II SA/Bk 1215/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Danuta Tryniszewska-Bytys, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Melezini,, sędzia WSA Małgorzata Roleder (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 14 maja 2014 r. sprawy ze skargi B. G. Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...] w przedmiocie nałożenia kary porządkowej oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r., nr [...], Dyrektor Izby Celnej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] sierpnia 2013 r., nr [...], o nałożeniu na G. Sp. z o.o. w B. kary porządkowej w kwocie 1 500 zł. Postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. wydane zostało przy następujących ustaleniach stanu faktycznego i ocenie prawnej sprawy. Naczelnik Urzędu Celnego w Ł. pismem z dnia [...] lipca 2013 r. wezwał G. Sp. z o .o. w B. do poddania automatu do gier o niskich wygranych o nazwie [...]., nr fabryczny [...], nr poświadczenia rejestracji [...], badaniu sprawdzającemu przez jednostkę badającą upoważnioną przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań technicznych automatów i urządzeń do gier – Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B., posiadającą upoważnienie Ministra Finansów [...] z dnia [...] listopada 2012 r. Organ wyznaczył właścicielowi automatu 14 – dniowy termin na dostarczenie automatu do wskazanej jednostki badającej oraz poinformował, że niewywiązanie się z obowiązku skutkować będzie nałożeniem kary porządkowej w oparciu o art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Jako podstawę prawną poddania ww. automatu badaniu wskazano art. 23b ust. 1 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. Nr 201, poz. 1540 ze zm.). Postępowanie zostało wszczęte, albowiem w wyniku badania z dnia [...] stycznia 2009 r. poprzedzającego rejestrację ww. automatu ustalono, że automat może dopuszczać możliwość urządzania pojedynczej gry za stawkę wyższą niż dopuszczalna stawka określona w art. 129 ustawy o grach hazardowych. W dniu [...] lipca 2013 r. organ uzyskał informację, że automat nie został dostarczony do jednostki badającej, a w dniu [...] sierpnia 2013 r. wydał postanowienie, mocą którego z powołaniem się na art. 262 § 1 pkt 2 i § 5 Ordynacji podatkowej, nałożył na G. Sp. z o.o. w B. karę porządkową w kwocie 1 500 złotych. W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, że wezwanie strony do poddania automatu badaniu sprawdzającemu było konieczne do wyjaśnienia stanu faktycznego w prowadzonym postępowaniu, dla wypełnienia którego to obowiązku organ ma uprawnienie procesowe do żądania od strony, aby przedstawiła dowód będący w jej posiadaniu. Zgodnie zaś z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu, bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, czy okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.800 zł. Organ wyjaśnił, że niniejszy obowiązek nałożony na spółkę ma charakter czynności dowodowej. Skoro zaś dokonanie przez uprawnioną jednostkę badania sprawdzającego wymaga współdziałania strony polegającego na dostarczeniu przedmiotu badania do jednostki, odmowa jej dokonania jest równoznaczna z odmową udziału w innej czynności. Organ wskazał przy tym, że uprawnienie do żądania poddania automatu badaniu sprawdzającemu przez upoważnioną jednostkę, wynika z art. 23 b ustawy o grach hazardowych oraz że Minister Finansów w dniu [...] listopada 2012 r. upoważnił Izbę Celną w B. do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier oraz sporządzania opinii technicznych, ponadto Izba Celna w B. figuruje na stronie internetowej Ministerstwa Finansów w wykazie jednostek upoważnionych do badań automatów. Stąd też, mimo zastrzeżeń strony względem upoważnienia ww. Izby Celnej do przeprowadzenia badań sporego automatu, organ nie miał kompetencji do kwestionowania czy weryfikacji uprawnień tej jednostki badawczej. Zażalenie na powyższe postanowienie złożyła Spółka zarzucając: I. naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 ustawy o grach hazardowych poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że niepoddanie przez skarżącą automatu do gier o niskich wygranych badaniu sprawdzającemu stanowi nieokazanie przedmiotu oględzin w rozumieniu ww. przepisu, II. art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną zmianę stanowiska prawnego i wydanie postanowienia o nałożeniu na skarżącą kary porządkowej, wskazując jako podstawę faktyczną "bezzasadną odmowę okazania automatu celem dokonania oględzin, III. naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez nałożenie na skarżącą kary porządkowej za działanie, które w świetle obowiązujących przepisów prawa nie stanowi działania, za które na podmiot można nałożyć karę porządkową, IV. naruszenie art. 42 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez nałożenie na skarżącą pieniężnej kary porządkowej za czyn nieokreślony w ustawie, V. naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej oraz 23 f ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o grach hazardowych poprzez uznanie, że skarżąca bez uzasadnionej przyczyny nie okazała automatu celem dokonania oględzin. Autor zażalenia dowodził, iż "dostarczenie przez skarżącą automatu jednostce badającej nastąpiłoby bez podstawy prawnej", art. 262 § 1 pkt 2 o.p. w związku z art. 8 u.g.h. nie stanowi podstawy prawnej do nałożenia kary porządkowej oraz kwestionował upoważnienie wskazanej jednostki badającej do wykonania badania, co czyniło nałożoną karę jako niedopuszczalną. Dyrektor Izby Celnej w B. postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r., utrzymał w mocy powyższe postanowienie. W uzasadnieniu postanowienia, organ II instancji w pierwszej kolejności przytoczył brzmienie regulacji prawnych odnoszących się do podstawy żądania przez naczelnika urzędu celnego poddania przez podmiot eksploatujący automat lub urządzenie do gier, badaniu sprawdzającemu tenże automat lub urządzenie o ile zaistnieje uzasadnione podejrzenie, że nie spełnia on warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Organ wskazał, że z przepisu art. 23 b ust. 1 ustawy o grach hazardowych wynika, że żądając poddania automatu lub urządzenia, takiemu badaniu sprawdzającemu, jest obowiązany wskazać jednostkę badającą mającą przeprowadzić badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania. Przytoczył też brzmienie art. 262 Ordynacji podatkowej. Następnie nawiązując do okoliczności sprawy podkreślił, że strona nie dostarczyła spornego automatu do Izby Celnej w B. wskazanej jako jednostka badająca, co uniemożliwiło prowadzenie dalszego postępowania. Dyrektor Izby Celnej w B. nie znalazł ponadto żadnego uzasadnienia dla zawartych w zażaleniu twierdzeń strony dotyczących braku legitymacji Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w B. do przeprowadzenia badań, wskazując na upoważnienie Ministra Finansów wydanego zgodnie z przepisami prawa. Odnośnie wysokości wymierzonej kary porządkowej wskazano, że odpowiada ona wysokości miesięcznego ryczałtowego podatku od gier uiszczanego przez podatników od gier urządzanych na jednym automacie o niskich wygranych, co nie wpłynie na sytuację materialną strony, ale jednocześnie nie jest niezauważalne i powinno spełnić funkcję dyscyplinującą. W skardze wywiedzionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku na powyższe postanowienie, G. Sp. z o.o. w B. podniosła następujące zarzuty: - naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 23 b ust. 1 i 2 ustawy o grach hazardowych poprzez uznanie, że skarżącą wezwano do dostarczenia wskazanego automatu do jednostki badającej w sytuacji, gdy tego nie uczyniono, a w konsekwencji nałożenie na skarżącą kary porządkowej za działanie, do którego podjęcia skarżąca nie była obowiązana, - naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 ustawy o grach hazardowych poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że stanowi on podstawę do nałożenia na skarżącą kary porządkowej za działanie polegające na odmowie dostarczenia przez skarżącą automatu do gier o niskich wygranych jednostce badającej w celu przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b ustawy o grach hazardowych, - naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w związku z art. 8 ustawy o grach hazardowych poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że odmowa dostarczenia przez skarżącą automatu do gier o niskich wygranych jednostce badającej w celu przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23 b ustawy o grach hazardowych, stanowi "odmowę udziału w innej czynności", - naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez nałożenie na skarżącą kary porządkowej za działanie, które w świetle obowiązujących przepisów prawa nie stanowi działania karalnego, - naruszenie art. 42 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez nałożenie na skarżącą pieniężnej kary porządkowej za czyn nieokreślony w ustawie, - naruszenie art.120 Ordynacji podatkowej oraz 23 f ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o grach hazardowych poprzez uznanie, że skarżąca bez uzasadnionej przyczyny nie dostarczyła automatu jednostce badającej. W uzasadnieniu wskazano na zamknięty w art. 262 § 1 pkt 1 o.p. katalog przyczyn nałożenia kar porządkowych uznając, że żadna ze wskazanych tam okoliczności nie zachodziła w przedmiotowej sprawie, a organy nieprawidłowo dokonały kwalifikacji jako odmowę udziału w innej czynności. Skarżąca podtrzymała też konsekwentnie prezentowaną "uzasadnioną obawę, co do wartości dowodowej "opinii sprawdzającej" Izby Celnej w B., a przede wszystkim uzasadnionej wątpliwości, czy podmiot ten może w ogóle opinię taką wydać. Mając na uwadze powyższe, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego orzeczenia wydanego w I instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna i podlegała oddaleniu. Przedmiotem kontroli dokonywanej przez Sąd w niniejszej sprawie z punktu widzenia kryterium legalności jest zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Celnej w B. z dnia [...] listopada 2013 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w Ł. z dnia [...] sierpnia 2013 r. o nałożeniu na G. Sp. z o.o. w B. kary porządkowej w kwocie 1 500 zł. Na wstępie stwierdzić należy, że stanowiący podstawę prawną zaskarżonego postanowienia przepis art. 262 Ordynacji podatkowej wbrew twierdzeniom skarżącej mógł mieć zastosowanie w prowadzonym przez organy celne postępowaniu w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Z art. 8 ustawy z dnia 1 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm.) wynika bowiem wprost, że do postępowań określonych w ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych jest jednym z postępowań przewidzianych ustawą o grach hazardowych (vide: art. 23 "a" i 23 "b" ustawy o grach hazardowych, dodane ustawą zmieniającą ustawę o grach hazardowych oraz niektóre inne ustawy z dnia 26 maja 2011 r. – Dz. U. z 2011 r. nr 134, poz. 779), a zatem od strony proceduralnej, w kwestiach nieuregulowanych odrębnie w ustawie o grach hazardowych, ma zastosowanie procedura przewidziana przepisami Ordynacji podatkowej. Również wbrew zarzutowi skarżącej spółki, czynność związana z poddaniem automatu do gier - przez podmiot eksploatujący - badaniu sprawdzającemu, wynikająca z obowiązku nałożonego przez właściwego miejscowo naczelnika urzędu celnego na podstawie art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych, mieści się w katalogu czynności objętych możliwością nałożenia kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy jej wykonania. Z przepisu art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika bowiem, że możliwość ukarania między innymi strony postępowania, karą porządkową została przewidziana za bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Obowiązek poddania automatu do gier badaniu, nałożony na podstawie art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych, jest właśnie inną czynnością dowodową, o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku odrzucając skargi podmiotów eksploatujących automaty do gier na wezwania wystosowane przez organy celne do poddania automatów badaniu sprawdzającemu, oparte na treści art. 23 "b" ustawy o grach hazardowych, stwierdził, że wezwanie do poddania automatu badaniu sprawdzającemu ma charakter czynności dowodowej, a nie czynności rozstrzygającej o uprawnieniach i obowiązkach administracyjnoprawnych strony (vide: prawomocne wyroki WSA w Białymstoku w sprawach II SA/Bk 463/12, II SA/Bk 464/12, II SA/Bk 465/12 i II SA/Bk 466/12). Skoro badanie sprawdzające automatu, przeprowadzane przez uprawnioną do tego jednostkę badającą, wymaga współdziałania strony polegającego na dostarczeniu przedmiotu badania do jednostki, odmowa wykonania powyższej czynności będzie równoznaczna z odmową strony "udziału w innej czynności", o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi o dopuszczalności dyscyplinowania strony nałożeniem kary porządkowej w przypadku bezzasadnej odmowy dokonania czynności dowodowej. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 października 2011 r. sygn. II FSK 775/10 (Lex 964529) bezzasadna odmowa strony udziału w czynności dowodowej, to odmowa nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach. Powyższe oznacza, jak z kolei wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 19 stycznia 2012 r. sygn. I SA/Sz 875/11 (Lex 1109673), że przed nałożeniem sankcji na stronę za odmowę udziału w czynności dowodowej, istnieje obowiązek organu ustalenia, czy w konkretnym stanie faktycznym strona zobowiązana do dokonania czynności podjęła starania celem wyjaśnienia przyczyn niewykonania wezwania oraz czy wskazane przez nią przyczyny były obiektywnie uzasadnione. W okolicznościach niniejszej sprawy, o ile nie można odmówić stronie skarżącej starań w wyjaśnianiu przyczyn, dla których nie dostarczyła automatu do wskazanej przez organ jednostki celem poddania badaniu sprawdzającemu, o tyle przyczyny usprawiedliwiające taką postawę, nie znajdują potwierdzenia w obowiązujących przepisach a tym samym nie mogą być uznane za obiektywnie uzasadnione. Jest poza sporem, że Izba Celna w B. została upoważniona przez Ministra Finansów do przeprowadzania badań automatów i urządzeń do gier i sporządzania opinii technicznych upoważnieniem z dnia [...] listopada 2012 r., na które powołuje się organ I instancji w wezwaniu z [...] lipca 2013 r. Upoważnienie to zostało wydane w oparciu o właściwą podstawę prawną i przez właściwy organ i wskazuje zakres upoważnienia. Organy prowadzące postępowanie wpadkowe dotyczące nałożenia kary porządkowej nie mają uprawnienia do podważania czy weryfikacji upoważnień Ministra Finansów udzielonych jednostkom badającym do przeprowadzania badań automatów. Stąd zastrzeżenia strony, co do obiektywizmu jednostki badającej, pozostającej w strukturach Służby Celnej, a także dotyczące jej akredytacji, nie mogły stanowić dla organu wystarczającego uzasadnienia dla odmowy poddania automatu badaniu przez wyznaczoną jednostkę. Podważanie bezstronności jednostki badającej bez znajomości wyniku badań, jest przedwczesne. Negowanie bowiem mocy dowodowej każdego dowodu może nastąpić dopiero po jego przeprowadzeniu. Zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych jednostce badającej, która spełnia warunki: akredytacji PCA lub innego państwa UE; zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań; osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię; posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń. Z kolei według art. 23f ust. 2 ustawy o grach hazardowych upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności: 1) certyfikat akredytacji; 2) certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań; 3) aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych ani z osobami: a) zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi, b) będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami – w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Ponadto według art. 23f ust. 3 ustawy o grach hazardowych upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji. W świetle powołanych przepisów trudno uznać argumenty Skarżącej za trafne, bowiem udzielenie upoważnienia przez Ministra Finansów Jednostce Badającej Izby Celnej w B. wymagało przeprowadzenia przez ten organ ustaleń w zakresie spełnienia wymogów z art. 23 f ust. 1 ustawy, co mogło nastąpić po przedłożeniu wniosku przez Izbę spełniającego wymogi z art. 23f ust. 2 ustawy. Na tym etapie postępowania, tj. rozstrzygania o zasadności skargi, tut. Sąd nie widział natomiast potrzeby, aby badać przygotowanie merytoryczne i akredytację Jednostki Badawczej, powołanej zgodnie z procedurą przez Ministra Finansów. W ocenie Sądu kwestia oceny legalności upoważnienia dla danej jednostki organizacyjnej przez Ministra Finansów do przeprowadzenia badań automatów lub urządzeń do gier może być rozstrzygana jedynie w postępowaniu głównym dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu (vide: wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 18 grudnia 2013 r., II SA/Go 952/13, pub. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sprawa niniejszej jest natomiast sprawą incydentalną w głównym postępowaniu dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu. Reasumując, zdaniem Sądu, postępowanie przed organami zostało przeprowadzone należycie i poprawnie, zaś zgromadzony w sprawie materiał oceniono właściwie. Mające zastosowanie w sprawie przepisy zostały także prawidłowo zinterpretowane i zastosowane. Sąd nie doszukał się naruszeń przepisów prawa materialnego, czy procesowego, które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonych decyzji. W ocenie Sądu, orzeczenia organów zawierają także uzasadnienie wysokości wymierzonej kary. Mając powyższe na uwadze, na mocy art. 151 p.p.s.a., należało orzec jak w sentencji.