I SA/Bk 261/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński (spr.), Sędziowie sędzia WSA Paweł Janusz Lewkowicz,, sędzia WSA Andrzej Melezini, Protokolant st. sekretarz sądowy Marta Anna Lawda, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 września 2016 r. sprawy ze skargi O. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 r. (gm. M.) oddala skargę. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. Nr [...] Burmistrz M. określił O. [...] S.A. (dalej powoływana także jako skarżąca Spółka) zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2010 w kwocie [...] zł, w miejsce zadeklarowanej kwoty [...] zł. Do opodatkowania organ I instancji przyjął wartość budowli w postaci kabli 4.249.048,00 zł za okres 7 miesięcy oraz wartość pozostałych budowli 14.183,00 zł za okres 12 miesięcy, grunty związane z działalnością gospodarczą - 2,20 m2 oraz budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej – 4,65 m2. Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącej Spółki złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. W uzasadnieniu odwołania zarzucono naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 193 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: o.p.) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 4 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej: u.p.o.l.) z powodu nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki oraz z zestawienia linii telekomunikacyjnych przekazanych przez Spółkę w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu wartości obiektów podlegających opodatkowaniu. Zdaniem Spółki, organ zaniechał wyjaśnienia, dlaczego zignorował podaną przez Spółkę wartość linii kablowych i z niezrozumiałych względów ustalił wartość budowli w oparciu o dane zawarte w deklaracji za 2007 r. W zakresie naruszenia prawa materialnego Spółka uważa, że argumentacja przedstawiona przez organ nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. W tej sprawie linie kablowe przebiegają przez cudzą kanalizację (kanalizacja stanowi własność T. .. Sp. z o.o.), dlatego zdaniem Spółki nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Decyzją z dnia [...] grudnia 2015 r., Nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Kolegium wskazało, że przedmiotem sporu jest opodatkowanie budowli linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej w 2010 r. Zdaniem Kolegium prawidłowe powinno być przyjęcie do podstawy opodatkowania wartości linii kablowej, która wraz z kanalizacją kablową oraz innymi urządzeniami stanowiła całość sieci telekomunikacyjnej, czyli była (do końca lipca 2010 r.) częścią budowli w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach lokalnych. Zdaniem Kolegium, zasadnie organ podatkowy pierwszej instancji opodatkował linie kablowe stanowiące własność Spółki, jako część budowli, podatkiem od nieruchomości, mimo ich położenia w kanalizacji kablowej stanowiącej własność T. [...]. To zaś, że linie kablowe wraz z kanalizacją kablową, w której są położone, stanowią całość techniczno-użytkową będącą budowlą podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jest bezsporne, także między stronami postępowania. W ocenie Kolegium, spór w niniejszej sprawie dotyczy sposobu rozumienia przepisów prawa a nie, jak twierdzi skarżąca Spółka, stanu faktycznego. Nie było zatem konieczne przeprowadzanie jakiegokolwiek postępowania dowodowego na okoliczność istnienia nowych (niezadeklarowanych przez Spółkę) przedmiotów opodatkowania. Organ podatkowy I instancji nie obciążył podatkiem żadnych nowych obiektów budowlanych, nie było więc potrzeby badania ewidencji środków trwałych. Podatkiem obciążono tylko te przedmioty opodatkowania, które uwzględnił podatnik w złożonej przez siebie deklaracji podatkowej. Zanegowano jedynie podstawę opodatkowania ujawnioną w deklaracji za rok 2010. Przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że wartość budowli (za okres I - VII 2010 r.) była znacznie wyższa niż wykazana przez skarżącą Spółkę. Prawdą jest, że organ podatkowy pierwszej instancji przyjął wartość wynikającą z deklaracji za 2007 rok, ale była ona przecież wartością początkową wynikającą z ewidencji środków trwałych. Wartość tę wskazał podatnik, natomiast organ podatkowy pierwszej instancji nigdy nie negował jej prawidłowości. Podatnika wzywano do wyjaśnień i do ujawnienia wszelkich okoliczności, które miały wpływ na zmianę tej wartości w porównaniu do roku 2007. Podana w piśmie z dnia 12 maja 2015 r. wartość linii kablowej, tj. 2 367 174,00 zł, znacznie odbiegała od wartości deklarowanej w 2007 r., a podatnik w żaden sposób nie wyjaśnił, z czego ta różnica wynika - ograniczył się jedynie do stwierdzenia, że w toku postępowania podatkowego za 2008 r. Spółka dokonała wyodrębnienia obiektów nieuwzględnionych w deklaracji za ten rok. Wobec powyższego, a także wobec braku dowodów na zaistnienie zmian w stanie posiadania budowli w porównaniu do roku 2007 (kiedy to T. [...] S.A. deklarowała wszystkie budowle, łącznie z liniami kablowymi położonymi w kanalizacji kablowej), poza wynikającymi z umowy z dnia 31 stycznia 2009 r. zawartej z T. [...], organ I instancji miał prawo uznać, że żadne takie okoliczności nie wystąpiły. Kolegium podkreśliło, że organ I instancji kilkakrotnie wzywał skarżącą Spółkę po podania wartości środków trwałych, podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a także do udzielenia odpowiedzi czy następowały jakieś zmiany w zakresie przedmiotowych wartości w porównaniu do roku 2007. Kolegium wskazało, że w piśmiennictwie i orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, iż zasada współdziałania znajduje uzasadnienie w relacjach zasady prawdy materialnej oraz w prawach strony do czynnego udziału w postępowaniu, przy czyn współudział ten ewoluował z kategorii uprawnienia do kategorii powinności. Ustalenie pewnych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik, niekiedy pozostaje poza możliwościami organu. W takich właśnie sytuacjach, a także wtedy gdy podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swoich racji. Podatnik powinien sam ujawnić wszystko to, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy (wyrok NSA z dnia 24.05.2004 r., sygn. akt FSK 78 i 79/04, LEX nr 109935). To Spółka była dysponentem wiedzy i dokumentów na okoliczność wartości linii kablowych w kanalizacji kablowej. Tymczasem ograniczyła się do podania wartości budowli znacznie odbiegającej od uprzednio deklarowanej i kwestionowania faktu podlegania opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej będącej własnością innego podatnika. Na powyższą decyzję pełnomocnik skarżącej Spółki wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej jej wydanie decyzji organu I instancji oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Skarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 o.p. - przez nienależyte wyjaśnienie podstawy prawnej rozstrzygnięcia, będące konsekwencją nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych oraz nieuwzględnienia wyjaśnień strony postępowania podatkowego, wskutek czego nie ustalono podstawy opodatkowania od budowli - art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż za rok 2010 - ze względu na to, że własność kanalizacji i własność położonych w niej linii kablowych nie pokrywa się - nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zdaniem pełnomocnika skarżącej Spółki w sprawie nastąpiło naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 121 § 1 i art. 122 o.p., co było konsekwencją tego, że zaskarżona decyzja narusza art. 122 w związku z art. 193 o.p. oraz w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., z powodu nieprzeprowadzenia dowodu z ewidencji środków trwałych Spółki w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy w zakresie stanu i wartości obiektów podlegających opodatkowaniu. Zdaniem Spółki przedstawiona przez organ argumentacja, wskazująca na podleganie linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej podatkowi od nieruchomości, nie jest adekwatna w stanie faktycznym, który w przedmiotowej sprawie, tj. w sytuacji, w której spółka przestała być właścicielem kanalizacji kablowej, zaś pozostała właścicielem przebiegających przez tę kanalizację linii kablowych. W sytuacji, w której właścicielem kanalizacji, przez którą przebiegają linie kablowe, jest inny podmiot niż właściciel linii kablowych, linie te nie mogą zostać uznane za budowle podlegające podatkowi od nieruchomości. Spółka zarzuciła, że argumentacja organu nie uwzględnia, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikiem podatku od nieruchomości jest właściciel obiektu budowlanego. Wskazała, że w przypadku, gdy właścicielem zarówno kanalizacji, jak i linii kablowych jest ten sam podmiot, określenie podatnika od całości techniczno-użytkowej, na którą miały się składać te obiekty, jest możliwe - jest nim właściciel obu rzeczy, składających się na taką "całość". W ocenie spółki całość taka nie posiada natomiast właściciela w przypadku, gdy właścicielem kanalizacji jest inny podmiot niż właściciel położonych w niej linii kablowych. W stosunku do takiego "obiektu" nie sposób określić jego właściciela, co jej zdaniem oznacza, że dla takiej sytuacji ustawodawca nie przewidział podatnika. Skoro zaś norma prawnopodatkowa musi być, zgodnie z art. 217 Konstytucji RP, zbudowana w taki sposób, by określony został zarówno przedmiot opodatkowania, jak i podatnik (podmiot podatku), to nieokreślenie podatnika oznacza niepełną normę prawnopodatkową, co z kolei wyklucza opodatkowanie. Jeśliby za organem przyjąć, że linie kablowe stanowią wraz z kanalizacją całość techniczno-użytkową, to w sytuacji, w której mają one różnych właścicieli, nie ma podatnika podatku od nieruchomości z tego tytułu. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna. Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa materialnego ani procesowego w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy linie kablowe stanowią samodzielny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, w sytuacji, gdy kanalizacja kablowa znajduje się w rękach innego podmiotu. Odnosząc się do spornej kwestii wskazać należy, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według ustawodawcy podatkowego budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Zgodnie z art. 3 pkt 1 lit. "b" ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Z kolei definicja budowli dla potrzeb ustawy Prawo budowlane została zawarta w art. 3 pkt 3 tej ustawy (brzmienie obowiązujące w 2010 r.). Wśród desygnatów budowli w przepisie tym wymieniono m.in. sieci techniczne i sieci uzbrojenia terenu. W załączniku do tej ustawy doprecyzowano, że są to takie sieci jak: elektroenergetyczne, telekomunikacyjne, gazowe, ciepłownicze, wodociągowe, kanalizacyjne oraz rurociągi przesyłowe (kategoria XXVI w załączniku). Stan prawny w tym zakresie uległ zmianie dopiero z dniem 17 lipca 2010 r., na skutek nowelizacji Prawa budowlanego przez zmianę art. 3 pkt 3 (wskazanie, że budowlą są m.in. obiekty liniowe) i dodanie przepisu art. 3 pkt 3a, który definiuje pojęcie obiektu liniowego i stanowi, że jednym z takich obiektów liniowych jest kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Nie ulega zatem wątpliwości, że w świetle przepisów obowiązujących do 17 lipca 2010 r., sieć telekomunikacyjna jest budowlą na gruncie u.p.o.l. Jeżeli kable są położone w kanalizacji kablowej, wówczas obie te budowle tworzą całość techniczno-użytkową, a tym samym stanowią jedną budowlę. Sama kanalizacja kablowa, bez wypełnienia jej kablami, nie mogłaby bowiem służyć celowi świadczenia usług telekomunikacyjnych. Ta złożona z kanalizacji kablowej i kabli wraz z urządzeniami i instalacjami jedna budowla stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jeżeli jest związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sprzedaż kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu z jednoczesnym pozostawieniem linii kablowych we własności skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność sprzedaży nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. Organy podatkowe zasadnie zatem, na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., opodatkowały podatkiem od nieruchomości tę część budowli, która stanowi własność Spółki. Orzekający w tej sprawie Sąd w pełni podziela zatem pogląd wyrażony m.in. w wyroku tut. Sądu z dnia 24 lutego 2016 r., I SA/Bk 908/15, wyroku WSA w Łodzi z dnia 3 czerwca 2015 r. I SA/Łd 288/15, czy też wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 10 listopada 2015 r., I SA/Rz 289/15 (dostępny w bazie orzeczenia.nsa.gov.pl.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. osoby prawne, będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych. Z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, że opodatkowaniu podlega także część budowli związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obowiązek podatkowy ciąży zatem na właścicielach całej budowli, jak też właścicielach poszczególnych części tej budowli, składających się na budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową. Stanowisko prezentowane przez tut. Sąd znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z 14 czerwca 2016 r., II FSK 2651/14. NSA stwierdził, że fakt zmiany właściciela jednego z elementów budowli nie zmienia charakteru tej budowli, dalej mamy bowiem do czynienia z przewodami telekomunikacyjnymi ułożonymi w kanalizacji kablowej tworzącej całość techniczno-użytkową, czyli budowlę. Okoliczność zbycia kanalizacji kablowej na rzecz innego podmiotu, przy jednoczesnym pozostawieniu linii kablowych w rękach skarżącej Spółki, nie oznacza, że przestała istnieć całość techniczno-użytkowa pomiędzy tymi liniami kablowymi a kanalizacją kablową, w której zostały umieszczone. Czynność ta nie prowadzi do wyłączenia z opodatkowania części budowli tylko dlatego, że wspomniana budowla nie jest już własnością jednego podmiotu. W przepisach prawa podatkowego brak jest bowiem zastrzeżenia, że opodatkowane elementy budowli muszą stanowić samodzielną budowlę. Przeciwnie – zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają również części budowli związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnikiem podatku od nieruchomości może być zatem właściciel części budowli. Końcowo zaznaczenia wymaga, że z dniem 17 lipca 2010 r. nastąpiła zmiana stanu prawnego, która doprowadziła do zdefiniowania w art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane pojęcia obiektów liniowych. Od tego mementu ustawodawca definiuje takie obiekty jako m.in. kanalizację kablową, zastrzegając jednak, że kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego. Wobec powyższego organy zgodnie z obowiązującymi przepisami określiły wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. z tytułu budowli będących własnością Spółki (linii kablowych) jedynie za okres siedmiu miesięcy tego roku podatkowego. Tym samym, pozbawione podstaw okazały się zatem zarzuty naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 210 § 4 w związku z art. 122, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 193 o.p. - przez niewyjaśnienie przesłanek rozstrzygnięcia w zakresie podstawy opodatkowania od spornych budowli, co jest konsekwencją zaniechania ustaleń faktycznych w tym zakresie, w tym zaniechania dowodu z ewidencji środków o trwałych. W sprawie bezspornym jest, że Spółka była w 2010 r. właścicielem linii kablowych, umieszczonych w kanalizacji kablowej, będącej własnością innego podmiotu. Nie budzi również wątpliwości, że Spółka nie zadeklarowała ww. budowli do opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organy prawidłowo ustaliły, że Spółka zaniżyła w 2010 r. podstawę opodatkowania w stosunku do lat poprzednich. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym w 2010 r., podstawę opodatkowania stanowi dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4-6 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego. Sposób ustalania podstawy opodatkowania w przypadku budowli wymaga zatem szczególnej aktywności ze strony podatnika, która nie zawsze może zostać zastąpiona przez organ podatkowy. Zaznaczyć także należy, że w odniesieniu do podatku od nieruchomości, dokonane odpisy amortyzacyjne nie rzutują na wartość budowli w podatku od nieruchomości, skoro wartość tę bierze się - dla określenia podstawy opodatkowania - w pełnej wysokości (bez dokonanych odpisów amortyzacyjnych). Z akt sprawy wynika, że piśmie z dnia 12 maja 2015 r. skarżąca Spółka przedstawiła zestawienie, z którego wynika, że wartość linii kablowej wynosi 2 367 174,00 zł. Organ stwierdził, że kwota podana w przedstawionym przez Spółkę zestawieniu nie znajduje potwierdzenia w zgormadzonym materiale dowodowym, nie odpowiada danym zawartym w deklaracjach podatkowych składanych przez Spółkę. Zestawienie to nie zostało poparte dokumentami źródłowymi. W konsekwencji nie mogło ono stanowić podstawy do ustalenia wartości budowli. Organ dokonując ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od nieruchomości, zestawił wartości budowli podane przez skarżącą Spółkę w deklaracjach za lata 2007-2010 oraz uwzględnił sprzedaż części budowli na rzecz T. [...] Sp. z o.o. Szczegółowe ustalenia w tym zakresie przedstawiono w uzasadnieniu decyzji. W ocenie Sądu, taki sposób wyliczenia podstawy opodatkowania, przy braku współpracy ze strony skarżącej Spółki, jest prawidłowy. Trzeba podkreślić, że w toku postępowania podatkowego skarżąca Spółka nie przedstawiła żadnego dowodu podważającego przyjętą wartość budowli w 2010 r., nie wskazywała też na jakiekolwiek zmiany w stanie posiadania budowli (poza przeniesieniem na rzecz T. [...] Sp. z o.o. kanalizacji kablowej). Biorąc pod uwagę stawiane zarzuty trzeba zauważyć, że zgodnie z art. 180 § 1 o.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Dowodami tymi mogą być w szczególności (o czym stanowi art. 181 o.p.) księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2 omawianej ustawy oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. W świetle przytoczonej regulacji deklaracja podatkowa może być źródłem danych dotyczących wartości podstawy opodatkowania. Dopuszczalność ustalenia wartości linii kablowych w oparciu o pierwotną deklarację dotyczącą podatku od nieruchomości za inne lata zyskała aprobatę NSA wyrażoną m.in. w wyroku z dnia 7 lutego 2014 r., sygn. akt II FSK 502/12. Podatek od nieruchomości należny od osób prawnych podlega samoobliczeniu, co wiąże się z koniecznością samodzielnego ustalenia przez podatnika wszystkich elementów składających się na zobowiązanie podatkowe, tj. przedmiotu, podstawy opodatkowania oraz – przy uwzględnieniu wynikającej z uchwały właściwej rady gminy stawki – obliczenia wysokości podatku. Reguła ta ma wpływ na ocenę zakresu obowiązków podatnika, w kontekście ustalania poszczególnych elementów konstrukcyjnych podatku. Co do zasady, ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 o.p., spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się też uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego (por. wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 182/11). W kontrolowanej sprawie organy wypełniły wymogi stawiane im przez przepisy postępowania podatkowego. Zebrany i dostępny materiał dowodowy zapewnił możliwość wydania decyzji, w której dokonano prawidłowego wymiaru podatku od nieruchomości. Ustaleń tych nie podważyły zarzuty stawiane przez skarżącą Spółkę. W tym stanie rzeczy, uznając za chybione zarzuty skargi i stwierdzając brak innych naruszeń prawa warunkujących uchylenie zaskarżonej decyzji, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).