I SA/Bk 321/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Mieczysław Markowski (spr.), Sędziowie asesor WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant Katarzyna Luto, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 listopada 2008 r. sprawy ze skargi M. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] lipca 2008 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 rok oddala skargę. Decyzją z [...] kwietnia 2007 r. Nr [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., m.in. w oparciu o postanowienia art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej w skrócie jako u.p.d.o.f.), ustalił M. D. (dalej jako "skarżąca") zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r. w kwocie [...] zł. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącej, decyzją z dnia [...] września 2007 r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B. uchylił w/w decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji z zaleceniem przeprowadzenia postępowania dowodowego w zakresie ustalenia, jakie zasoby finansowe i majątkowe małżonkowie J. i M. D. posiadali na dzień 1 stycznia 2005 r. i 31 grudnia 2005 r. Organ wskazał też na konieczność rozpatrzenia wniosków dowodowych zawartych w odwołaniu. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] marca 2008 r. Nr [...] ustalił M. D. zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r. w kwocie [...] zł. Na podstawie informacji zawartych w oświadczeniach o poniesionych wydatkach oraz o stanie majątkowym na dzień 1 stycznia 2005 r., złożonych przez małżonków D., a także innych dowodach, takich jak informacje udzielane przez organy administracji oraz dokumenty bankowe organ ustalił, że małżonkowie J. i M. D. osiągnęli w 2005 r. dochody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, ponieważ poniesione przez nich w roku podatkowym wydatki i wartość zgromadzonego w tym roku mienia nie znajdują pokrycia w przychodach i dochodach uzyskanych w roku podatkowym oraz mieniu zgromadzonym w latach poprzednich. Organ zaznaczył, iż z uwagi, że małżonkowie D. z dniem 18 listopada 2005 r., w formie aktu notarialnego, ustanowili rozdzielność majątkową, dlatego też należało w sprawie poczynić odrębne wyliczenia za okresy od 1 stycznia 2005 r. do 17 listopada 2005 r. oraz za okres od 18 listopada 2005 r. do 31 grudnia 2005 r. Organ stwierdził, że dochód z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą PHU "G.", na osiągnięcie którego powoływał się mąż skarżącej w złożonym oświadczeniu o osiągniętych w 2005 r. dochodach (przychodach), nie mógł być źródłem pokrycia poniesionych w tym roku wydatków, ponieważ mąż skarżącej w 2005 r. faktycznie nie mógł takimi środkami dysponować. W celu ustalenia faktycznej wysokości środków finansowych, którymi w roku 2005, mógł dysponować, mąż skarżącej w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, dokonano rozliczenia rzeczywiście uzyskanych z tej działalności wpływów finansowych i faktycznie poniesionych w związku z tą działalnością wydatków. Ostatecznie organ ustalił za okres, w którym istniała między małżonkami wspólność majątkowa wpływy środków pieniężnych z tytułu działalności gospodarczej na kwotę [...] zł oraz wydatki tych środków w kwocie [...] zł, zaś w okresie rozdzielności majątkowej wpływy – [...] zł i wydatki – [...] zł. Organ dokonał w tym zakresie analizy adnotacji na fakturach, dołączonych do faktur dowodów KP, a także przelewów bankowych. W tak ustalonym stanie faktycznym, uwzględniając również inne dochody uzyskane w 2005 r. przez małżonków, w szczególności z emerytur oraz stan środków pieniężnych na rachunkach bankowych małżonka skarżącej na 31 grudnia 2005 r., a także wartość posiadanego mienia na 1 stycznia 2005 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., ustalił wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w wysokości [...] zł. w okresie wspólności majątkowej oraz [...] zł w okresie rozdzielności majątkowej. Następnie biorąc do podstawy opodatkowania połowę nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów małżonków D., ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych wg stawki 75 % w kwocie [...] zł. Z powyższą decyzją nie zgodziła się skarżąca i w złożonym do Dyrektora Izby Skarbowej w B. odwołaniu wniosła o jej uchylenie w całości oraz merytoryczne rozpatrzenie sprawy przez organ II instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła między innymi naruszenie art. 122 i art. 187§1 ustawy z dnia 29 sierpnia Ordynacja podatkowa oraz art. 8 ust. 1, art. 20 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Izby Skarbowej w B., decyzją z [...] lipca 2008 r. Nr [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję w całości. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. nie zawiera zamkniętego katalogu wydatków, czy mienia, które są podstawą do wymierzenia podatku z nieujawnionych źródeł przychodów. W związku z tym organ prowadzący postępowanie z nieujawnionych źródeł przychodów powinien uwzględnić także poniesione wydatki i przychody otrzymane w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. W dalszej części uzasadnienia wskazano, że organ pierwszej instancji nie uznał podatkowej księgi przychodów i rozchodów firmy "G." za 2005 r. za ewidencję przychodów nieujawnionych do opodatkowania, a stwierdził jedynie, że wydatki i mienie małżonków D., poniesione i zgromadzone w roku badanym, a także wydatki i mienie udokumentowane w księdze przychodów i rozchodów (w okresie od 1 stycznia do 17 listopada 2005 r.), nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że organ I instancji dokonał m.in. przesłuchania świadków, czynności sprawdzających u kontrahentów firmy "G." oraz przeanalizował dowody źródłowe w postaci: wyciągów bankowych, dowodów kasowych KP, przelewów bankowych, adnotacji kontrahentów i banku na fakturach. Na tej podstawie ustalił również faktyczne wpływy i wydatki środków pieniężnych, uwzględniając terminy regulowania zobowiązań i należności w firmie "G.". Powyższe zdaniem organu odwoławczego wskazuje, że materiał zgromadzony w sprawie jest kompletny i odpowiada regułom określonym w art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy powołując się na treść art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego wskazał, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa, obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Bezspornie jest, że działalność gospodarcza prowadzona przez męża strony w ramach firmy "G." była działalnością zarobkową. Ponadto, w złożonych oświadczeniach majątkowych małżonkowie nie wykazali żadnego odrębnego majątku (mienia). Organ pierwszej instancji prawidłowo więc przyjął, iż w roku 2005 wszystkie wydatki małżonkowie D. ponieśli z majątku wspólnego. Oznacza to także, że wszelkie dochody uzyskane w trakcie trwania wspólności ustawowej małżeńskiej wchodziły w skład majątku wspólnego i z niego były wspólnie finansowane wydatki, w tym także wydatki na prowadzenie działalności gospodarczej zarejestrowanej na męża skarżącej. Dlatego też, zdaniem organu odwoławczego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej był uprawniony w celu ustalenia podstawy opodatkowania do zastosowania dla okresu od 1 stycznia 2005 r. do 17 listopada 2005 r. przepisów art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f. Z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w B. nie zgodziła się skarżąca i wywiodła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Rozstrzygnięciu organu odwoławczego zarzuciła naruszenie art. 20 § 3 u.p.d.o.f., a także naruszenie: art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na fakt ustalenia przez organ podatkowy drugiej instancji, iż stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (dalej w skrócie, jako k.r.i.o.), z mocy prawa nie ponosząc jakichkolwiek wydatków przy prowadzeniu działalności gospodarczej prowadzonej przez męża oraz nie gromadząc jakiegokolwiek majątku w roku 2005 z mocy prawa powstał dla skarżącej przychód z nieujawnionych źródeł przychodów, a także art. 122, art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na niepodjęcie w trakcie postępowania wszelkich koniecznych działań mających na celu wyjaśnienie stanu faktycznego oraz oparcia rozstrzygnięcia na nie udowodnionych okolicznościach faktycznych. Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wnosiła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w B., jako niezgodnej z prawem. W uzasadnieniu skargi jej autorka wywodziła, że z zebranego materiału dowodowego w niniejszej sprawie wynika jednoznacznie, iż strona w roku 2005 nie poniosła jakichkolwiek wydatków, poza wydatkami koniecznymi na utrzymanie oraz nie zgromadziła jakiegokolwiek majątku. Bezspornie natomiast we wspomnianym roku, wydatki ponosił jej mąż, które to wydatki zostały zaewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla działalności gospodarczej pod nazwą "G." z siedzibą w B. Zdaniem skarżącej przedmiotowa działalność winna być, z uwagi na fakt założenia ksiąg podatkowych oraz składania stosownych deklaracji podatkowych we właściwych miejscowo urzędach skarbowych, zaliczona do ujawnionego źródła przychodów. Zdaniem strony skarżącej, za nieuprawnione należy uznać również stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w B., iż z uwagi na treść art. 31 § 1 k.r.i.o., 50 % nadwyżki wydatków nad przychodami w roku podatkowym 2005 zaewidencjonowanych w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej dla działalności gospodarczej "G." stanowi dla skarżącej źródło nieujawnionych przychodów za ten rok. Skarżąca nie zgodziła się z oceną Dyrektora Izby Skarbowej w B. zawartą w uzasadnieniu skarżonej decyzji, iż w przedmiotowej sprawie w pełni było przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe. Wszelkie czynności, jakie były przeprowadzane w niniejszej sprawie dotyczyły jedynie podatkowej księgi przychodów i rozchodów prowadzonej w 2005 r. przez męża skarżącej, które to czynności nie miały nic wspólnego z ustaleniem czy skarżąca w roku podatkowym 2005 uzyskała przychody z nieujawnionych źródeł. Nadto w aktach sprawy brak jest jakiegokolwiek dowodu, iż dany wydatek zaewidencjonowany w podatkowej księdze przychodów i rozchodów prowadzonej przez J. D. został poniesiony w roku podatkowym 2005. Skarżąca wskazała również, że jej mąż posiadał własne środki finansowe w latach wcześniejszych, co wynika z decyzji ostatecznych Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2007 r. w łącznej kwocie [...] zł, co nie znalazło odzwierciedlenia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo Skarżąca zarzuciła, że nie powołano biegłego z zakresu rachunkowości w celu założenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzenia przepływów finansowych wskazujących na źródła pochodzenia środków finansowych. Skarżąca podniosła, iż fakt wydania w przedmiotowej sprawie postanowienia odmawiającego przeprowadzenia szeregu koniecznych i niezbędnych dowodów, wskazuje na niechęć wyjaśnienia stanu faktycznego przez organ podatkowy. Samo poniesienie oraz zaewidencjonowanie wydatków w podatkowej księdze przychodów i rozchodów przez jej męża, nie może przesądzać o ich pochodzeniu z nieujawnionych źródeł. Dlatego też Skarżąca miał prawo do żądania przeprowadzenia pełnego oraz wyczerpującego postępowania dowodowego. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W świetle przepisów art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez Sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że decyzja będąca przedmiotem skargi nie narusza przepisów prawa materialnego, ani też procesowego w sposób, który mógłby stanowić podstawę do jej uchylenia. Zasadniczy spór w sprawie jest wynikiem kwestionowania przez skarżącą możliwości ustalenia przychodu z nieujawnionych źródeł przychodów, na podstawie wydatków, zaliczonych przez jej męża – J. D. do ujawnionego źródła przychodów (art.10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.). W literaturze przedmiotu podnosi się, że "w przypadku opodatkowania dochodu, którego schemat oparty jest na wartości konsumpcji zrealizowanej w roku podatkowym, powiększonej o zgromadzone mienie podatnika, podatek wymierzany jest przez wnioskowanie z oznak zewnętrznych", oraz, że konsumpcja oraz wartość oszczędności, czyli majątek podatnika, są wielkościami służącymi do odtworzenia dochodu" (patrz P. Pietrasz, Opodatkowanie dochodów nieujawnionych, Wolters Kluwer Polska 2007r., s.32-33). Zatem pierwszym elementem niezbędnym do ustalenia wysokości omawianych przychodów jest stwierdzenie wysokości poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków oraz wartości zgromadzonego w tymże roku mienia, jak również mienia zgromadzonego w latach poprzednich. Ustalając wysokość poniesionych przez podatnika wydatków organy powinny brać pod uwagę wszystkie wydatki poniesione w roku podatkowym również te poniesione w ramach ujawnionego źródła przychodów, jak w omawianej sprawie. Dążąc do urzeczywistnienia realizacji zasady powszechności opodatkowania, ustawodawca w art. 20 ust. 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., wprowadził restrykcyjną instytucję opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach bądź pochodzących ze źródeł nieujawnionych, posługując się odmiennymi od funkcjonujących generalnie mechanizmami prawnymi, w tym m.in. w zakresie sposobu tworzenia podstawy opodatkowania oraz wysokości stawki podatkowej (75%), ale również w zakresie ciężaru dowodu. W postępowaniu dotyczącym przychodów ze źródeł nieujawnionych organy podatkowe dowodzą istnienia i wysokości przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych natomiast podatnik udowadnia okoliczności i wysokość pokrycia w powyższym zakresie. Z istoty rzeczy to na podatniku spoczywa, więc ciężar wykazania, że suma poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tymże roku zasobów finansowych znajdują pokrycie w już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania źródłach przychodu oraz w posiadanych przedtem zasobach majątkowych. W myśl postanowień art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. ustalając wielkości nieujawnionych przychodów należy porównać wielkość poniesionych w roku podatkowym wydatków oraz wartość zgromadzonego w tym roku mienia, z mieniem zgromadzonym w roku podatkowym i w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. W świetle powyższego podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. nie znajduje uzasadnienia, gdyż organy dokonały porównania z jednej strony wydatków, w tym również tych poniesionych w ramach prowadzonej przez męża skarżącej działalności gospodarczej ("G.") i wartości mienia zgromadzonego w 2005 r., a z drugiej - mienia zgromadzonego w tymże roku i w latach poprzednich pochodzącego z przychodów opodatkowanych i wolnych od opodatkowania. Organy podjęły niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia dochodów i wydatków (znajduje to odniesienie w dowodach znajdujących się w aktach sprawy). Natomiast skarżąca nie wykazała pokrycia ustalonych przez organy przychodów, w opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania źródłach przychodu oraz w posiadanych przedtem zasobach majątkowych jej bądź jej męża. W ocenie Sądu nietrafne są zarzuty skarżącej M. D. dotyczące dokonania wymiaru podatku każdemu z małżonków D., z naruszeniem art. 31§1 k.r.i.o. Z ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy wynika, że w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 17 listopada 2005 r. pomiędzy małżonkami J. i M. D. istniała wspólność ustawowa. Powyższe znalazło również potwierdzenie w oświadczeniach majątkowych złożonych przez małżonków, w których żadne z nich nie wykazało odrębnego majątku. Tych ustaleń skarżąca nie kwestionowała w trakcie postępowania. Powyższe dawało organom podstawę do uznania, iż w roku objętym kontrolą w w/w okresie, małżonkowie D. wszystkie wydatki ponieśli z majątku wspólnego. Zgodzić się zatem należy z Dyrektorem Izby Skarbowej, że w w/w okresie 2005 r. wszelkie uzyskane przez małżonków dochody wchodziły w skład majątku wspólnego i z niego były wspólnie finansowane wydatki, w tym także wydatki na prowadzenie działalności gospodarczej zarejestrowanej na imię i nazwisko skarżącego. Przyjęcie w konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych zasady oddzielnego opodatkowania dochodów małżonków i traktowania małżonków, jako odrębnych podatników (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi opodatkowania dochodów na zasadach ogólnych), skutkuje brakiem możliwości dokonania małżonkom D. łącznego wymiaru podatku od nieujawnionego dochodu. Dlatego też za działanie zgodne z prawem Sąd uznał dokonanie wymiaru podatku każdemu z małżonków odrębnie, od połowy przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów małżonków D. (w związku z istniejącą między małżonkami w okresie od 1 stycznia 2005 r. do 17 listopada 2005 r. wspólnością majątkową), w tym także z uwzględnieniem rzeczywiście uzyskanych przychodów i wydatków poniesionych w ramach działalności gospodarczej "G." zarejestrowanej na imię i nazwisko skarżącego. Nietrafny jest również zarzut dotyczący pominięcia przez organy faktu, iż finansowaniu wydatków męża skarżącej w 2005 r. mógł służyć dochód w łącznej wysokości [...] zł wynikający z decyzji ustalających wysokość zobowiązań podatkowych w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu osiągnięcia dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. i 2004 r. Ustalone w decyzjach Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2003 r. i 2004 r. (jak wyjaśniono w odpowiedzi na skargę wskazana przez skarżącą kwota dotyczy łącznie wydatków Państwa D. sfinansowanych ze źródeł nieujawnionych w latach 2003 i 2004,) stanowiły kwoty, o które wydatki poniesione w 2003 r. i w 2004 r. przez małżonka skarżącej przekraczały mienie zgromadzone przez niego w roku badanym i w latach poprzednich. Nie był to zatem dochód, rozumiany jako mienie, który generowałby zwiększenie zasobów finansowych w roku następnym, niewątpliwie zatem kwota wydatków nie mogła zostać uwzględniona, jako źródło finansowania wydatków w 2005 r. W niniejszej sprawie organy ustaliły natomiast, jakie mienie małżonek skarżącej i skarżąca zgromadzili do 2005 r., tym samym ustalono zasoby podatnika pochodzące z lat poprzednich, które zostały uwzględnione w dokonanym rozliczeniu. Za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut naruszenia przepisów art. 122, art. 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej. W szczególności wbrew zarzutom skargi organy kwestionując możliwość pokrycia poniesionych w 2005 r. wydatków dochodem z działalności gospodarczej nie dokonały jedynie zsumowania poszczególnych kolumn podatkowej księgi przychodów i rozchodów firmy "G." prowadzonej przez męża skarżącej, lecz ustalając rzeczywiste wyniki ekonomiczne prowadzonej w 2005 r. działalności gospodarczej oparły się na dokumentach źródłowych: wyciągach bankowych, dowodach kasowych KP "Kasa przyjmie", przelewach bankowych, adnotacjach kontrahentów i banku na fakturach - potwierdzających uzyskanie faktycznych wpływów i poniesienie wydatków w roku 2005, które zostały opisane w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. (s. 5-17 tejże decyzji). Organy odniosły się również do wszystkich wniosków dowodowych strony. Z uwagi na odmowę złożenia zeznań przez A. i A. P., organy nie miały możliwości przeprowadzenia tych dowodów. Jednocześnie podkreślić należy, iż w przedmiotowej sprawie, dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego M. D. z tytułu osiągnięcia przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r. strona nie składała wniosków dowodowych dotyczących przesłuchania świadków i powołania biegłych z zakresu metalurgii i rachunkowości. Tym samym za niezasadne uznać należy zarzuty skarżącej nie przeprowadzenia w/w dowodów, skoro skarżąca w trakcie postępowania nie składała w tym zakresie wniosków dowodowych. Takie wnioski, jak wynika z odpowiedzi na skargę, były składane jedynie w postępowaniu dotyczącym męża skarżącej – J. D., do których organ odniósł się w postanowieniu z dnia [...] stycznia 2008 r. W świetle powyższego, nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Biorąc pod uwagę powyższe, nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi Sąd orzekł o jej oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.