Wskazał, że na poparcie tych twierdzeń Skarżący nie przedstawił, żadnych dowodów w szczególności dokumentów potwierdzających nabycie części wykorzystywanych do ich naprawy. Organ wskazał także, że transakcje, w których sprzedający dokonuje sprzedaży towaru po to, aby ten sam towar następnie odkupić, tracąc na tym dziesiątki tysięcy złotych, kłóci się z prawami logiki i zasadami doświadczenia życiowego. W przedmiotowej sprawie natomiast nie bez znaczenia jest fakt, że "sprzedaży" dokonywała firma należąca do jednego z małżonków, a "zakupu" tego samego pojazdu dokonywała druga, należąca do drugiego ze współmałżonków. Jednocześnie akta dowodzą, że o transakcjach w obu firmach decydował Pan B. P. Powyższe okoliczności, zdaniem organu wskazują, że Skarżący nie nabył prawa do dysponowania towarem jak właściciel, a w związku z tym nie mógł również tego prawa przenieść. Transakcje pomiędzy Skarżącym a K. P. i B. P. nie miały miejsca, a faktury zakupu i sprzedaży zostały wystawione w celu zmniejszenia dochodu do opodatkowania przez podmioty współpracujące ze Skarżącym tj. przez K. P. i B. P. Na powyższą decyzję pełnomocnik Skarżącego wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jej uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: 1) art. 188 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 i art. 122 o.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia i rozpatrzenia dowodów z przesłuchania świadka: a) M. M. - wnioskowanego przez Skarżącego, na okoliczność dokonywania naprawy pojazdów i przebiegu transakcji pomiędzy Skarżącym a K. i B. P., w sytuacji gdy organ jednocześnie wskazuje, że podatnik "nie przedstawił żadnych dowodów" - dokonywania naprawy oraz przyjmuje w dowolny sposób, że pomimo, że świadek nie złożył zeznań to "zeznania świadka nie mogły przesądzić przedmiotowej kwestii" dokonywania naprawy przez podatnika; b) przesłuchania świadka M. P., który jak wskazywał świadek B. P. dokonywał przemieszczania pojazdów do Skarżącego, na okoliczność dokonywania naprawy pojazdów i przebiegu transakcji pomiędzy Skarżącym a K. i .B. P.; c) dokumentów KP i KW w zakresie zapłaty wynagrodzenia przez strony transakcji; 2) art. 191 o.p., poprzez dowolną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w tym zeznań i wyjaśnień B. P., które to potwierdziły okoliczności transakcji i dokonywania naprawy pojazdów przez Skarżącego oraz polegającą na przyjęciu, że podatnik nie dokonywał naprawy pojazdów sprzedawanych na rzecz firm Państwa P., w tym, że mimo upływu dłuższego czasu pomiędzy nabyciem i sprzedażą pojazdu marki Mercedes-Benz - [...] (35 dni) Skarżący nie dokonywał jego naprawy, uzasadniając to ogólnie i całokształtem zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadniczy spór w tej sprawie dotyczy oceny transakcji dokonywanych przez Skarżącego z firmami Państwa P., udokumentowanych czterema fakturami VAT, w szczególności oceny, czy przedmiotowe faktury dokumentują rzeczywiste transakcje gospodarcze (jak twierdzi strona skarżąca), czy też przyjęcia, że nieodzwierciedlają one faktycznej sprzedaży, albowiem sprzedawcy nie przenieśli na Skarżącego prawa do dysponowania tymi towarami jak właściciel (stanowisko organów skarbowych). Zdaniem Sądu, zgodzić się należy z organami skarbowymi obu instancji, żezgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdził, że zakwestionowane cztery faktury VAT nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, albowiem małżonkowie P. nie przenieśli na Skarżącego prawa do dysponowania towarami jak właściciel, a w związku z tym, Skarżący nie mógł następnie tego prawa przenieść na kolejnych nabywców. Z akt sprawy wynika, że Skarżący zakupił od K. P. trzy pojazdy, które następnie sprzedał B. P. - jej mężowi. Dwa z powyższych pojazdów zostały sprzedane w dniu następnym po zakupie, zaś trzeci po upływie 35 dni. Z tytułu powyższych transakcji Skarżący uzyskał marżę rzędu ponad 155%, tj. kwotę 212.900 zł. Skarżący dokonał też zakupu jednego pojazdu od B. P., który został w tym samym dniu sprzedany K. P., z marżą w wysokości 100%, tj. 114.000 zł. Z kolei kontrahenci Skarżącego - Państwo P., z tytułu dalszej odsprzedaży powyższych pojazdów uzyskali marże: w trzech sytuacjach po 2000 zł, zaś w jednym stratę w wysokości 3.500 zł. Te ustalenia faktyczne są bezsporne. Skarżący, wyjaśniając swój udział w powyższych transakcjach twierdził, że dokonywał on napraw spornych pojazdów, którymi dysponował już na początku marca 2008 r., a zatem na wiele dni przed dokonaniem ich zakupu i dalszej odsprzedaży. Zgodzić się należy z organami obu instancji, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdził wyjaśnień Skarżącego. Organy skarbowe przesłuchały w sprawie w charakterze świadków nabywców spornych pojazdów (lesingobiorców), z których to zeznań wynika, że oględzin pojazdów dokonywali w L., siedzibie firm Państwa P. T. K., nabywca naczepy ciężarowej L. (VIN [...]) i ciągnika V. (VIN [...]) zeznał, że o możliwości nabycia ww. pojazdów dowiedział się telefonicznie od B. P., z nim również negocjował cenę. Pojazdy oglądał w L., był on w dobrym stanie technicznym, świadek nie posiadał wiedzy na temat ewentualnych napraw przed zakupem. Z L. nastąpiło również odebranie powyższych pojazdów. Powyższe w ocenie Sądu świadczy, że B. P. oferował do sprzedaży powyższy pojazd nie będąc jego właścicielem (stanowił on wówczas własność jego małżonki), której pomagał w prowadzeniu działalności gospodarczej (vide - wyjaśnienia K. P. k. 89/68 i 89/69 akt adm.) Powyższe okoliczności jednoznacznie wskazują, że Skarżący nie mógł dysponować spornym pojazdem ani pod koniec marca 2008 r. ani wcześniej, albowiem ten znajdował się ciągle w dyspozycji Państwa P. w L. Wskazać także należy, iż z treści kwestionowanych faktur wynika, że Skarżący powyższe pojazdy zakupił od K. P. w dniu [...] marca 2008 r., zaś sprzedał B. P. z kilkusetprocentowym zyskiem w dniu [...] marca 2008 r. Jednocześnie z faktury wystawionej przez kontrahenta niemieckiego (unijnego) na rzecz K. P. wynika, że sprzedaż miała miejsce [...] marca 2008 r. Z kolei P. R., nabywca pojazdu V. (VIN [...]), zeznał, że pojazd odebrał z L., około tygodnia przed podpisaniem umowy lesingowej i uzyskaniem niezbędnych dokumentów pod koniec marca 2008 r. Stan techniczny pojazdu nie budził zastrzeżeń, zarówno w chwili oględzin (2-3 tygodnie przed odbiorem) jak i w chwili odbioru pojazdu, nie było widać aby ktoś dokonywał napraw silnika bądź karoserii. Świadek zeznał, że cenę za pojazd uzgadniał z B. P., jemu również przekazał zaliczkę na pojazd celem jego rezerwacji. Z dokumentacji księgowej wynika, że B. P. sprzedał powyższy pojazd Skarżącemu w dniu [...] marca 2008 r., w tym samym dniu Skarżący sprzedał tenże pojazd K. P. za kwotę o 114.000 zł wyższą. P. R. umowę listingu zawarł [...] kwietnia 2008 r., a zatem przyjąć należy, że już pod koniec marca był w wyłącznym posiadaniu analizowanego pojazdu. Także w odniesieniu do pojazdu Mercedes Benz, który został sprzedany Skarżącemu przez K. P. w dniu [...] lutego 2008 r., następnie odsprzedany przez Skarżącego B. P. w dniu [...] marca 2008 r., zgromadzony materiał dowodowy pozwalał na przyjęcie, że nie doszło do rzeczywistego przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel. Owszem, w tej sytuacji pomiędzy wystawionymi fakturami upłynęło aż 35 dni, jednakże brak jest jakichkolwiek, obiektywnych dowodów wskazujących, że w powyższym okresie czasu pojazd znajdował się w posiadaniu Skarżącego i były w nim dokonywany określone naprawy. Wręcz przeciwnie, okoliczności współpracy pomiędzy Skarżącym a Państwem P. wskazuje, że także w tej sytuacji nie doszło do przemieszczenia pojazdu z L. do O., szczególnie że nabywcą (lesingobiorcą) powyższego pojazdu była firma U. [...] z siedzibą w M., czyli miejscowości położonej nieopodal L. W świetle powyższych dowodów, słusznie organy przyjęły, że wyjaśnienia Skarżącego w zakresie dysponowania pojazdami na początku marca 2008 r. oraz dokonywania ich remontów pozwalających na wielokrotne podniesienie ich wartości, są niewiarygodne. Wskazać należy, że Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów świadczących, że był w posiadaniu spornych pojazdów oraz dokonywał ich napraw w siedzibie swojej firmy w O. Wskazać należy, iż Skarżący nie miał w zakresie zarejestrowanej działalności gospodarczej naprawy pojazdów samochodowych (k. 21/1-21/10 akt adm.), nie zatrudniał w tym zakresie pracowników, w prowadzonej ewidencji nie posiadał jakichkolwiek dokumentów potwierdzających zakup części lub sprzętu do naprawy bądź świadczących o zleceniu usług naprawy pojazdów podmiotom trzecim. W ocenie Sądu twierdzenia Skarżącego rzekomego posiadania pojazdów i dokonywania napraw są również sprzeczne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, albowiem nieracjonalnym byłaby sprzedaż pojazdów przez B. P. (zarówno w imieniu własnym jak i małżonki) na rzecz Skarżącego w trakcie prowadzenia negocjacji z potencjalnymi klientami, jedynie w tym celu, aby pojazd przygotować do sprzedaży. Natomiast za racjonalny i logiczny należy przyjąć motyw działania Państwa P. przedstawiony przez organy skarbowe. W sytuacji możliwości nabycia po okazyjnej cenie pojazdu poza granicami Polski, jeden z małżonków P. nabywał pojazd, następnie fikcyjnie "odsprzedawał" go Skarżącemu, opodatkowanemu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z niewielkim zyskiem, po czym Skarżący, również fikcyjnie "odsprzedawał" ten sam pojazd, już w cenie zbliżonej do rynkowej, drugiemu z małżonków P. W ten sposób małżonkowie P. fikcyjnie zwiększali koszty uzyskania przychodów, zaniżając tym samym podstawę opodatkowania. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, organy skarbowe zebrały i w sposób wyczerpując rozpatrzyły cały materiał dowodowy, zaś dokonana ocena tego materiału, odpowiada zasadzie swobodnej oceny dowodów. Tym samym za niezasadne należało uznać zarzuty skargi, dotyczące naruszenia art. 191 o.p. W ocenie Sądu, bezpodstawne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania - art. 188 w zw. z art. 187 § 1 w zw. z art. 180 § 1 i art. 122 o.p., w szczególności braku podstaw do odmowy przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z zeznań M. M. i M. P. oraz dokumentów KP i KW. Wyjaśnić bowiem należy, że Skarżący w trakcie toczącego się postępowania, zarówno przed organem I instancji jak i organem odwoławczym, nie składał wniosku o przesłuchanie w charakterze świadka M. P. jak również dopuszczenia dowodów z dokumentów KP i KW. Powyższy zarzut pojawił się dopiero w skardze, tym samym organy nie mogły naruszyć wskazanych przepisów. Odnośnie natomiast świadka M. M. wskazać należy, iż Dyrektor Izby Skarbowej w B., postanowieniem z dnia [...] marca 2013 r. odmówił przeprowadzenia dowodu z jego przesłuchania, argumentując, że okoliczność współpracy B. P. i K. P. ze Skarżącym, została stwierdzona wystarczająco innym dowodem. W powyższym zakresie zgodzić się należy z organem albowiem w sprawie wyjaśnienia złożyli zarówno B. P. jak i K. P., także na okoliczność współpracy ze Skarżącym. Oczywistym jest, że osoby uczestniczące w transakcji posiadają szerszą i dokładniejszą wiedzę na ich temat, w szczególności w zakresie przewozu i napraw rzekomo sprzedanych na rzecz Skarżącego pojazdów. Rację ma Skarżący twierdząc, że w myśl art. 188 o.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Powyższy przepis jest jedną z gwarancji dla strony, że ta ma prawo czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu. Jednakże powyższe nie oznacza, że organ w każdej sytuacji przedłożenia wniosku dowodowego przez stronę, ma obowiązek go uwzględnić. Skoro, w ocenie organu, kwestia wzajemnych relacji i współpracy pomiędzy Państwem P. a Skarżącym została dostatecznie wyjaśniona (na podstawie wyjaśnień stron transakcji złożonych w postępowaniu kontrolnym i w niniejszej sprawie), w ocenie Sądu, istniały uzasadnione podstawy do odmowy przeprowadzenia wnioskowanego dowodu. Końcowo należy wskazać, że Sądowi znany jest z urzędu wyrok tut. Sądu z dnia 28 maja 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 55/13 w sprawie dotyczącej określania J. B. zobowiązania w podatku od towarów i usług za niektóre okresy rozliczeniowe 2007 r. Poczynione w nim uwagi i zastrzeżenia dotyczące przeprowadzonego postępowania nie mogły jednak mieć wpływu na ocenę zgodności z prawem postępowania podatkowego przeprowadzonego w niniejszej sprawie. Obie sprawy, choć w zbliżonym stanie faktycznym, są odrębnymi i samodzielnymi sprawami, zarówno podatkowymi jak i sądowoadministracyjnymi. O powyższym świadczy odrębność podmiotowa (różne strony stosunku prawnopodatkowego) jak również przedmiotowa (zakwestionowanie innych transakcji w różnych latach podatkowych). Z przepisu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie "p.p.s.a") wynika, że sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, to jednak związany jest granicami danej sprawy Oznacza to, że sąd nie może uczynić przedmiotem kontroli zgodności z prawem innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Przywołany przepis wyraźnie i jednoznacznie determinuje zakres kognicji sądu administracyjnego. Sąd operuje bowiem w granicach sprawy, którą jest sprawa rozstrzygnięta zaskarżonym aktem, co prowadzi do wniosku, że tym samym wyznacza on przedmiot postępowania sądowoadministracyjnego oraz jego ramy. Granice kontroli sądowoadministracyjnej wyznaczone więc zostają przez granice sprawy administracyjnej, której przedmiot jest zdeterminowany prawnymi podstawami wydanego w niej rozstrzygnięcia, i poza którymi sąd orzekający w sprawie nie jest uprawniony do podejmowania żadnej interwencji (por. wyrok NSA z 18 maja 2010 r., sygn. akt II OSK 854/09; wyrok NSA z 21 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1935/07). Dlatego też, mając na uwadze art. 134 § 1 p.p.s.a., przyjąć należało, że stanowisko wyrażone w wyroku o sygn. akt I SA/Bk 55/13, w żadnej mierze nie wiązało Sądu w niniejszej sprawie, jak również nie miało wpływu na ocenę zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Podsumowując, Sąd orzekający w tej sprawie nie dopatrzył się naruszenia przez organ przepisów postępowania, w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej decyzji. W konsekwencji prawidłowo zastosowano też wymienione w decyzji przepisy u.p.t.u., wskazujące na brak podstaw do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakwestionowanych fakturach VAT. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.