I SA/Bk 389/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jacek Pruszyński, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini (spr.), sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2015 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2017 r., nr [...], Naczelnik P. Urzędu Celno-Skarbowego w B. określił J. G. (dalej jako: "Skarżący") zobowiązanie w podatku od towarów i usług za wrzesień 2015 r. w wysokości 50.641 zł w miejsce zadeklarowanej kwoty zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości 580.000 zł oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 6.320 zł. W oparciu o zgromadzony w sprawie materiał dowodowy organ I instancji stwierdził, że Skarżący zaniżył podatek należny o kwotę 139.649 zł w związku z zadeklarowaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, która faktycznie nie miała miejsca, na rzecz litewskiej firmy U. oraz zawyżył podatek naliczony o kwotę 497.312 zł na skutek odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez firmę N. , które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zaskarżonej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie: art. 180 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej jako: "o.p."); art. 191 o.p.; art. 122 i art. 187 o.p.; art. 123 o.p.; art. 13, art. 41, art. 5 oraz art. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej jako: "u.p.t.u."); art. 86 i art. 88 u.p.t.u. Jednocześnie wniósł szereg wniosków dowodowych. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Organ odwoławczy wskazał, że w okresie objętym postępowaniem Skarżący prowadził jednoosobową działalność gospodarczą pn. P. J. z/s w G., w zakresie sprzedaży parafiny, zniczy, barwników, świec i wkładów zapachowych. We wrześniu 2015 r. Skarżący wystawił na rzecz U. fakturę o wartości 746.216,83 zł tytułem sprzedaży zniczy szklanych, wkładów, wypraski i knotów oraz fakturę o wartości 604,26 zł dotyczącą sprzedaży zniczy szklanych. W odniesieniu do tych transakcji zastosował 0% stawkę podatku VAT. Organ przywołał treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 5, art. 13 i art. 42 ust. 1 i ust. 11 u.p.t.u. i wskazał, że restrykcyjne sformułowanie warunków dokumentacyjnych, uprawniających do zastosowania 0% stawki VAT jest uzasadnione względami ochrony budżetu państwa przed ewentualnymi nadużyciami polegającymi na wykazywaniu dostaw krajowych czy też dostaw, które faktycznie nie zostały nigdy dokonane, jako transakcji wewnątrzwspólnotowych objętych stawką 0%. Wobec tego, niewystarczające dla udowodnienia ich dokonania są dokumenty nieobrazujące jednoznacznie samego wywozu towaru z kraju, a wskazujące jedynie na fakt zawarcia transakcji. To na podatniku, który chce skorzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT 0% ciąży obowiązek udowodnienia, że towar został wywieziony i dostarczony do nabywcy. W ocenie organu, dokumenty przedłożone przez Skarżącego nie potwierdzają, że towary widniejące na fakturach wystawionych we wrześniu 2015 r. zostały wywiezione z Polski do innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej. Z dokumentów tych wynikają różne miejsca dostarczenia towarów. Wedle dokumentów CMR i deklaracji eksportowej dostawa towarów miała nastąpić do O.. Z dokumentu zatytułowanego "Potwierdzenie odbioru/Confirmation of receiving goods" wynika natomiast, że towary zostały dostarczone do Bukaresztu w Rumunii. Organ zauważył, że na podstawie informacji od Dyrektora Zarządu Granicznego Komendy Głównej Straży Granicznej stwierdzono, że pojazd o nr rejestracyjnym [...], wyszczególniony na deklaracji eksportowej załączonej do jednego z dokumentów CMR, w dniach [...] września 2015 r. nie przekraczał granicy RP. Ponadto ustalono, że pod adresem O. znajduje się budynek wielorodzinny – trudno zatem przyjąć, że rozładunek 33 palet zniczy miał miejsce w jednym z lokali mieszkalnych. Dalej organ wskazał na art. 7, art. 15, art. 16 oraz art. 25-27 Rozporządzenia Rady Nr 904/2010 z dnia 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 268 z dnia 12 października 2010 r., str. 1-18). Na ich podstawie zwrócono się do litewskiej administracji podatkowej o zweryfikowanie transakcji zawartych przez Skarżącego z U.. Uzyskano informacje, z których wynika, że towary nabyte od Skarżącego miały być przez U. sprzedawane do rosyjskiej spółki O.. Księgowy U. oświadczył, że w okresie od dnia 1 września 2015 r. do dnia 14 września 2016 r. U. nie otrzymała żadnych płatności za towary widniejące na fakturach VAT wystawionych na rzecz O.. Znajduje to również oparcie w zapisach na rachunkach bankowych U., na których litewska administracja podatkowa nie stwierdziła żadnych przelewów od O.. Organ podniósł również, że z informacji otrzymanych od litewskiej administracji podatkowej wynika, że U. została zidentyfikowana jako podmiot podejrzany o uczestnictwo w procederze mającym na celu wyłudzenie podatku VAT; została ona wyrejestrowana z rejestru podatników VAT w dniu [...] października 2016 r. Litewska administracja podatkowa poinformowała, że U. nie posiada żadnych pomieszczeń magazynowych, a prezesem jednoosobowego zarządu jest obywatel Polski – K. A.. Organ wskazał na protokół przesłuchania K. A., z którego wynika, że współpracował z PHPU J. w ramach litewskiej spółki U. oraz w ramach prowadzonej indywidualnie działalności gospodarczej pod firmą K. A. poszukiwał klientów dla J. G. i doprowadzał do zawarcia z nimi umów. K. A. zeznał, że w ramach U. miał nabywać od J. produkowane przez tę firmę produkty, zamówienia składał osobiście; nie potrafił wymienić choćby jednego kontrahenta, na rzecz którego U. miała sprzedawać towary "zakupione" od Skarżącego. Zeznał on również, że pod firmą U. nie angażuje własnych środków, za towary płaci środkami otrzymanymi od swoich klientów. U. nie ma środków transportowych, nieruchomości, magazynów. Następnie przytoczono zeznania Skarżącego z protokołów z dnia [...] marca 2016 r. i z dnia [...] marca 2016 r. Wynika z nich, że do obowiązków K. A. należał kontakt z klientami oraz przyjmowanie zamówień; nie potrafił on jednak wskazać, jakich klientów pozyskał na rzecz jego firmy K. A.. Skarżący nie wiedział, gdzie docierał towar wydawany U.. Zdaniem organu, istotną okolicznością rzutującą na ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego jest fakt, że Skarżący, mimo dwukrotnych wezwań nie przedłożył dokumentów potwierdzających, że U. uiściła należności wynikające z faktur nr [...] z dnia [...] września 2015 r. i nr [...] z dnia [...] września 2015 r. Daje to podstawy do uznania, że płatności te w ogóle nie miały miejsca. Mając na względzie powyższe, organ stwierdził, że wykazane przez Skarżącego we wrześniu 2015 r. wewnątrzwspólnotowe dostawy zniczy na rzecz U. nie miały miejsca, istniały więc podstawy do opodatkowania tych transakcji stawką 23%. W opinii organu, przeprowadzone postępowanie wykazało, że towary widniejące na przedmiotowych fakturach wystawionych we wrześniu 2015 r. nie opuściły terytorium kraju i nie zostały dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, o czym Skarżący wiedział. Na istnienie po jego stronie świadomości co do nieprawidłowości wskazuje jego bliska znajomość z K. A., znacznie odbiegająca od normalnych relacji biznesowych, brak w dokumentacji księgowej Skarżącego dowodów zapłaty przez U. należności wynikających z ww. faktur oraz dokumentów potwierdzających, że towary widniejące na tych fakturach opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone nabywcy. W tej sytuacji, zdaniem organu, dobra wiara ze swej istoty nie występuje. Organ odwoławczy zgodził się również z rozstrzygnięciem pierwszoinstancyjnym, że Skarżącemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmę N. tytułem sprzedaży barwników i zapachów do świec. W toku czynności sprawdzających dokonanych w dniu [...] stycznia 2016 r. organ pierwszej instancji pozyskał faktury, z których wynika, że dostawcą towarów handlowych, które miały stanowić przedmiot dostaw do J. był brytyjski podmiot L.. Ustalono, że A. S. nie ujęła w rejestrach zakupu faktur VAT wystawionych na jej rzecz przez firmę L.. Na podstawie danych z systemu VIES stwierdzono, że A. S. nie zadeklarowała wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów od L., zaś L. nie wykazała wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do N.. Podczas przesłuchania w dniu [...] lutego 2016 r. A. S. zeznała, że jej współpraca ze Skarżącym polegała na pośrednictwie oraz wyszukiwaniu nowych klientów i dostarczaniu półproduktów, które są potrzebne do produkcji. Z jej zeznań wynika również, że głównym dostawcą barwników i parafiny do jej firmy był podmiot L.. Rozpoczynając współpracę, nie miała ona żadnej wiedzy na temat działalności L., nie wiedziała kiedy ten podmiot rozpoczął działalność gospodarczą i jakie osiągał obroty. W trakcie przesłuchania A. S. skontaktowała się ze swoją księgową, która wyjaśniła, że L. nie ma numeru VAT EU i nie jest w ogóle podatnikiem VAT. Organ zauważył, że w wyniku porównania otrzymanych przez A. S. faktur zakupu z wystawionymi przez nią fakturami sprzedaży stwierdzono, że w jednym przypadku (faktura nr [...] z dnia [...] września 2015 r.) dostawa towarów na rzecz J. G. miała mieć miejsce na sześć dni wcześniej, niż jego zakup od L.. Z kolei w przypadku faktury nr [...] z dnia [...] września 2015 r. sprzedaż przez A. S. towarów na rzecz Skarżącego miała zostać dokonana za cenę niższą niż wynikająca z faktury zakupu wystawionej przez L.. W wyniku kontroli wszczętej przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w P. wobec A. S. ustalono, że Skarżący uiścił tylko 5% należności wynikających z faktur VAT wystawionych na jego rzecz przez firmę N.. Po zakończeniu tej kontroli A. S. złożyła w P. Urzędzie Skarbowym w P. pismo z dnia [...] listopada 2016 r., w którym poinformowała, że jest w trakcie przygotowywania korekt faktur sprzedaży dla firmy J. do końca grudnia 2016 r., gdyż transakcje wymienione w protokole nie miały miejsca w rzeczywistości. Zdaniem organu, powyższe potwierdza, że faktury VAT wystawione przez firmę N. dotyczą czynności, które nie zostały wykonane. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że A. S. nie dokonała na rzecz Skarżącego dostawy barwników i zapachów do świec. Postępowanie wykazało, że firma N. nie dysponowała towarami widniejącymi na wystawionych przez siebie fakturach, toteż nie mogła ich odsprzedać na rzecz J.. W tej sytuacji, zdaniem organu, oczywiste jest, że podatnik wiedział, że faktury, jakie otrzymywał od A. S., były fikcyjne. Wobec powyższego, istniały podstawy do pozbawienia Skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez firmę N. w łącznej kwocie 497.312,48 zł. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ podniósł m.in., że zgromadzone dowody pozwoliły w sposób niebudzący wątpliwości stwierdzić, że wykazane przez Skarżącego we wrześniu 2015 r. transakcje zakupu barwników i zapachów od N. oraz transakcje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz U. faktycznie nie miały miejsca. W tej sytuacji odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez podatnika dowodów nie narusza żadnego ze wskazanych w odwołaniu przepisów prawa; okoliczności, o których ustalenie wnosił Skarżący, zostały już bowiem stwierdzone innymi dowodami. Odnośnie zarzutu posłużenia się protokołami przesłuchania świadków z innych postępowań, organ zauważył, że protokoły te zostały włączone do akt sprawy postanowieniami właściwego organu. Z przepisu art. 180 o.p. nie wynika nakaz powtórzenia w toku postępowania podatkowego przesłuchania świadka, który zeznawał w innym postępowaniu; stanowisko o możliwości korzystania z zeznań złożonych w toku innych postępowań jest konsekwentnie prezentowane w orzecznictwie. Z kolei wobec wniosków dowodowych złożonych przez Skarżącego, organ zauważył, że przeprowadzenie wnioskowanych w odwołaniu dowodów byłoby zbędne w świetle ustalonego w sprawie stanu faktycznego. Okoliczności, o których ustalenie wnosi Skarżący, zostały już bowiem stwierdzone wystarczająco innymi dowodami. Na powyższą decyzję Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając ją w całości, zarzucił: 1. naruszenie przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik postępowania, w szczególności: a) art. 180 i 188 o.p., przez ich niewłaściwe zastosowanie i pominięcie wniosków dowodowych zgłoszonych przez podatnika w toku postępowania, mimo że wnioski te zmierzały do wykazania tez przeciwnych do stawianych przez organ podatkowy, w szczególności, że dostawy wykonane na rzecz U. miały miejsce i doszło do wywozu towarów na terytorium kraju, oraz że dokumenty dotyczące wywozu potwierdzają te okoliczności, względnie wyjaśnienia nieścisłości stwierdzonych przez organ w dokumentach; b) art. 191 o.p., przez ocenę dowodów sprzecznie z zasadami swobodnej oceny dowodów i ich błędną ocenę, w szczególności przez: - błędne uznanie pomimo przedłożenia przez podatnika w toku postępowania dokumentów potwierdzających, że towary objęte fakturami VAT [...] z dnia [...] września 2015 r., [...] z dnia [...] września 2015 r. zostały dostarczone na terytorium kraju członkowskiego (na Litwę) i braku w aktach sprawy jakichkolwiek innych dowodów kwestionujących te oświadczenie i uznanie, że dostawa towarów objętych ww. fakturami nie miała miejsca; - błędną ocenę zeznań złożonych przez A. S., w szczególności, pomimo występowania rozbieżności pomiędzy zeznaniami A. S. przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia tylko zeznań niekorzystnych dla podatnika, z pominięciem zeznań wskazujących na prawidłowość postępowania podatnika; ponadto pominięcie jako dowodu trzech dokumentów CMR zgłoszonych przez A. S. jako potwierdzenie dostaw towarów; - przyjęcie jako podstawę rozstrzygnięcia okoliczności, które w żaden sposób nie były objęte działaniem lub zaniechaniem podatnika, w szczególności działań i sposobu prowadzenia działalności przez A. S., a także działalności jej dostawcy w osobie L.; w konsekwencji organ zamiast dokonać oceny i weryfikować dokumenty dotyczące dostaw, dokonał oceny stanu majątkowego i sposobu prowadzenia działalności gospodarczej przez L.; c) art. 122 i 187 o.p., przez ich błędne zastosowanie i nienależyte zebranie materiału dowodowego i wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności: - nieprzeprowadzenie dowodów zgłoszonych przez podatnika, ponadto, niewyjaśnienie stwierdzonych drobnych rozbieżności w treści dokumentów złożonych przez podatnika, dotyczących transakcji z U., a nieprzesądzających nieprawdziwości ani wadliwości tych dokumentów; - nieprzeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka K. A., a także niepodjęcie żadnych czynności wobec przewoźnika towaru objętego fakturami [...] z dnia [...] września 2015 r. i [...] z dnia [...] września 2015 r. w celu ustalenia trasy przejazdu i faktu wywozu towarów poza terytorium Polski do kraju członkowskiego UE; - nieprzeprowadzenie dowodów zmierzających do ustalenia, czy transport towarów objętych spornymi fakturami miał miejsce i czy towary te zostały faktycznie dostarczone do przedsiębiorstwa podatnika zgodnie z kwestionowanymi fakturami; w tym również niewyjaśnienie rozbieżności między złożonymi przez A. S. zeznaniami w postępowaniu przed Naczelnikiem P. Urzędu Skarbowego w P., a dokumentacją przedłożoną przez A. S. w toku bieżącego postępowania, i w konsekwencji wywiedzenie błędnych wniosków; d) art. 123 o.p., przez prowadzenie postępowania w sposób uniemożliwiający czynny udział podatnika, w szczególności przez: - nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadków K. A., a oparciu ustaleń faktycznych na podstawie jego zeznań niedotyczących transakcji udokumentowanych w fakturach VAT nr [...] z dnia [...] września 2015 r. i [...] z dnia [...] września 2015 r.; - nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań świadka A. S., a oparciu ustaleń na zeznaniach w toku czynności, w których podatnik nie mógł uczestniczyć, i nie miał możliwości zadawania pytań świadkowi; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności: a) art. 13, 41, 42, 5 oraz 7 u.p.t.u., przez jego błędną wykładnię i zastosowanie przez uznanie, że warunkiem uznania, że podstawą odmowy zastosowania stawki podatku od towarów i usług w wysokości 0% jest w stosunku do dostaw towarów objętych fakturami [...] z dnia [...] września 2015 r. i [...] z dnia [...] września 2015 r. są okoliczności wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji; b) art. 86 i 88 u.p.t.u., przez jego błędną wykładnię, a w konsekwencji uznanie, że okoliczności wskazane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji uzasadniają odmowę odliczenia podatku VAT od faktur wystawionych przez firmę N., z tytułu dostaw towarów na rzecz podatnika we wrześniu 2015 r. W oparciu o tak sformułowane zarzuty Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej wydanie decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Po rozpatrzeniu wniosku Skarżącego, postanowieniem z dnia 3 października 2018 r., WSA w Białymstoku odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu jest ocena prawidłowości stwierdzenia przez organy, że faktury wystawione przez i na rzecz Skarżącego, nie potwierdzają dokonania pomiędzy tymi podmiotami czynności, które zostały na nich wykazane. W ocenie Sądu w każdej ze spornych kwestii rację należy przyznać organom. Oceniając przeprowadzone w sprawie postępowanie Sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 o.p. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być zatem w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Posłużenie się przez organ materiałami pochodzącymi z innych postępowań (tutaj: protokołów przesłuchań), w tym postępowania karnego, jest zatem dopuszczalne. Wykorzystanie takich materiałów jest niewątpliwie odejściem od zasady bezpośredniości, nie narusza jednak co do zasady podstawowych zasad prowadzenia postępowania podatkowego, w tym zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym. Powtórzenie określonych czynności dowodowych (np. zeznań świadków) przeprowadzonych w toku innych postępowań jest niezbędne jedynie wówczas, gdy ocena tych dowodów dokonana w powiązaniu z materiałem dowodowym zebranym w postępowaniu podatkowym uniemożliwia jednoznaczne i prawidłowe ustalenie stanu faktycznego w sprawie (podobnie wyrok WSA w Białymstoku z dnia 10 stycznia 2008 r., sygn. I SA/Bk 547/07; wszystkie powoływane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem (art. 188 o.p.). Pamiętać przy tym trzeba, że organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów, ale w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego. Oznacza to, że jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych w toku postępowania dowodów, może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. Organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia - procesowego odtworzenia stanu faktycznego - adekwatne i wystarczające są inne dowody (zob. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r., sygn. II FSK 1313/08). Ze względu na to, zarzuty Skarżącego oscylujące wokół, jego zdaniem, nieuprawnionego wykorzystania jako dowodów protokołów z zeznań otrzymanych w toku innych postępowań, a odmówienia przeprowadzenia dowodów o jakie wnioskował Skarżący, uznać należy za nieuzasadnione. W opinii składu orzekającego, organy nie uchybiły wymienionym regułom postępowania podatkowego. Przede wszystkim przeprowadzone postępowanie doprowadziło do trafnych wniosków, że zadeklarowane przez Skarżącego we wrześniu 2015 r. transakcje zakupu barwników i zapachów od N. oraz transakcje wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz U. nie miały w rzeczywistości miejsca w sposób udokumentowany na fakturach VAT. Na uwzględnienie nie zasługują zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 86 i art. 88 oraz i 2 oraz art. 13, 41, 42, 5 i 7 u.p.t.u., przez błędne uznanie, że okoliczności wskazane w decyzji mogły stanowić podstawę uznania, że czynności stwierdzone fakturami VAT nie miały miejsca, a tym samym stanowiły one podstawę odmowy zastosowania stawki 0% w stosunku do dostaw towarów objętych spornymi fakturami z dnia [...] września 2015 r. oraz podstawę odmowy odliczenia podatku VAT od faktur wystawianych we wrześniu 2015 r. przez firmę N.. W ocenie Sądu, zebrane w sprawie dowody oraz przedstawione okoliczności dały podstawę do stwierdzenia, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów na rzecz podmiotu U. nie miała miejsca. Przesłuchany w toku postępowania kontrolnego prezes U. – K. A. wskazał, że U. nie posiadała własnych pomieszczeń magazynowych, jak również środków transportu oraz nieruchomości. Z informacji pozyskanej od litewskiej administracji podatkowej wynika zaś, że U. została zidentyfikowana jako nieposiadający żadnego majątku podmiot podejrzany o uczestnictwo w procederze mającym na celu wyłudzenie podatku VAT. Z tego powodu firma została wykreślona z rejestru podatników VAT w dniu [...] października 2016 r. Przeprowadzone postępowanie wykazało, że Skarżący nie dokonał wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów na rzecz U.. Organ w sposób uzasadniony nie dał wiary dokumentom przedłożonym przez Skarżącego, a to z uwagi na fakt, że wynikają z nich różne miejsca dostarczenia towarów. Z dokumentów CMR wynika, że dostawa nastąpić miała do O. (M., Rosja), przy czym nie została uzupełniona poz. 24 dokumentu ("Przesyłkę otrzymano"), toteż brak jest informacji dot. tego kto, kiedy i gdzie miał dokonać odbioru towaru. Z kolei w wystawionym dnia [...] września 2015 r. dokumencie "Potwierdzenie odbioru/Confirmation of receiving goods" wskazano, że U. potwierdza odbiór towaru w B. (Rumunia) na podstawie spornych faktur. Również dowodem przeciwstawnym do twierdzeń Skarżącego jest deklaracja eksportowa Nr [...]. Wynika z niej, że eksporterem jest U., odbiorcą O. w M., a transport był dokonany samochodem V. o numerze rejestracyjnym [...]. Organ jednak, w celu weryfikacji prawdziwości tych danych, zwrócił się do Dyrektora Zarządu Granicznego Komendy Głównej Straży Granicznej, gdzie uzyskał informację, że pojazd o ww. numerze rejestracyjnym w dniach [...] września 2015 r. – [...] września 2015 r. nie przekraczał granicy RP, co stanowi dodatkowy dowód potwierdzający zapatrywania organu. Kolejnym dowodem przemawiającym, zdaniem Sądu, za prawidłowością stanowiska organu jest informacja od litewskiej administracji podatkowej dotycząca weryfikacji transakcji zawartych przez Skarżącego z U.. W toku przeprowadzonych czynności księgowy U. oświadczył bowiem, że w okresie od 1 września 2015 r. do 14 września 2016 r. U. nie otrzymała żadnych płatności za towary widniejące na fakturach VAT wystawionych na rzecz rosyjskiej spółki O.. Litewska administracja podatkowa nie stwierdziła również na rachunkach U. przelewów od O.. Wskazuje to, że płatności ze spornych faktur nie były w istocie dokonywane. Skarżący podniósł, że zeznania K. A. złożone w ramach postępowania kontrolnego prowadzonego za inne okresy rozliczeniowe nie mają wpływu na ustalenie stanu faktycznego w niniejszej sprawie. Skład orzekający nie zgadza się z takim twierdzeniem, gdyż zeznania złożone przez K. A. w dniu [...] sierpnia 2015 r. dotyczą jego działalności gospodarczej w ramach U., jak i współpracy między U. a J.. Zaznaczyć przy tym należy, że Skarżącego cechowała daleko posunięta nieostrożność w kontaktach z U.. Skarżący zezwalał K. A. na wystawianie dokumentów w ramach swojej firmy J.; K. A. posługiwał się zarówno pieczątkami firmy J., jak też U.. Należy również zwrócić uwagę na brak zainteresowania oraz nadzoru Skarżącego nad rzekomym załadunkiem towarów (które miały być dostarczane do U.) w magazynie w G. oraz brak wiedzy odnośnie ich transportu. W dniu [...] marca 2016 r. Skarżący zeznał bowiem, że cyt: "Towar był na pewno wydawany, ale nie wiem gdzie dotarł, co mnie to interesowało. Miał być za to odpowiedzialny Pan K. A., mówił mi że towar jedzie i mu wierzyłem. Towar na pewno opuszczał mój magazyn, ale nie wiem gdzie jechał, miał jechać jeżeli był sprzedawany do U. na Litwę. Wydaje mi się że to pytanie do K., nie wiem dlaczego tak robił, że towar jechał gdzie indziej niż na Litwę, może chciał sobie chłopak dorobić. Dopiero niedawno dowiedziałem się, że był skazany za potwierdzenie nieprawdy w dokumentach. Dokumenty wszystkie robi K. A. i on je daje mojej żonie K.. Ręce opadają nie wiem co powiedzieć. Nie widziałem także jak P. ładował towar na samochody i jak je wywożono z magazynu w G.". Potwierdzeniem transakcji zakupu miały być dokumenty CMR, które - jak wskazano wcześniej - nie potwierdzały tego, co wynikało z zapisów w nich zawartych. Skarżący nie przedstawił innych wiarygodnych dowodów potwierdzających, że towar opuścił terytorium kraju i został dostarczony nabywcy, jednocześnie zarzucając organowi kwestionowanie bez realnych podstaw przedłożonych dokumentów oraz niewykonanie innych czynności, które zmierzałyby do potwierdzenia stanowiska Skarżącego. W tym miejscu zaznaczyć należy, że w materiale dowodowym dotyczącym współpracy Skarżącego z U. nie zaistniały żadne wątpliwości faktyczne czy prawne, które zobowiązywałyby organ do dokonywania dodatkowych ustaleń. Zgromadzony materiał jest kompletny, logiczny, a płynące z niego wnioski nie budzą wątpliwości co do prawidłowości stanowiska organów. Z kolei sam Skarżący nie podważył skutecznie tez organów i nie wytłumaczył w sposób wiarygodny dostrzeżonych przez organy niejasności. Z uwagi na powyższe, wykazane przez Skarżącego we wrześniu 2015 r. wewnątrzwspólnotowe dostawy towaru na rzecz U. nie miały miejsca, toteż zaistniały podstawy do opodatkowania ich stawką podatku VAT w wysokości 23 %. Nieuzasadnione są również zarzuty Skarżącego dotyczące przeprowadzenia przez organ postępowania dowodowego, które doprowadziło do konkluzji, że nie doszło do transakcji wynikających ze spornych faktur wystawionych we wrześniu przez A. S.. W pierwszej kolejności, Sąd zauważa, że istotnie - zeznania A. S. w dniu [...] lutego 2016 r. i w dniu [...] listopada 2016 r. są rozbieżne. A. S. początkowo zeznawała, że jej współpraca ze Skarżącym miała charakter rzeczywisty, po czym w oświadczeniu z [...] listopada 2016 r. przyznała, że faktury VAT wystawiane przez nią na rzecz firmy Skarżącego nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Twierdzenia Skarżącej, jakoby dokonała dostawy barwników na rzecz Skarżącego (zeznania z dnia [...] lutego 2016 r.) zostały jednak skutecznie zakwestionowane przez organ w postępowaniu. Dowiodło ono bowiem, że A. S. nie dysponowała towarem widniejącym na wystawionych przez nią na rzecz Skarżącego fakturach, a to ze względu na fakt, że jej główny dostawca – L., nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej; nie był zarejestrowany jako podatnik od wartości dodanej w Wielkiej Brytanii i nie zadeklarował dostawy towarów na rzecz firmy N.. A. S. w trakcie zeznań nie potrafiła podać bardziej szczegółowych, aczkolwiek istotnych z perspektywy kontrahenta, informacji na temat L.. Istotnym dowodem fikcyjnego charakteru spornych transakcji jest fakt, że Skarżący uiścił zaledwie 5 % należności wynikających z faktur wystawionych na jego rzecz przez N.. Faktura Nr [...] z dnia [...] września 2015 r., opiewająca na kwotę 734.174,84 zł została opłacona w kwocie 61.000 zł; faktura Nr [...] z dnia [...] września 2015 r. opiewająca na kwotę 777.239,31 zł została opłacona w kwocie 50.000 zł; za faktury: Nr [...] z dnia [...] września 2015 r. o wartości 407.884,62 zł i Nr [...] z dnia [...] września 2015 r. o wartości 740.241,75 zł nie stwierdzono w ogóle płatności. Co więcej, organ, porównując otrzymane przez A. S. faktury z wystawionymi przez nią fakturami sprzedaży stwierdził, że w przypadku faktury Nr [...] z dnia [...] września 2015 r. dostawa towarów na rzecz Skarżącego miała miejsce na sześć dni wcześniej, niż miał miejsce ich zakup od L., co czyni taką transakcję fizycznie niemożliwą. Z kolei sprzedaż przez A. S. Skarżącemu towarów w przypadku faktury Nr [...] z dnia [...] września 2015 r. została dokonana za cenę niższą, niż wynikająca z faktury zakupu wystawionej przez L. Taka transakcja, jeśli byłaby faktycznie dokonana, byłaby nie tylko całkowicie nieracjonalna z czysto biznesowego punktu widzenia, ale także nielogiczna. Zaznaczyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest w systemie podatku od towarów i usług fundamentalnym prawem podatnika i w ten sposób realizowana jest zasada neutralności tego podatku przez podatników, która znajduje odzwierciedlenie w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Jednakże, jak wynika z przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., nie stanowią podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności. Z ww. przepisu wynika, że tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług nie jest prawem samoistnym, lecz jest to prawo warunkowe, tj. nie wynika ono z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru lub usługi. Faktura potwierdzająca uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego musi zatem odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. Okoliczność ta jest niezbędną przesłanką faktyczną warunkującą skorzystanie z prawa określonego w art. 86 ust. 1 u.p.t.u., a fakt, czy między stronami wykazanymi na fakturze doszło do rzeczywistej operacji gospodarczej, podlega ocenie organów podatkowych analizujących wiarygodność przedłożonych dokumentów i zgromadzonych w sprawie dowodów (por. wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., sygn. I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 18 kwietnia 2008 r., sygn. I FSK 1210/06; wyrok WSA z dnia 26 sierpnia 2008 r., sygn. I SA/Gd 445/08). Wskazać również należy, co wynika z orzecznictwa TSUE, że pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego z tytułu otrzymanych przez niego faktur na tej podstawie, że w ramach zakwestionowanej przez organy transakcji dostawca dopuścił się przestępstwa, wymaga zbadania przestrzegania przez podatnika zasad należytej staranności kupieckiej. W przedmiotowej sprawie organy wykazały, że podatnik (zarówno przy kwestionowanych nabyciach towarów, jak i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów) nie zachował należytej staranności kupieckiej. Wiedział lub powinien był wiedzieć, że uczestniczy w oszustwie podatkowym, na co wskazują bez wątpienia zgromadzone przez organy dowody, omówione szerzej w powyższej części uzasadnienia. Końcowo Sąd zaznacza, że wobec zgromadzonego materiału dowodowego, który jest kompletny, spójny i logiczny, organy podatkowe wydały zgodne z prawem rozstrzygnięcia. Fakt, że Skarżący nie zgadza się z poczynionymi ustaleniami, a wydane decyzje nie są zgodne z jego zapatrywaniami na przedmiot sprawy, nie oznacza, że organy działały w sposób niezgodny z prawem. Podkreślić trzeba, że kwestionując tezy i ustalenia organu podjęte w toku postępowania dowodowego, Skarżący nie przedstawił dowodów (dokumentów, etc.) do ich podważenia, poprzestając głównie na słownej polemice i wskazywaniu, co organ mógł zrobić, by przyczyniło się to do podjęcia rozstrzygnięcia korzystnego dla Skarżącego. Z uwagi na powyższe, Sąd orzekł o oddaleniu skargi w myśl art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302).