I SA/Bk 400/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 października 2013 r. sprawy ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] czerwca 2013 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania w sprawie zabezpieczenia na majątku dłużnika zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącego J. G. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] czerwca 2013 r. nr [...] stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia przez J. G. odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] marca 2013r. nr [...] w sprawie zabezpieczenia na majątku podatnika kwoty zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2008 r. z tytułu dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przybliżonej wysokości 442.941,00 zł oraz należnych od tego zobowiązania odsetek za zwłokę, których wysokość na dzień wydania decyzji wynosi 208.625,00 zł. Organ wskazał, że ww. decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w G., została doręczona skarżącemu w trybie art. 150 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Zawiadomienie o pozostawieniu pisma (z powodu nieobecności adresata) umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej 11 marca 2013 r. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynika, że podatnik przesyłkę odebrał na poczcie 27 marca 2013 r. Czternastodniowy termin do jej odebrania upłynął 25 marca 2013 r. i w tym dniu zgodnie z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej nastąpiło doręczenie decyzji w przedmiocie zabezpieczenia. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że decyzja zawierała prawidłowe pouczenie o trybie i terminie wniesienia odwołania. Termin do wniesienia odwołania upłynął 8 kwietnia 2013 r. Odwołanie zostało nadane w Urzędzie Pocztowym 10 kwietnia 2013 r. (data stempla pocztowego), czyli po upływie czternastodniowego terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu, odebranie przez podatnika decyzji po upływie 14 dni od jej złożenia w Urzędzie Pocztowym nie ma znaczenia dla zaistnienia skutku w postaci doręczenia - uzależnionego wyłącznie od spełnienia warunku przewidzianego w ustawie - upływu ostatniego dnia okresu. Brak powtórnego awizowania w przedmiotowej sprawie, nie zmienia faktu, że ostatnim dniem odbioru przesyłki z poczty był 25 marca 2013 r. (14 dzień liczony od dnia zawiadomienia o przesyłce). Przechowywanie, a następnie wydanie przesyłki przez pocztę po upływie 14 dni nie może skutkować wydłużeniem ustawowego terminu do wniesienia odwołania. W skardze złożonej do Sądu pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie: (1) art. 228 § 1 pkt 2 w zw. art. 150 § 1, 1a oraz § 2 w zw. z art. 120 i 121 § 1 oraz 123 § 1 Ordynacji podatkowej - poprzez błędne przyjęcie, że doręczenie podatnikowi decyzji w trybie przewidzianym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej jest skuteczne pomimo niezachowania warunków doręczenia tj. braku powtórnego awiza, oraz nie wskazania miejsca, w którym miałoby zostać umieszczone powtórne awizo; (2) art. 120, 121 § 1 oraz 123 § 1 w zw. z art. 150 Ordynacji podatkowej - poprzez wydanie postanowienia sprzecznego z przepisami prawa polegającym na przyjęciu, że doręczenie podatnikowi decyzji w trybie przewidzianym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej jest skuteczne pomimo niezachowania warunków doręczenia tj. braku powtórnego awiza, oraz nie wskazanie miejsca, w którym miałoby zostać umieszczone powtórne awizo. W uzasadnieniu skargi jej autor podnosił, że doręczenie decyzji nie zostało dokonane z zachowaniem wymagań przewidzianych w art. 150 Ordynacji podatkowej i w związku z tym nie może korzystać z niekorzystnego dla podatnika domniemania z tego przepisu. Organ nie zachował warunków doręczenia - przesyłka nie była powtórnie awizowana, nie wskazano też miejsca, w którym miałoby zostać umieszczone powtórne awizo. Doręczenie jest więc wadliwe. Dlatego też termin na wniesienie odwołania biegł od daty faktycznego odbioru zaskarżonej decyzji, czyli od 27 marca 2013 r. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skargę uwzględniono, z uwagi na zasadność podniesionych zarzutów naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 w związku z postanowieniami art. 150 Ordynacji podatkowej oraz zasady legalizmu wynikającej z art.120 Ordynacji podatkowej, a także zasady zaufania do organów, o której mowa w art.121 §1 Ordynacji podatkowej. W myśl postanowień art.150 § 1 pkt 1 oraz §1a Ordynacji podatkowej w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego, w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej (doręczenie właściwe do rąk adresata) lub art. 149 Ordynacji podatkowej (doręczenie zastępcze) operator pocztowy, przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej. Ustawodawca wprowadził obowiązek dwukrotnego zawiadomienia adresata pisma o pozostawaniu pisma w miejscu jego złożenia nakazując powtórzenie zawiadomienia w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art.150 §1a Ordynacji podatkowej). Jednocześnie ustawodawca wymaga, by zawiadomienie o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej tj. w miejscu określonym w § 1, umieszczone zostało w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia 14 dniowego okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia (fikcja prawna). W orzecznictwie podnosi się, że z uwagi na skutki, jakie niesie ze sobą sposób doręczenia, określony w art.150 Ordynacji podatkowej wprowadzający fikcję doręczenia pozwalającą uznać za datę doręczenia przesyłki ostatni dzień 14 dniowego okresu, na jaki pismo zostało złożone w palcówce pocztowej, przepis ten powinien być interpretowany w sposób ścisły, co oznacza, że nie mogą istnieć jakiekolwiek wątpliwości co do spełnienia określonych w nim wymogów warunkujących możliwość uznania, że przesyłka została w sposób prawidłowy doręczona (por. wyroki NSA o sygn. II FSK 20/11 oraz II FSK 99/09, dostępne w internetowej centralnej bazie orzeczeń i informacji o sprawach). O skutecznym doręczeniu decyzji w trybie art.150 Ordynacji podatkowej można mówić, tylko wtedy, gdy zostaną spełnione wszystkie warunki w nim wskazane tj. dwukrotnie zawiadomiono adresata o pozostawaniu pisma w miejscu jego złożenia (powtórne zawiadomienie w razie niepodjęcia przez adresata pisma, powinno zostać dokonane w terminie 7 dni od pierwszego zawiadomienia). W świetle powyższego nie można zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej w B., że brak na druku "Potwierdzenia odbioru" informacji o powtórnym zawiadomieniu adresata o złożeniu przesyłki w placówce pocztowej, nie ma wpływu na możliwość uznania, że datą doręczenia przesyłki był ostatni dzień okresu na jaki złożono przesyłkę w placówce pocztowej tj. 25 marca 2013 r. Zasadne okazały się tym samym zarzuty naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 w zw. art. 150 § 1, § 1a i § 2 Ordynacji podatkowej. Z uwagi na to, że znajdujące się w aktach administracyjnych zwrotne potwierdzenie odbioru nie spełniało wszystkich warunków niezbędnych do uznania, że doszło do skutecznego doręczenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. z [...] marca 2013 r. nr [...], organ przed stwierdzeniem uchybienia terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji zobowiązany był przeprowadzić postępowanie wyjaśniające, którego celem byłoby ustalenie w sposób bezsprzeczny, że przesyłka awizowana była dwukrotnie oraz, że w zawiadomieniu wskazano miejsce jej przechowywania, o czym skarżący został powiadomiony. Zaniechanie przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i przyjęcie na niekorzyść strony, że decyzja została doręczona skarżącemu z upływem 14 dniowego okresu, na jaki została złożona w palcówce pocztowej, w sytuacji, gdy zwrotne potwierdzenie odbioru nie zawierało informacji niezbędnych do uznania, że doszło do jej skutecznego doręczenia świadczy o naruszeniu zasady legalizmu (art. 120 Ordynacji podatkowej), która nakazuje organom działać na podstawie i w granicach prawa oraz zasady zaufania do organów (art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Stwierdzone wyżej naruszenie prawa mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie stało się, więc podstawą uchylenia zaskarżonego postanowienia na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. c) ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej w skrócie jako: "p.p.s.a."). O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 i § 3 p.p.s.a., a o wstrzymaniu wykonania uchylonego postanowienia na podstawie art. 152 tej ustawy.