I SA/Bk 274/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski, Sędziowie sędzia WSA Piotr Pietrasz (spr.), sędzia WSA Sławomir Presnarowicz, Protokolant Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 sierpnia 2010 r. sprawy ze skargi M. Spółka z o.o. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] kwietnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie wartości celnej sprowadzonego z USA używanego samochodu osobowego oddala skargę Decyzją z [...] listopada 2006 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z [...] września 2006 r., w której określono wobec M. P. Sp. z o.o. w B. (dalej powoływana również jako Spółka, Skarżąca) kwotę długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty używanego samochodu marki Chevrolet [...]. W dniu [...].06.2006 r. Pan W. W., działający w imieniu M. P. sp. z o.o. w B., zgłosił w Oddziale Celnym w B., celem objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu, wg dokumentu SAD nr [...], sprowadzony z USA samochód używany marki Chevrolet [...], o pojemności silnika 6000 cm3, wyprodukowany w 2005 roku. Do zgłoszenia załączono, m.in.: sporządzoną w języku polskim umowę kupna - sprzedaży z dnia [...].03.2006 r., potwierdzającą sprzedaż auta przez zamieszkałego w USA K. W. dla K. W., działającej z upoważnienia skarżącej Spółki, za kwotę 17.800 USD (cena auta - 16.000 USD + koszt transportu pojazdu z USA do Polski - 1.800 USD). Przedłożono jednocześnie zagraniczne świadectwo własności pojazdu (Certificate of Title of a Vehicle), wystawione w dniu [...].03.2006 r. przez władze Stanu I. Wyrokiem z dnia 18.04.2007 r., sygn. akt l SA/Bk 27/07 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w B., stwierdzając, iż organy przekroczyły w sprawie granicę między swobodną a dowolną oceną materiału dowodowego. Zastrzeżenia Sądu wzbudził fakt, iż klasyfikacji importowanego samochodu organy celne dokonały poprzez rozwinięcie i wyjaśnienie poszczególnych członów jego nazwy handlowej, do czego posłużyły organom słowniki wyrazów obcych oraz "dane z internetu", podczas, gdy w aktach sprawy znajduje się dowód rejestracji przedmiotowego pojazdu w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej, z którego wynika, że był on tam traktowany jako samochód typu "Trak". Powołując się na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok NSA z 29 października 2004 r., sygn. akt l GSK 1069/04), Sąd stwierdził, iż dokumenty urzędowe, jakimi są zagraniczne dowody rejestracyjne pojazdu, mają zwiększoną moc dowodową i stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone, zaś z dokumentem urzędowym związane jest domniemanie zgodności zawartej w nich treści z prawdą. Organ celny, który nie posiada wiarygodnych przeciwdowodów, będąc związany dokumentem urzędowym, zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynika z jego treści. Sąd wskazał także, iż o szczególnej mocy dokumentów urzędowych w procesie klasyfikacji pojazdów na gruncie Taryfy Celnej, wypowiadał się także NSA w wyroku z 23 maja 2005 r. (sygn. akt GSK 519/04). Podzielając wyrażone w tych wyrokach poglądy, uznał, że w przedmiotowej sprawie organy celne całkowicie zlekceważyły dowód rejestracji przedmiotowego samochodu za granicą, nie podejmując nawet próby jego przetłumaczenia. Sąd zauważył ponadto, iż w aktach sprawy znajdują się dokumenty w postaci zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym oraz identyfikacji pojazdu, wydane przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów w B., z których wynika, że przedmiotowy samochód to samochód ciężarowy. One również zostały przez organy celne zlekceważone, bez wskazania jakiegokolwiek przeciwdowodu. W świetle tych uwag Sąd uznał, że pominięcie w niniejszej sprawie dowodów w postaci dokumentów rejestracyjnych pojazdu za granicą oraz jego badań technicznych w kraju stanowi naruszenie art. 191 Ordynacji podatkowej, które w ocenie Sądu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W związku z powyższym wyrokiem, decyzją nr [...] z dnia [...].07.2007 r., organ odwoławczy uchylił zaskarżoną decyzję organu l instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Decyzją z [...] kwietnia 2010 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w B., po wielokrotnym rozpoznawaniu sprawy, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z [...] stycznia 2010 r., w której dokonano wobec M. P. Sp. z o.o. w B. zmiany opisu towaru będącego przedmiotem zgłoszenia celnego z kodu 8704213900 na 8703249000 oraz określono wartość celną towaru na kwotę 97 488 zł i kwotę długu celnego na kwotę 9 749,00 zł, z tytułu dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty używanego samochodu marki Chevrolet [...]. Jednocześnie, odrębną decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. o numerze [...], Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] stycznia 2010 r. określającą skarżącej Spółce podatek akcyzowy w wysokości 14.584 zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie 26.801 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że organ I instancji w prawidłowy sposób określił wysokość zobowiązania w podatku akcyzowym oraz w podatku od towarów i usług od nabytego przez skarżącą Spółkę samochodu marki Chevrolet [...]. Odnosząc się do zarzutów odwołania wskazał, iż ustalenie wartości taryfowej, wartości celnej jak również kwoty długu celnego nie było przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji, a zatem nie mogło być również przedmiotem postępowania odwoławczego. Na powyższą decyzję skarżąca Spółka wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Skarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego: – art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako ustawa o VAT) poprzez przyjęcie, że kwota podatku została przez odwołującego wskazana nieprawidłowo, – art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm., dalej powoływana w skrócie jako u.p.a.) poprzez uznanie, że kwota akcyzy została przez odwołującego wskazana nieprawidłowo, oraz naruszenie przepisów prawa procesowego: – art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako o.p.) poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, – art. 122 o.p. poprzez działanie sprzeczne z zasadą podejmowania niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, – art. 187 § 1 o.p. poprzez naruszenie przez organ zasady zebrania materiału dowodowego oraz wyczerpującego jego rozpatrzenia, – art. 191 o.p. poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, która w niniejszym postępowaniu była dowolna. Uzasadniając powyższe zarzuty, skarżąca Spółka wskazała, iż podstawą wydania rozstrzygnięcia przez organ w zakresie wymiaru podatku akcyzowego i podatku od towarowi usług, była ustalona przez organ wartość celna oraz kwota cła na podstawie innej, ostatecznej decyzji, która również została przez spółkę zaskarżona do sądu. Zarzuty i uwagi zawarte w tamtej skardze dotyczą również niniejszej sprawy. Zdaniem Skarżącej, zgłaszający dokonał prawidłowego zakwalifikowania pojazdu do kodu CN 8704 21 39 00. Nadto nie ma podstaw do tego, by uznać, że wartość pojazdu wskazana przez skarżącego jest nieprawidłowa, czy też niezgodna z prawdą. Nie sposób zgodzić się z twierdzeniem organu odwoławczego, że dwie decyzje (decyzja zmieniająca kod taryfowy i ustalająca wysokość długu celnego oraz decyzja ustalająca podatek akcyzowy i podatek od towarów i usług) są od siebie niezależne - są one ze sobą ściśle powiązane i nie ma możliwości rozpoznawania jednej bez weryfikacji drugiej. Nieprawidłowe ustalenia, poczynione w decyzji dotyczącej zmiany kodu towaru oraz ustalenia jego wartości, stanowiły podstawę do wydania nieprawidłowego rozstrzygnięcia w zakresie wymiaru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. W przedmiotowej sprawie spór pomiędzy organami celnymi (podatkowymi) a Spółką dotyczył kwestii określenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Rozstrzygnięcie tej kwestii nieodzownie wiązało się z jednoczesnym rozstrzygnięciem sporu w sprawie o sygn. akt I SA/Bk 273/10. W tej zaś sprawie spór dotyczył dwóch, jakże zasadniczych, kwestii. Pierwsza dotyczyła zaklasyfikowania przedmiotowego pojazdu do jednej z dwóch pozycji Taryfy Celnej. Według organu samochód został zaliczony do pozycji 8703 – pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, zaś w opinii Skarżącej pojazd ten należało zaliczyć do kategorii 8704 – pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Z kolei drugie zagadnienie wiązało się z zakwestionowaniem przez Skarżącą ustalenia przez organy celne wartości celnej samochodu w wysokości odmiennej niż zadeklarowana przez Skarżącą. W niniejszej sprawie od zaliczenia samochodu do pozycji 8703 Taryfy Celnej zależało to, czy stanowi on wyrób akcyzowy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), zwanej dalej u.p.a. W stanie prawnym obowiązującym w 2006 r. celu określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy, a jeżeli tak, to według jakiej stawki należy naliczyć podatek akcyzowy, czy dany wyrób akcyzowy jest zwolniony z akcyzy lub też obciążony dodatkowymi obowiązkami administracyjnym i związanymi z jego przemieszczaniem, niezbędne było prawidłowe zaklasyfikowanie wyrobu będącego przedmiotem transakcji. Biorąc pod uwagę treść art. 3 u.p.a. wskazać należy, że w celu określenia zakresu wyrobów podlegających opodatkowaniu podatkiem akcyzowym, jak również regulacjom dotyczącym obrotu tymi wyrobami, ustawodawca odwołuje się do odpowiednich klasyfikacji statystycznych, tj. Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz Scalonej Nomenklatury Handlu Zagranicznego (CN). Opodatkowaniu akcyzą podlegały między innymi import wyrobów akcyzowych (art. 4 ust. 1 pkt 4 u.p.a.), a pojęcie wyrobów akcyzowych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 1 u.p.a., który to przepis wskazuje, iż wyrobami akcyzowymi podlegającymi akcyzie są wyroby określone w załączniku nr 1 do ustawy. Poza sporem pozostaje okoliczność, że zarówno z treści pozycji 59 załącznika numer 1 do ustawy o podatku akcyzowym, jak i z treści wyjaśnień do Taryfy Celnej (Obwieszczenie Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy Celnej, M.P. z 2006 r. Nr 86, poz. 880 zał.) do pozycji 8703 wynika, że zasadniczym kryterium wyróżniającym jest przeznaczenie klasyfikowanych tam pojazdów zasadniczo do przewozu osób. Zgodnie z brzmieniem pozycja 8703 obejmuje "samochody i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) łącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Jednocześnie w wyjaśnieniach do Taryfy celnej wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W tym miejscu należy także podkreślić, że sformułowanie "samochody i inne pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób" zawiera w sobie podstawowe kryterium klasyfikacji pojazdów, które powinno być w pierwszej kolejności brane pod uwagę w procesie klasyfikacji do tego, a nie innego kodu Taryfy. Zatem aby pojazd mógł być objęty pozycją CN 8703 musi przede wszystkim być przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Dopiero niespełnienie tego podstawowego warunku oznacza, iż nie jest możliwe zaklasyfikowanie do tej grupy. W skardze wywiedzionej do Sądu Skarżący podkreślili, iż zarzuty i uwagi zawarte w skardze dotyczącej decyzji z [...] kwietnia 2010 r. nr [...] Dyrektora Izby Celnej w B., w której dokonano wobec M. P. Sp. z o.o. w B.u zmiany opisu towaru będącego przedmiotem zgłoszenia celnego z kodu 8704213900 na 8703249000 oraz określono wartość celną towaru na kwotę 97 488 zł i kwotę długu celnego na kwotę 9 749,00 zł, z tytułu dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym Wspólnoty używanego samochodu marki Chevrolet [...], odnoszą się także do niniejszej sprawy. Należy jednakże zauważyć, iż zgodne z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Sąd nie może zatem w niniejszej sprawie oceniać legalności wskazanej decyzji, która co należy podkreślić została przeprowadzona w sprawie o sygn. I SA/Bk 273/10, zaś jej efektem było oddalenie skargi Skarżącej. Skoro tak to przedmiotem oceny Sądu w tej sprawie mogły być tylko i wyłącznie zagadnienia związane w wymiarem podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. Prawidłowe ustalenia w zakresie zmiany kodu towaru oraz dotyczące jego wartości stanowiły podstawę do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia w zakresie wymiaru podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Organy celne (podatkowe) dokonały tego w dwóch oddzielnych decyzjach, odrębnej dla klasyfikacji towaru, określenia wartości celnej i określenia należności celnej oraz odrębnej dla określenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Praktyka powyższa nie jest sprzeczna z prawem i nie zmienia faktu, iż faktycznie mamy tu do czynienia z odrębnymi przedmiotami rozstrzygnięcia w odniesieniu do każdej należności daninowej, w odniesieniu do określenia wartości celnej i w odniesieniu do zaklasyfikowania towaru. Określenie podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług było w tej sprawie w istocie rzeczy konsekwencją zaliczenia przedmiotowego samochodu do pozycji 8703 Taryfy Celnej oraz określenia przez organy celne w odrębnej decyzji wartości celnej oraz cła. Sąd nie dopatrzył się natomiast naruszenia postanowień art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani też art. 20 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Zauważyć należy, iż Skarżąca nie sprecyzowała na czym miało polegać naruszenie tych przepisów, pomijając kwestie określenia wartości celnej i klasyfikacji samochodu. Z tego samego powodu nie są również zasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy - Ordynacja podatkowa. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia innych przepisów prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu zaskarżonej decyzji. W tych okolicznościach, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono jak w sentencji.