I SA/Bk 84/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj (spr.), Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska, Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Rusiecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] stycznia 2014 r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej stanowiącej drugą ratę podatku od środków transportowych za 2013 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą jej wydanie decyzję Wójta Gminy P. z dnia [...].11.2013 r., nr [...], 2. stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. 1. Pismem z dnia [...] października 2013 r. A. K., dalej powoływany także jako Skarżący, zwrócił się do Wójta Gminy P. z wnioskiem o umorzenie II raty podatku od środków transportowych za 2013 rok z tytułu posiadania samochodu marki S. o nr. rej. [...] Poinformował, że działalności pozarolniczej nie prowadzi od 2010 roku i zajmuje się rolnictwem. Przebywa na rencie inwalidzkiej, która wynosi 560,00 złotych miesięcznie, zaś jego żona otrzymuję rentę w wysokości 680,00 zł. Mają na utrzymaniu syna, który uczęszcza do średniej szkoły. Z uwagi na stan zdrowia (choroba serca) Skarżący nie może wykonywać żadnych ciężkich prac w gospodarstwie rolnym i dlatego samochód z żurawiem załadowczym służy do wykonywania wszelkich prac w rolnictwie. W uzupełnieniu wniosku, pismem z dnia [...] października 2013 r. Skarżący załączył zaświadczenie o wysokości renty żony oraz zasiłku na dziecko, zaświadczenie lekarskie o niezdolności do pracy, oraz oświadczenie o dochodach. 2. Decyzją z dnia [...] listopada 2013 r., Nr [...], Wójt Gminy P. odmówił umorzenia zaległości stanowiącej II ratę podatku od środków transportowych za 2013 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ I instancji wskazując na pojęcie ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, a także na zasady umarzania zaległości podatkowych, stwierdził, że względem Skarżącego nie zachodzą podstawy uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej w podatku od środków transportowych. Poczynione w sprawie ustalenia, dotyczące sytuacji majątkowej i rodzinnej Skarżącego nie pozwalają na przyjęcie, że mamy do czynienia z "ważnym interesem podatnika", bowiem sytuacja finansowa Skarżącego nie jest na tyle trudna, aby uniemożliwiała regulację zaległości podatkowych. Organ wskazał, że Skarżący wraz ze swoją małżonką są rencistami i mają na utrzymaniu syna Ł., który uczy się w szkole średniej. Wnioskodawca jest częściowo niezdolny do pracy od dnia [...] marca 2012 r. do [...] listopada 2013 r., w wyniku czego otrzymuje rentę w kwocie 638,00 złotych brutto (531,51 zł netto), zaś jego żona pobiera okresową rentę w kwocie 762,96 zł netto miesięcznie. Ponadto, w okresie od [...] stycznia 2013 r. do [...] października 2013 r. Wnioskodawca otrzymał świadczenia rodzinne na syna Ł. w łącznej kwocie 1.404 złotych. Dochód z gospodarstwa rolnego za 2012 r. wyniósł 5883,03 złotych, zaś ze sprzedaży ciągnika samochodowego V. [...] uzyskał 12.300,00 złotych. Jak ustalono, Wnioskodawca wraz ze swoją rodziną utrzymuje się z kwoty 1970,72 złotych miesięcznie, a zatem jest w stanie uregulować zaległości podatkowe. Jednocześnie organ I instancji wskazał, że Skarżący kwotę uzyskaną ze sprzedaży ciągnika samochodowego - 12.300,00 zł. mógł przeznaczyć na zapłatę zaległego podatku za drugi środek transportowy (S.). Organ podatkowy wyjaśnił również, że samochód ciężarowy S. nie może być wykorzystywany przez Skarżącego do prac w jego gospodarstwie rolnym, bowiem tylko 0,03 ha jest wykorzystana pod uprawę ziemniaków, zaś pozostałe grunty nie są uprawiane. Jednocześnie organ zaznaczył, iż kategoria posiadanego pojazdu nie pozwala na zwolnienie go z podatku od środków transportowych w związku z wykorzystywaniem go do prac w gospodarstwie rolnym, ponieważ związek z działalnością rolniczą lub jego brak ma znaczenie tylko w przypadku opodatkowania przyczep i naczep (art. 8 pkt 5 i 6 u.p.o.l.), natomiast inne wymienione w przepisie art. 8 pkt 2 i 4 tej ustawy środki transportowe, bez względu na sposób ich wykorzystania podlegają opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych. 3. W odwołaniu od powyższej decyzji, Skarżący zwrócił się o ponowne zbadanie i analizę jego trudnej sytuacji materialnej i życiowej. Zdaniem Skarżącego, organ I instancji błędnie ocenił stan faktyczny, bowiem samochód ciężarowy został sprzedany za kwotę 10 000 zł (netto), która to kwota została przeznaczona na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup samochodu S. (pozostało do spłacenia 5 375 zł). Ponadto samochód ciężarowy służy wykonywaniu wszelkich prac w gospodarstwie rolnym (zwózka siana, słomy, przywóz opału na zimę) a nie tylko przy sadzeniu i zbiorze ziemniaków. Jednocześnie Skarżący oświadczył, że w 2012 r. i 2013 r. nie osiągnął z gospodarstwa rolnego żadnego dochodu i utrzymuje się wyłącznie z rent i zasiłku rodzinnego. 4. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r., Nr [...], utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Kolegium w uzasadnieniu decyzji stwierdziło, że materiał dowodowy zebrany przez organ I instancji pozwolił na dokonanie oceny sytuacji bytowej rodziny Skarżącego, którego gospodarstwo domowe składa się z 3 osób, utrzymujących się z renty inwalidzkiej w łącznej kwocie 1.324,47 złotych, zasiłku rodzinnego i dodatku do tego zasiłku w kwocie 1.404 zł rocznie, zaś dochód z gospodarstwa rolnego Skarżącego wyniósł za 2012 r. 5.883,03 zł. Uwzględniając zatem powyższe źródła dochodu ustalono, iż miesięczny dochód rodziny Skarżącego wynosił w ww. okresie 1.955,12 złotych. W aktach sprawy znajduje się także faktura VAT z dnia [...] czerwca 2013 r. dotycząca sprzedaży przez Skarżącego ciągnika samochodowego marki V. o nr. rej. [...] za kwotę 10.000,00 złotych, którą jak pisze Skarżący w odwołaniu, w całości przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup samochodu S. Ponadto, Skarżący jak wynika z informacji Centralnej Ewidencji o Działalności Gospodarczej RP z dnia [...] października 2013 r. zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej w zakresie transportu drogowego towarów z dniem [...] czerwca 2013 r. W aktach sprawy znajduje się orzeczenie lekarza orzecznika ZUS Oddziału w B. z dnia [...] listopada 2012 r. stwierdzające, że Skarżący jest częściowo niezdolny do pracy od [...] marca 2012 r., tj. od daty zakończenia świadczenia rehabilitacyjnego do [...] listopada 2014 r. Zdaniem Kolegium, analiza powyższych informacji wskazuje, że należy podzielić stanowisko organu I instancji i stwierdzić, iż nie zachodzą w sprawie okoliczności, które stanowią możliwość umorzenia zaległości podatkowych na podstawie art. 67a § 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej powoływana jako o.p.). W szczególności nie można przyjąć, iż zachodzi tzw. ważny interes podatnika, czy też ważny interes publiczny. Przede wszystkim należy zauważyć, że rodzina Skarżącego posiada stałe źródło utrzymania w postaci rent a także świadczeń rodzinnych wypłacanych na syna oraz dochodowe gospodarstwo rolne. Ponadto Skarżący, mimo orzeczonej częściowej niezdolności do pracy od [...] marca 2012 r., tj. od daty zakończenia świadczenia rehabilitacyjnego nadal prowadził działalność gospodarczą, bowiem wykreślił ją dopiero w dniu [...] czerwca 2013 r., i o ile sprzedaż ciągnika samochodowego marki V. nr rej. [...] jest zrozumiała, to niezrozumiałym było w takiej sytuacji, fakt zaciągnięcia kredytu i kupno innego pojazdu (S.), z którym wiążą się dodatkowe koszty jego utrzymania, oprócz przeznaczenia środków pieniężnych ze sprzedaży ciągnika samochodowego V. w całości na pokrycie zaciągniętego kredytu. Zdaniem Kolegium, zakup samochodu S. w zestawieniu z oświadczeniem zainteresowanego z dnia [...] października 2013 r. o nieuzyskiwaniu żadnych dochodów z prowadzonego gospodarstwa był decyzją co najmniej nierozważną. 5. Na powyższą decyzję, Skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, wskazując że Kolegium błędnie oceniło i zniekształciło fakty, a niektóre pominęło, np. pobyt w szpitalu po udarze mózgu. Skarżący podkreślił, że znajduje się w Ośrodku Rehabilitacji Szpitalnej w S., po niedokrwiennym udarze mózgu, ma poważne kłopoty ze zdrowiem. 6. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., podtrzymując stanowisko w sprawie, wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 7. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, sąd bada jej zgodność z przepisami prawa (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 oraz art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Podstawowym celem i efektem kontroli sądowej jest więc eliminowanie z obrotu aktów i czynności organów administracji publicznych niezgodnych z prawem i przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonej decyzji następuje bowiem – m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 8. W rozpatrywanej sprawie Sąd dopatrzył się naruszenia przez organy obu instancji przepisów prawa procesowego, w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. 9. Podstawą prawa materialnego do rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi przepis zawarty w art. 67a § 1 pkt 3 o.p. Stosownie do tej regulacji, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Decyzja organów podatkowych w tych sprawach opiera się na tzw. uznaniu administracyjnym. W dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, iż sąd administracyjny nie jest organem trzeciej instancji w postępowaniu administracyjnym i nie może poddawać ocenie, czy dokonany przez organ administracji państwowej wybór jest słuszny, a zatem sąd nie jest uprawniony do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji administracyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny nie rozstrzyga o tym, czy pobór podatku powinien być zaniechany. Takie rozstrzygnięcie należy wyłącznie do organów administracyjnych. Natomiast w pełnym zakresie zaskarżona decyzja podlega badaniu co do jej zgodności z przepisami proceduralnymi (zob. wyrok NSA z 23 kwietnia 1998 r., sygn. akt I SA/Kr 1227/97, opublikowany w: Lex Nr 33404). Podobnie w orzeczeniu z 5 listopada 1998 r. NSA zauważył, iż decyzja tego rodzaju ma charakter uznania administracyjnego. Tak więc, o ile zachowano wszelkie wymogi prawa procesowego, to Naczelny Sąd Administracyjny, który sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę zgodności z prawem, nie jest władny jej uchylić (zob. wyrok NSA z 5 listopada 1998 r., sygn. akt III SA 1745/97, opublikowany w: Lex Nr 44 771). Wyrazistym podkreśleniem roli NSA w orzecznictwie w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych jest teza wyroku z 7 lutego 2001 r. NSA stwierdzająca, iż sądowa kontrola legalności uznaniowych decyzji sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy prawidłowo zgromadził materiał dowodowy oraz czy wyciągnięte wnioski w zakresie merytorycznym decyzji o odmowie umorzenia zaległości podatkowych mają swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym, oraz czy dokonana ocena mieści się w ustawowych granicach, zaś wyciągnięte wnioski są logiczne i poprawne (zob. wyrok NSA z 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00, opublikowany w: Lex Nr 46473). Również w literaturze przedmiotu podkreśla się, iż kontrola wobec uznania może mieć ograniczony zakres, ale nie można z niej rezygnować, zaś orzeczenia sądu winny opierać się jedynie na kryterium legalności. Zasada nieingerencji przez sąd administracyjny wynika z faktu, że nie jest on trzecią instancją postępowania administracyjnego (zob. A. Habuda, Uznanie administracyjne - zmierzch czy renesans pojęcia; opublikowane w: Administracja i prawo administracyjne u progu trzeciego tysiąclecia, Łódź 2000, s. 117). Uznanie administracyjne sprowadza się do tego, że organ podatkowy jest zobligowany do ustalenia, czy w danej sprawie mają miejsce przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych. Organ zatem nie tylko powinien, ale wręcz musi wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny", o którym mowa w art. 67a § 1 o.p.. Ustalenie istnienia tych przesłanek nie wiąże organu podatkowego w tym sensie, że nie musi on podjąć korzystnej dla podatnika decyzji (por. L. Etel, Komentarz do art. 67a i 48 O.p., w: J. Brolik, R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, M. Popławski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz LEX 2013). Jak podkreśla R. Dowgier organ, w świetle przyjętej w przepisach ordynacji podatkowej koncepcji uznania administracyjnego, jest zatem skrępowany w zakresie oceny przesłanek zastosowania ulgi, ale pozostaje nieskrępowany w zakresie tego, jak postąpić w przypadku ich stwierdzenia (por. R. Dowgier, Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych (w:) System Prawa Finansowego, t. III, Prawo daninowe, red. L. Etel, Warszawa 2010, s. 569). Może bowiem - w ramach swojego uznania - zadecydować o odmowie umorzenia zaległości podatkowej, nawet wówczas, gdy istnieje np. "ważny interes podatnika". W wyroku z dnia 18 maja 2005 r. NSA podkreślił, że "Negatywne rozstrzygnięcie, szczególnie podjęte w ramach uznania administracyjnego, powinno być szczególnie przekonująco, wyczerpująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały głęboko rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją. W przypadku decyzji uznaniowej organ podatkowy zobowiązany jest w sposób czytelny, umożliwiający kontrolę poszczególnych etapów rozumowania, przedstawić wszystkie przesłanki faktyczne i interpretacyjne wnioskowania. 10. Przechodząc na grunt stanu faktycznego sprawy zauważyć przede wszystkim należy, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego. W myśl art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Natomiast na podstawie art. 187 § 1 o.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę, organy podatkowe obu instancji naruszyły powyższe zasady, bowiem mimo prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego, dokonały jego błędnej oceny, co skutkowało nieprawidłowym ustaleniem stanu faktycznego. Zgodzić się należy ze Skarżącym, iż organy podatkowe błędnie ustaliły stan faktyczny w sprawie, w szczególności w zakresie chwili zaprzestania prowadzenia przez Skarżącego działalności gospodarczej oraz momentu zakupu samochodu ciężarowego S. Dodatkowo Sąd z urzędu dostrzegł, że organy obu instancji błędnie ustaliły wielkość środków finansowych, jakimi dysponował Skarżący i jego rodzina. 11. Z akt sprawy wynika, wbrew temu co przyjęło Kolegium w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że Skarżący nabył samochód ciężarowy S. w 2010 r., a nie w 2013 r., po sprzedaży ciągnika siodłowego V. Tym samym nie można Skarżącemu stawiać zarzutu, że nieracjonalnie i nierozważnie wydatkował środki finansowe uzyskane z tytułu sprzedaży ciągnika siodłowego, nie przeznaczając ich na spłatę zaległości podatkowych. Wręcz przeciwnie, z twierdzeń Skarżącego, których nie podważyły Organy w trakcie przeprowadzonego postępowania wynika, że kwota 10 000 zł została przeznaczona na spłatę kredytu, a zatem Skarżący działał racjonalnie, w celu ograniczenia dodatkowych kosztów związanych ze spłacaniem kredytu zaciągniętego na zakup samochodu ciężarowego wykorzystywanego w działalności rolniczej. W ocenie Sądu, Kolegium wyciągnęło również błędne wnioski z faktu wykreślania z Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej z dniem [...] czerwca 2013 r. działalności gospodarczej Skarżącego w zakresie transportu drogowego. Powyższe nie dowodzi, jak sugeruje to Kolegium, że do tego czasu Skarżący, mimo orzeczonej częściowej niezdolności do pracy, prowadził działalność gospodarczą. Z jego oświadczenia wynika, że zawiesił jej prowadzenie już w 2010 r., kiedy to pogorszył się stan jego zdrowia, a zatem samo formalne wykreślenie działalności gospodarczej z ewidencji z końcem czerwca 2013 r. w żadnym zakresie nie powinno rzutować na możliwość prowadzenia przez Skarżącego działalności gospodarczej przed tą datą. Organy obu instancji błędnie również przyjęły wysokość miesięcznych dochodów, jakimi dysponował Skarżący z rodziną i przeznaczał na bieżące utrzymanie. Organy ustalając wysokość miesięcznych dochodów rodziny Skarżącego, przyjęły dochód z gospodarstwa rolnego Skarżącego za 2012 r. w kwocie 5.883,03 zł., co stanowi 490,25 zł miesięcznie, opierając się w tym zakresie na zaświadczeniu z dnia [...] października 2013 r. (k. 7 akt adm.). Tymczasem, jak wynika z oświadczenia Skarżącego, zarówno w 2012 jak i 2013 r. nie uzyskiwał z tytułu posiadania gospodarstwa rolnego żadnych dochodów. Potwierdzają to same Organy, wskazując w uzasadnieniach decyzji, że mimo posiadania przez Skarżącego gospodarstwa rolnego w przeważającym zakresie grunty stanowią nieużytki i nie są uprawiane rolniczo. Sam fakt posiadania gospodarstwa rolnego o określonym areale, które według danych statystycznych może generować określony dochód, nie może świadczyć, że taki dochód jest w dyspozycji właściciela takiego gospodarstwa. Tym samym, taki teoretyczny dochód nie może być brany pod uwagę, przy ocenie sytuacji finansowej Skarżącego i jego rodziny. Przyjąć zatem należy, że w rzeczywistości Skarżący wraz z rodziną utrzymywał się wyłącznie ze świadczeń rentowych oraz świadczeń z pomocy społecznej, gdyż posiadane przez niego gospodarstwo rolne nie generowało żadnych dochodów. Błędnie zatem przyjęły organy, że miesięczny dochód rodziny Skarżącego wynosił 1955,12 zł, gdyż w rzeczywistości był on o blisko 500 zł niższy. Przeliczając wysokość miesięcznego dochodu rodziny Skarżącego na liczbę jej członków uzyskujemy kwotę niespełna 500 zł na osobę, co niewątpliwie nie jest wielkością wysoką. 12. W ocenie Sądu, Organy podatkowe w niedostateczny sposób oceniły również stan zdrowia Skarżącego, w szczególności czy może on stanowić samoistną przesłankę "ważnego interesu podatnika" w rozumieniu art. 67a § 1 o.p. Zarówno organ I jak i II instancji w uzasadnieniu swoich decyzji skupiły się na sytuacji majątkowej i rodzinnej Skarżącego, nie analizując szczegółowo stanu jego zdrowia. Tymczasem Skarżący we wniosku o umorzenie zaległości wskazywał na zły stan zdrowia - chorobę serca, dodatkowo podnosił że nie może wykonywać ciężkich prac oraz, że przebywa na rencie inwalidzkiej. Dodatkowo w trakcie postępowania przed organem I instancji przedłożył orzeczenie lekarza orzecznika ZUS poświadczające, że jest częściowo niezdolny do pracy od [...] marca 2012 r. do [...] listopada 2014 r., zaś na etapie postępowania odwoławczego przedłożył zaświadczenie lekarskie, z którego wynika, że w listopadzie i grudniu 2013 r. przebywał w Szpitalu Wojewódzkim w S. na oddziale neurologicznym. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych jak i stanowiskiem doktryny, oceny zasadności wniosku o zastosowanie ulgi podatkowej zawsze należy dokonywać według stanu faktycznego istniejącego w dniu wydania decyzji. Organy orzekające nie mogą bowiem ignorować zmian sytuacji materialnej wnioskodawcy bez względu na to, czy zmiana ta polega na poprawie, czy też pogorszeniu tej sytuacji (por. wyrok WSA w Warszawie z 30 lipca 2008 r., sygn. akt II SA/Wa 477/08, LEX nr 584792). Ocena istnienia okoliczności uzasadniających umorzenie zaległości podatkowej powinna być dokonana według stanu z chwili rozstrzygnięcia, a zdarzenia wcześniejsze mają znaczenie drugorzędne (por. wyrok NSA z 31 stycznia 2006 r., sygn. akt I FSK 570/05, LEX nr 187593; wyrok NSA z 22 listopada 2007 r., sygn. akt II FSK 1389/06, LEX nr 439937 oraz wyrok WSA w Krakowie z 12 października 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1641/06, LEX nr 417027). Przywołane orzecznictwo z uwzględnieniem dewolutywnego charakteru odwołania (przeniesienia kompetencji na organ odwoławczy), oznacza, że właściwym stanem faktycznym stanowiącym podstawę faktyczną rozstrzygnięcia, jest stan z chwili podejmowania decyzji przez organ podatkowy drugiej instancji. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należało, że obowiązkiem organów podatkowych w niniejszej sprawie było ustalenie stanu zdrowia Skarżącego na dzień wydawania decyzji przez organ odwoławczy, szczególnie że z informacji płynących od Skarżącego wynikało, że jego stan zdrowia uległ pogorszeniu. Wskazać przy tym należy, że w skardze Skarżący wskazał, że doznał udaru mózgu, a z analizy treści zaświadczeń lekarskich znajdujących się w aktach administracyjnych (k. 36 akt) oraz sądowych (k. 6 akt) wynika, że Skarżący praktycznie bez przerwy przebywał w szpitalach od listopada 2013 r. do co najmniej lutego 2014 r. Tymczasem, jak wskazuje uzasadnienie zaskarżonej decyzji, stan zdrowia Skarżącego nie był przedmiotem analizy Organu odwoławczego. 13. Przyjęcie w sprawie przy błędnym ustaleniu - wbrew przepisom prawa - stanu faktycznego, że nie zachodzi żadna z przesłanek umorzenia, narusza prawo w stopniu implikującym wyeliminowanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji. W ponownym postępowaniu organy podatkowe zobowiązane będą do podjęcia decyzji uwzględniającej przedstawioną powyżej argumentację, w szczególności powinny ustalić prawidłowo stan faktyczny w sprawie, zarówno w zakresie sytuacji finansowej jak zdrowotnej Skarżącego i jego rodziny. Mając zatem na względzie powyższe, Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. W przedmiocie braku możliwości wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono na podstawie art. 152 ustawy p.p.s.a.