II SA/Bk 342/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Justyna Siemieniako, Sędziowie sędzia WSA Marcin Kojło, sędzia WSA Dariusz Marian Zalewski (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Marta Marczuk, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 9 października 2024 r. sprawy ze skargi M. sp. z o.o. w Ostrołęce na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z dnia 26 marca 2024 r., nr 2001-IOD.4823.8.2024 w przedmiocie kary pieniężnej oddala skargę. I. Rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym: 1. Decyzją z dnia 20 grudnia 2023 r., nr 318000-COC3.4823.213.2023.EC, Naczelnik Pierwszego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku (dalej również jako: "organ I instancji", "NPUCS") nałożył na przewoźnika - firmę M. sp. z o.o., karę pieniężną w wysokości 20.000 zł za nieprzedstawienie na wezwanie Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku środka transportu wraz z towarem objętym zgłoszeniem [...] w [...], GPS: [...]. Karę pieniężną nałożono na podstawie art. 12a ust. 3 i art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 104, dalej: "ustawa o SENT"). 2. Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 26 marca 2024 r., nr 2001-IOD.4823.8.2024, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku (dalej: "DIAS", "organ odwoławczy") utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Wyjaśnił, że 11 maja 2023 r. D. G. działając w imieniu przewoźnika M. zarejestrował zgłoszenie [...], dotyczące przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego, tj. przewozu odpadów oznaczonych CN 0005 - opakowania z tworzyw sztucznych (kod odpadu 150102) o masie brutto 13.560 kg, opisanych jako: PET VEGYES, za pomocą środka transportu o numerze rejestracyjnym [...] wraz z naczepą o nr rej. [...] z Węgier (podmiot wysyłający: P.), na Litwę (podmiot odbierający: A.). Jako miejsce wjazdu na terytorium Polski wskazano B. – V., zaś jako miejsce wyjazdu poza terytorium Polski: B. – K. Przewóz zgodnie ze zgłoszeniem miał rozpocząć się 11 maja 2023 r., zaś do zakończenia miało dojść 15 maja 2023 r. W zgłoszeniu wskazano numer lokalizatora GPS:[...]. 3. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. Zaskarżając je w całości, zarzuciła: (a) naruszenie art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm., dalej: "o.p.") w zw. z art. 12a ust. 1 ustawy o SENT poprzez zobowiązanie przedstawienia środka transportu w miejscu niewymienionym we wskazanych regulacjach i w konsekwencji nałożenie na skarżącą kary pieniężnej za niezastosowanie się do wadliwego prawnie żądania; (b) naruszenie art. 120 o.p. w zw. z art. 12a ust. 3 ustawy o SENT poprzez wadliwe zastosowanie pojęcia "miejsce dostarczenia towaru" i bezprawne przypisanie temu pojęciu lokalizacji przejścia granicznego właściwego dla wyjazdu przewoźnika z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; (c) naruszenia art. 183 § 1 o.p. w związku z art. 12a ust. 1 ustawy o SENT poprzez nieprzedstawienie dowodów będących podstawą uznania przewozu drogowego za "przewóz o zwiększonym ryzyku" w rozumieniu przepisów tejże ustawy; (d) błędną wykładnię art. 24 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 3 ustawy o SENT poprzez: - pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad: proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji doprowadziło do braku uznania, że zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej; - pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy, co doprowadziło do nieodstąpienia od nałożenia kary pomimo nieuszczuplenia Skarbu Państwa w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług; (e) błędną wykładnię art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej przepisów ustawy o SENT, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej, której wysokość jest niewspółmierna do stwierdzonego naruszenia, podczas gdy nie doszło do żadnych uszczupleń należności publicznoprawnych; (f) naruszenie art. 12 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 ze zm.; dalej: "Prawo przedsiębiorców") poprzez jego niezastosowanie w sprawie i nałożenie kary za czyn nieistotny z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowo - prawnego należności podatkowych, co stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności wyrażoną również w art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej i wynikającej z orzecznictwa TSUE, zgodnie z którą, spośród możliwych do zastosowania środków działania przez administrację podatkową należy dokonywać wyboru tych, które są skuteczne, a zarazem najmniej uciążliwe dla podatników, a w każdym razie są uciążliwe nie bardziej niż jest to niezbędne do osiągnięcia wskazanych celów, do których środki te zmierzają; (g) naruszenie zasad określonych w art. 187 § 1 o.p. poprzez porzucenie obowiązku wyczerpującego zbadania sprawy przed wydaniem decyzji w sprawie. Mając na uwadze tak sformułowane zarzuty, spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zwrot poniesionych kosztów postępowania. 4. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje: 1. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2024 r. poz. 935, dalej jako: p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. 2. W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. 3. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów należy uznać, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4. Materialną podstawę prawną rozstrzygnięcia podjętego w niniejszej sprawie stanowiły przepisy ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. W myśl art. 2 pkt 8 ustawy o SENT przewoźnik oznacza osobę fizyczną, osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzącą działalność gospodarczą, wykonującą przewóz towarów. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o SENT system monitorowania przewozu i obrotu obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy. Według art. 7 ust. 1 ustawy o SENT, w przypadku przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego albo państwa trzeciego przewoźnik jest obowiązany przesłać do rejestru, przed rozpoczęciem przewozu towaru na terytorium kraju, zgłoszenie i uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia. Stosownie zaś do treści art. 12a ust. 1 ustawy o SENT, jeśli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik otrzymują wezwanie do przedstawienia środka transportu w czasie i miejscu, o których mowa odpowiednio w ust. 3 albo 4, przesłane wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze. Odpowiednio podmiot wysyłający i podmiot odbierający są obowiązani przekazać przewoźnikowi treść wezwania wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze (art. 12a ust. 2 ustawy o SENT). Przepis art. 12a ust. 3 ustawy o SENT stanowi, że w przypadku przewozu towarów po drodze publicznej przewoźnik jest obowiązany przedstawić środek transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, w dacie zakończenia przewozu towaru, w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu na terytorium kraju w celu przeprowadzenia kontroli. Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT w przypadku niewykonania obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3 i 4 oraz art. 15 ust. 3 - na przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 20 000 zł. 5. W rozpoznawanej sprawie nie pozostaje sporne to, że przewoźnik nie zastosował się do nakazów ustawy. D. G. działając w imieniu przewoźnika M. zarejestrował zgłoszenie [...], dotyczące przewozu towaru z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium drugiego państwa członkowskiego, tj. przewozu odpadów oznaczonych CN 0005 - opakowania z tworzyw sztucznych (kod odpadu 150102) o masie brutto 13.560 kg, opisanych jako: PET VEGYES, za pomocą środka transportu o numerze rejestracyjnym [...] wraz z naczepą o nr rej. [...] z Węgier (podmiot wysyłający: P.), na Litwę (podmiot odbierający: A.). Jako miejsce wjazdu na terytorium Polski wskazano B.- V., zaś jako miejsce wyjazdu poza terytorium Polski: B. – K. Przewóz zgodnie ze zgłoszeniem miał rozpocząć się 11 maja 2023 r., zaś do zakończenia miało dojść 15 maja 2023 r. W zgłoszeniu wskazano numer lokalizatora GPS: [...]. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że w dniu 11 maja 2023 r. w związku z rejestracją przewozu w systemie SENT, wraz z przesłaniem numeru referencyjnego zgłoszenia [...], NPUCS wezwał przewoźnika do przedstawienia środka transportu o nr rej. [...] wraz z towarem w miejscu: [...], GPS: [...] w celu przeprowadzenia kontroli. W wezwaniu przewoźnik został pouczony o obowiązku powiadomienia organu o planowanej dacie i godzinie dostarczenia towaru oraz o grożącej karze administracyjnej w przypadku niewykonania obowiązku przedstawienia do kontroli środka transportu wraz z towarem. Wezwanie zostało sporządzone w trzech językach: polskim, angielskim, rosyjskim. Informacja o planowanej kontroli znajduje się na pierwszej stronie "Formularza przewozu towarów podczas kontroli na drodze". Dodatkowo wytłuszczoną czcionką jest podany zwrot "Informacja o planowanej kontroli na drodze" jak również miejsce kontroli "Kontrola w miejscu wskazanym". Według listy odczytu z kamer systemu ANPRS (karta nr 11 akt sprawy nr 318000-COC3.4823.213.2023.EC), zespół pojazdów o nr rej. [...] wraz z przewożonym ładunkiem wjechał na terytorium RP 11 maja 2023 r. w B. o godz. 15:36, natomiast 15 maja 2023 r. o godz. 15:56 opuścił terytorium RP przekraczając granicę polsko-litewską przez byłe przejście graniczne w B.-K. Organ wyjaśnił, że ANPR (Automatic Number Plate Recognition System) jest systemem automatycznego odczytu tablic rejestracyjnych pojazdów w czasie rzeczywistym. System działa w oparciu o urządzenia rejestrujące numery tablic pojazdów samochodowych, które rozmieszczone są na granicach zewnętrznych państw, na głównych szlakach komunikacyjnych, na granicach wewnętrznych, a także w samochodach operacyjnych służb celnych i skarbowych. System ANPRS analizuje obrazy z kamer, odszukuje na nim tablice rejestracyjne przejeżdżających pojazdów, wykonuje im zdjęcia i zapisuje je do bazy danych. W związku z powyższym 18 sierpnia 2023 r. sporządzono protokół nr 318000-313010-OC8.5063.142.2023, opisujący stwierdzone nieprawidłowości. Zgodnie z danymi zawartymi w zgłoszeniu [...] przedmiotem przewozu był towar opisany jako: CN 0005 - opakowania z tworzyw sztucznych (kod odpadu 150102) o masie brutto 13.560 kg, nazwa towaru: PET VEGYES, Z ww. zgłoszenia SENT wynika, że przewóz towaru odbywał się z Węgier na Litwę. W związku z powyższym wskazany towar objęty zgłoszeniem [...] nie podlega wyłączeniom określonym w § 2 pkt 7 ppkt 1) rozporządzenia SENT. W związku z powyższym w skarżonej decyzji DIAS uznał, że przewóz ten, objęty zgłoszeniem [...], podlegał systemowi monitorowania przewozu. 6. Odnosząc się do dwóch pierwszych zarzutów skargi związanych ze zobowiązaniem skarżącej do przedstawienia środka transportu w miejscu niewymienionym we wskazanych regulacjach i w konsekwencji nałożenie na skarżącą kary pieniężnej za niezastosowanie się do wadliwego prawnie żądania. Bezspornie objęty zgłoszeniem transport miał miejsce, co organ ustalił na podstawie obrazu z kamer ANPRS i co jest też potwierdzane przez skarżącą, jednakże nie doszło do kontroli w miejscu wyznaczonym, albowiem transport nie został tam przedstawiony. Skarżąca podnosiła zarzut co do niezgodnego z prawem wskazania przez organ miejsca kontroli, skutkiem czego niedopuszczalnym miało być nałożenie na przewoźnika kary. W tym miejscu należy zauważyć, iż w myśl zacytowanego powyżej art. 12a ust. 3 ustawy SENT, przewoźnik jest obowiązany przedstawić środek transportu, do kontroli w miejscu dostarczenia towaru lub w oddziale celnym urzędu celno-skarbowego zlokalizowanym najbliżej miejsca zakończenia przewozu. Oczywistym jest, że kontrola wielotonowego zestawu transportowego co do zasady nie następuje w oddziale celnym urzędu celno - skarbowego rozumianym jako budynek, w którym funkcjonuje organ celno-skarbowy. Pojęcie "odział urzędu skarbowego" winno być rozpatrywane w kategoriach jego siedziby, czy zasięgu terytorialnego działania. Jak wynika z Załącznika Nr 3 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie terytorialnego zasięgu działania oraz siedzib dyrektorów izb administracji skarbowej, naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych oraz siedziby dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Dz. U. z 2022 r. poz. 361) siedzibą Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego jest Białystok, a zasięgiem jego działania jest województwo podlaskie. W ocenie Sądu nie może też ulegać wątpliwości, że zaplanowana kontrola powinna następować w miejscu zapewniającym realną możliwość zaparkowania pojazdu ciężarowego oraz przeprowadzenia kontroli w sposób bezpieczny dla kierowcy, funkcjonariuszy Urzędu, jak i innych użytkowników dróg a rolą organu celno-skarbowego wzywającego przewoźnika do kontroli jest wskazanie odpowiedniego miejsca takiej kontroli. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że w dniu 11 maja 2023 r. w związku z rejestracją przewozu w systemie SENT, wraz z przesłaniem numeru referencyjnego zgłoszenia [...], NPUCS wezwał przewoźnika do przedstawienia środka transportu o nr rej. [...] wraz z towarem w miejscu: [...], GPS: [...] w celu przeprowadzenia kontroli. W ocenie sądu wskazany teren – parking na przejściu granicznym jawi się jako racjonalnie oznaczone miejsce kontroli "w oddziale urzędu celno-skarbowego". Nie można bowiem pomijać w tym zakresie obiektywnych ograniczeń dotyczących parkowania pojazdów ciężarowych oraz powszechnie znanych problemów z miejscami postojowym w centrach miast, co jest szczególnie dolegliwe dla pojazdów ciężarowych wykonujących transport drogowy. Takie miejsce kontroli zapewniało też bezpieczne warunki, ograniczało uciążliwości związane z legalnym zaparkowaniem pojazdu ciężarowego. Tym samym ów "parking " jako znajdujący się na terenie woj. podlaskiego, a więc w terytorialnym zasięgu działania PUCS. Wbrew stanowisku zaprezentowanemu w skardze nie sposób przyjmować, iż kontrola może następować jedynie pod "adresem oddziału celnego". Brak jest bowiem podstaw do utożsamiania pojęcia "oddziału celnego urzędu celno-skarbowego" z jego budynkiem, czy też adresem, pod którym jest on posadowiony. Przy czym - jak trafnie wskazał organ - jeśli u zobowiązanego podmiotu wyznaczone miejsce wzbudza zastrzeżenia, czy wątpliwości, powinny one były zostać zgłoszone organowi przed datą kontroli, nie zaś stanowić usprawiedliwienie całkowitego zignorowania wezwania do kontroli. Przedstawione w skardze stanowisko, że dopuszczalne jest wyznaczenie jako miejsca zaplanowanej kontroli jedynie adresu urzędu celno-skarbowego a wskazanie innego miejsca (adresu) uprawnia przewoźnika do niepoddania się kontroli lub uniemożliwia nałożenie kary nie wynika z art. 12a ust. 3 ustawy SENT. Nie daje się też wyinterpretować z tego przepisu przy poszanowaniu zasady racjonalności ustawodawcy. W ocenie Sądu w skarżonej decyzji DIAS zasadnie wyjaśnił, że skoro w zgłoszeniu [...] jako miejsce wyjazdu z terytorium Polski przewoźnik wskazał: B. – K. a zatem wyjazd z terytorium RP miał odbywać się przez teren byłego przejścia granicznego w B., najbardziej efektywnym sposobem przeprowadzenia kontroli realizacji obowiązków wynikających z ustawy SENT, a jednocześnie najmniej uciążliwym dla przewoźnika jeśli chodzi o trasę przewozu, było wyznaczenie przewoźnikowi miejsca stawienia się do kontroli w B. Organ słuszne wskazał, że rozwiązanie takie jest korzystniejsze organizacyjnie dla przewoźnika, w związku z tym, że Oddział Celny w Suwałkach dokonuje odpraw i kontroli od poniedziałku do piątku w godzinach od 8:00 do 20:00, zaś na terenie byłego przejścia granicznego w B. kontrolę przewozu towarów na zasadach określonych w ustawie SENT Drugi Dział Zwalczenia Przestępczości w Suwałkach - przeprowadza całodobowo. 7. Odnośnie trzeciego zarzutu skargi. Zauważyć należy, że w myśl § 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 898) w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, systemem tym objęty jest przewóz towarów innych niż wymienione w art. 3 ust. 2 pkt 1-3a ustawy SENT, będących jednocześnie odpadami w rozumieniu ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach, które podlegają przepisom rozporządzenia (WE) nr 1013/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z 14 czerwca 2006 r. w sprawie przemieszczania odpadów (Dz. Urz. UE L190 z 12.07.2006 r., z późn. zm.) bez względu na ich ilość w przesyłce. Według zaś Katalogu odpadów, określającego grupy, podgrupy i rodzaje odpadów oraz ich kody, ze wskazaniem odpadów niebezpiecznych, zamieszczonego w załączniku do wydanego na podstawie delegacji ustawowej wynikającej z art. 4 ust. 3 ustawy z 14 grudnia 2012 r. o odpadach - rozporządzenia z 2 stycznia 2020 r. Ministra Klimatu w sprawie katalogu odpadów (Dz. U. z 2020 r., poz. 10), opakowania z tworzyw sztucznych są odpadem. Sąd nie podziela zatem stanowiska, że motywem objęcia systemem SENT przewozu odpadów były tylko względy ochrony środowiska naturalnego przed nielegalnym przewożeniem, wwożeniem na terytorium Polski i składowaniem odpadów z naruszeniem przepisów ustawy o odpadach. Treść uzasadnienia do projektu zmiany poprzednio obowiązującego rozporządzenia Ministra Finansów z 28 sierpnia 2020 r., zastąpionego następnie rozporządzenie MF z 25 kwietnia 2022 r. wskazuje, że istotnym motywem objęcia systemem SENT odpadów, było również przeciwdziałanie nadużyciom podatkowym w podatku VAT (przeciwdziałanie uszczupleniu podatku VAT poprzez jego zaniżanie). Uzasadniając potrzebę objęcia odpadów systemem SENT, w ww. projekcie wskazano, że wynika ona m.in. ze zidentyfikowanych sposobów dokonywania nadużyć w zakresie obrotu odpadami w tym, w podatku VAT. Zauważono, że w świetle ustawy o VAT odpad będąc towarem stanowi przedmiot obrotu (art. 2 pkt 6 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.). W związku z czym wszelkie zdarzenia gospodarcze związane z obrotem odpadami (zbycie, nabycie i transport) podlegają obowiązkowemu opodatkowaniu. Wskazano przyczyny rozwoju w obrocie odpadami tzw. szarej strefy oraz na ogromną choć trudną do oszacowania wartość szkody poniesionej przez Skarb Państwa z tytułu niedostatecznej kontroli nad rynkiem gospodarowania odpadami oraz nadużyciami mechanizmów podatku VAT i innych podatków. Podniesiono również, że istotnym problemem w gospodarowaniu odpadami jest wprowadzenie na polski rynek gospodarczy odpadów pochodzących spoza terytorium kraju. Nielegalność związana z tego rodzaju działalnością ma charakter globalny i w wielu przypadkach organizowana jest przez zorganizowane grupy przestępcze o charakterze międzynarodowym, co w znacznym stopniu ułatwia niekontrolowany przepływ towarów przez granice państw członkowskich Unii Europejskiej. Biorąc pod uwagę, że transgraniczne przemieszczanie odpadów ma charakter wewnątrzwspólnotowej transakcji gospodarczej, ich wprowadzenie poza ewidencję wpływa również na nieodprowadzenie należnego podatku od towarów i usług. Zwrócono uwagę, że poprzez wprowadzenie do obrotu znacznych ilości nielegalnego kapitału naruszone zostaną także zasady funkcjonowania rynku gospodarczego, w tym uczciwej konkurencji oraz przejrzystość alokacji kapitału. Konieczne zatem było rozszerzenie kontroli w tym zakresie, a konsekwencją zmian przepisów było nałożenie odpowiednio na podmiot odbierający oraz przewoźnika w momencie rozpoczęcia przewozu towaru obowiązku w zakresie dokonania zgłoszenia przewozu, jego uzupełnienia i aktualizacji. Dodatkowo przewoźnik został zobowiązany do zapewnienia przekazywania danych geolokalizacyjnych, a kierujący do posiadania numeru referencyjnego oraz uruchomienia lokalizatora. W świetle powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem, że kwestia możliwych nadużyć podatkowych, w związku z obrotem odpadami nie była istotna. To właśnie w odpowiedzi na oba te problemy (nadużyć podatkowych i ochrony środowiska) system SENT miał objąć przewóz odpadów. Stąd nie można przyjąć, że rozporządzenie zmieniające na podstawie którego systemem SENT objęto odpady, zostało wydane z przekroczeniem upoważnienia ustawowego. Tym samym zarzut sformułowany w pkt 2 skargi jest całkowicie bezzasadny. Odnosząc się natomiast do kolejnego zarzutu skargi jakoby wezwanie do kontroli (tzw. dyrektywa kontroli) zostało wystawione sprzecznie z brzmieniem przepisu, bez przeprowadzenia stosownej analizy ryzyka związanego z konkretnym przewozem oraz że wykonywany przewóz nie wiązał się ze zwiększonym ryzykiem, wskazać należy, że zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy SENT, jeżeli w wyniku analizy danych w rejestrze stwierdzono, że przewóz towarów wskazany w zgłoszeniu wiąże się ze zwiększonym ryzykiem, odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik otrzymują wezwanie do przedstawienia środka transportu w czasie i miejscu, o których mowa odpowiednio w ust. 3 albo 4, przesłane wraz z numerem referencyjnym albo potwierdzeniem aktualizacji danych w rejestrze. Z treści tej regulacji istotnie wynika, że wezwanie na kontrolę musi być poprzedzone analizą danych w rejestrze i stwierdzeniem, że konkretny przewóz związany jest ze zwiększonym ryzykiem. Jak podnosi się zaś w orzecznictwie (tak m.in. tut. sąd w wyroku z 30 marca 2023 r., sygn. akt II SA/Bk 140/23, CBOSA), analizę ryzyka należy zaliczyć do czynności przedkontrolnych, co oznacza, że taka analiza nie będzie stanowiła składowej akt sprawy kontroli celno-skarbowej. Prowadzi to do wniosku, że wszelkie dokumenty zgromadzone w toku czynności analitycznych (dotyczące indywidualnego podmiotu), z uwagi na tajemnicę skarbową, nigdy nie będą dostępne dla kontrolowanego ani też w żaden sposób nie będą mogły zostać ujawnione innym osobom (np. w drodze dostępu do informacji publicznej). Kontrolowany nie dowie się zatem, czy prawdopodobieństwo wystąpienia nieprawidłowości ocenione na etapie przedkontrolnym pokryje się w mniejszym lub większym stopniu z efektami przeprowadzonej kontroli. Rację ma zatem organ odwoławczy przyjmując, że analiza ryzyka, nawet dokonana automatycznie na podstawie bazy danych zawartych w systemie SENT, jest nie tylko formą dopuszczalną ale wręcz podstawowym instrumentem technicznym umożliwiającym przeprowadzenie analizy ryzyka. Jak wynika bowiem z treści art. 12 ustawy SENT, podmiotami uprawnionymi do korzystania z danych zgormadzonych w rejestrze oraz ich przetwarzania za pomocą telekomunikacyjnego urządzenia końcowego są między innymi funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej. Funkcjonariusze mogą przetwarzać dane z rejestru, w tym dokonywać analizy ryzyka związanej z przemieszczaniem towarów "wrażliwych". W sprawie niniejszej bezspornym jest to, że przewożony był towar wrażliwy jako odpady z tworzyw sztucznych (sprasowane butelki plastikowe PET). Ich przewóz został zgłoszony do rejestru, zaś system wygenerował numer referencyjny SENT oraz wezwanie do przedstawienia środka transportu w celu przeprowadzenia kontroli. Przewoźnik mimo wezwania nie zgłosił się w wyznaczonym miejscu do kontroli. Stąd stwierdzone naruszenie jest bezsporne, a okoliczności związane z wykonaniem analizy, jako nieweryfikowalne, nie mogą podważyć zasadności jego stwierdzenia. Dodać też należy, że poza kontrolą sądu jest podważanie sposobu przeprowadzania analizy ryzyka i wytypowanie konkretnego podmiotu do kontroli. Analiza ta odbywa się bowiem drogą elektroniczną, a – co jeszcze raz należy podkreślić – przewoźnik jest obowiązany stawić się do kontroli, bowiem taki obowiązek nałożył na niego ustawodawca, nie jest to kwestią wyboru przewoźnika. 8. Przechodząc z kolei do zarzutów związanych z kwestią mechanizmu sankcji i jej wysokości wraz z zarzutami naruszenia Konstytucji RP, wskazać należy, że skonstruowaną w ustawie SENT odpowiedzialność i przewidzianą w art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy sankcję określa się mianem administracyjnej, co oznacza, że do jej zastosowania wystarczające jest samo popełnienie stypizowanego przez przepis prawa materialnego czynu, bez względu na winę podmiotu odpowiedzialnego lub osób działających w jego imieniu lub na jego rzecz. W ustawie SENT wprowadzono w art. 22 ust. 3 "klauzule generalne" umożliwiające uwzględnienie okoliczności indywidualnych w ramach jednostkowej sprawy. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym, na wniosek przewoźnika lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1 albo 2, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Z kolei w art. 26 ust. 3 ustawy SENT zostały wymienione enumeratywnie dodatkowe kryteria i warunki odstąpienia od nałożonej kary. Stosownie do tej regulacji organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: (1) nie stanowi pomocy publicznej albo (2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo (3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. W niniejszej sprawie niewątpliwie nie mamy do czynienia z ważnym interesem przewoźnika, który uzasadniałby odstąpienie od nałożenia kary, jeśli się zważy na ustaloną z urzędu przez organy w toku postępowania dobrą kondycję finansową skarżącej spółki. Przy czym zarzuty skargi nie dotyczą oceny tej przesłanki, a skoncentrowane są na przesłance "ważnego interesu publicznego". Zdaniem skarżącej w sprawie naruszono pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad: proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji doprowadziło do braku uznania, że zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej; - pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" rzeczywistej intencji ustawodawcy, co doprowadziło do nieodstąpienia od nałożenia kary pomimo nieuszczuplenia Skarbu Państwa w zakresie podatku akcyzowego, opłaty paliwowej i podatku od towarów i usług a także błędną wykładnię art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej przepisów ustawy o SENT, co skutkowało nałożeniem kary pieniężnej, której wysokość jest niewspółmierna do stwierdzonego naruszenia, podczas gdy nie doszło do żadnych uszczupleń należności publicznoprawnych. W zakresie przesłanki interesu publicznego, wskazać należy, że w orzecznictwie charakteryzuje się ją jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez orzekający w takiej sprawie organ kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi (vide: wyroki NSA z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19; z 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19; z 7 grudnia 2019 r., II GSK 1696/19 - CBOSA). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że nie sposób jest odwoływać się w niej do poglądów orzecznictwa wskazujących, iż w interesie publicznym nie leży nakładanie przez organy kar pieniężnych na podmioty działające zgodnie z prawem, a dopuszczające się jedynie nieistotnych, czy też oczywistych omyłek, błędów w zgłoszeniu SENT, czy też uchybień formalnych. Tego rodzaju przypadki trudno bowiem porównywać z naruszeniem stwierdzonym w sprawie niniejszej. Nie można zgodzić się ze spółką, że były to uchybienia formalne, wynikające z bariery językowej i małego doświadczenia. W ocenie sądu niewywiązanie się z dyrektywy kontroli, stanowiło poważne naruszenie, uniemożliwiające realizację celów ustawy SENT czyli wykonania kontroli przewozu towaru wrażliwego. Bieżące monitorowanie umożliwia skontrolowanie pojazdu i przewożonego towaru w trakcie przemieszczania się po terytorium Polski, jak też skontrolowanie realizacji obowiązków wynikających z tej ustawy. Naruszenie obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3 wypacza zatem cel ustawy SENT, bowiem uniemożliwia zweryfikowanie, czy zadeklarowany przez przewoźnika towar – w tym wypadku odpady PET - są rzeczywiście tym towarem, który był przewożony z Włoch na Łotwę. Wezwanie do stawienia się pojazdu wraz z towarem do kontroli nakłada na przewoźnika obowiązek, lecz po pierwsze nie gwarantuje, że podmiot go wypełni po wtóre jest to jednostkowa kontrola a nie bieżące monitorowanie. Jak słusznie wywodzi organ - w takiej sytuacji niemożliwe jest do ustalenia, czy towar został przywieziony w takiej samej ilości co wywieziony z Polski. To zaś skutkuje brakiem możliwości ustalenia, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa poprzez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT). Nie jest bowiem wykluczone, że dostarczono do Polski również poza ewidencją pewne ilości towaru, od których nie zostały odprowadzone należności budżetowe. Stąd też stwierdzone naruszenie uniemożliwiło monitorowanie przewozu towaru wrażliwego i kontrolę łańcucha dostaw, a w efekcie prawidłową kontrolę obowiązków podatkowych związanych z tego rodzaju towarem. Takie zachowania nie mogą być postrzegane jako zgodne z interesem publicznym. Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi". Strona, jako profesjonalny przedsiębiorca, powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na niego przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, w tym nadzór nad pracownikami, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach. W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się obrotem towarami objętymi systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. 9. Strona skarżąca w skardze wskazała też na naruszenie art. 24 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 3 ustawy SENT dotyczące kary pieniężnej za niedokonanie aktualizacji zgłoszenia lub zgłoszenia innych danych niezgodnych ze stanem faktycznym i możliwości odstąpienia od nałożenia tej kary, jednak przepisy te w sprawie nie miały zastosowania. Wskazując na powyższe naruszenie skarżąca zarzuciła pominięcie w ocenie pojęcia "ważnego interesu publicznego" zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania oraz rzeczywistej intencji ustawodawcy. W pozostałym zakresie akcentując pojęcie "interesu publicznego" odwołała się do art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji i wskazała na brak uszczupleń publicznoprawnych. Przesłanka "interesu publicznego" (a nie "ważnego interesu publicznego" jak wskazała skarżąca spółka) rozumiana jest w orzecznictwie jako dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. Wprowadzenie przesłanki interesu publicznego do art. 22 ust. 3 ustawy SENT oznacza, że ustawodawca przewidział sytuacje, w których odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej będzie zbieżne z tym interesem. Ustalenie przez orzekający w takiej sprawie organ kwestii istnienia przesłanki interesu publicznego wiąże się z koniecznością ważenia wartości w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest płacenie należności w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi (por.: wyroki NSA: z 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11; z 28 sierpnia 2019 r., II GSK 360/19, z 22 stycznia 2020 r., II GSK 629/19). Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy niniejszej należy zwrócić uwagę, że nie sposób odwoływać się do poglądów orzecznictwa wskazujących, iż w interesie publicznym nie leży nakładanie przez organy kar pieniężnych na podmioty działające zgodnie z prawem, a dopuszczające się jedynie nieistotnych, czy też oczywistych omyłek, błędów w zgłoszeniu SENT, czy też uchybień formalnych, bowiem nie jest to sytuacja w jakiej znalazła się skarżąca. Nieprzedstawienie na wezwanie Naczelnika środka transportu wraz z towarem objętym zgłoszeniem SENT w Oddziale Celnym w Suwałkach stanowiło poważne naruszenie, uniemożliwiające realizację celów ustawy SENT czyli wykonania kontroli przewozu. Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy SENT kontrola obejmuje m.in. weryfikację danych zawartych w dokumentach okazanych przez kierującego, dokonanie oględzin towaru, w tym pobranie próbki towaru. Naruszenie obowiązku, o którym mowa w art. 12a ust. 3, wypacza zatem cel ustawy SENT. Niestawienie się do kontroli uniemożliwiło organowi jakąkolwiek kontrolę dokonywanego przewozu, a działania te stworzyły realne zagrożenie wystąpienia nieprawidłowości w rozliczeniach transportu. Jak słusznie wywodzi organ w takiej sytuacji niemożliwe jest ustalenie, czy towar został przywieziony w takiej samej ilości co wywieziony z Polski. To zaś skutkuje brakiem możliwości ustalenia, czy nie zaistniało realne zagrożenie interesów fiskalnych Skarbu Państwa przez uszczuplenie w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT). Nie jest bowiem wykluczone, że dostarczono do Polski - również poza ewidencją - pewne ilości towaru, od których nie zostały odprowadzone należności budżetowe. Wezwanie do stawienia się pojazdu wraz z towarem do kontroli nakłada na przewoźnika obowiązek i nie jest to przedmiotem jego wyboru. Stwierdzone naruszenie uniemożliwiło monitorowanie przewozu towaru wrażliwego i kontrolę łańcucha dostaw, a w efekcie prawidłową kontrolę obowiązków podatkowych związanych z tego rodzaju towarem. Takie zachowania nie mogą być postrzegane jako zgodne z interesem publicznym. Przyjęte rozwiązania służą prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronią legalny handel towarami "wrażliwymi". Każdy zatem z podmiotów obowiązany jest stawić się na wezwanie organu w celu przeprowadzenia kontroli, zaś w sytuacji nieprzestrzegania przepisów prawa winien mieć świadomość konsekwencji, a przede wszystkim sankcji, które są istotnym elementem ustawy SENT uruchamianym w przypadku naruszenia przyjętych zasad. Strona jako profesjonalny przedsiębiorca powinna dysponować stosowną wiedzą na temat obowiązków, jakie nakładają na nią przepisy prawa i tak zorganizować działalność przedsiębiorstwa, w tym nadzór nad pracownikami, aby wypełniać obowiązki przewidziane w tych przepisach. W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, bez możliwości omijania go, a także by podmioty zajmujące się obrotem towarami objętymi systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. W świetle powyższego bezskuteczny jest argument strony o konieczności odstąpienia od ukarania z uwagi na niestwierdzenie uszczupleń budżetowych. Trafnie wskazuje się w orzecznictwie, że brak zagrożenia karą związany z automatycznym odstępowaniem od jej wymierzenia w przypadku stwierdzenia braku uszczuplenia dochodów budżetowych doprowadziłby do powszechnego celowego bądź niecelowego uchylania się przewoźników od stosowania art. 12a ust. 3 ustawy SENT, a w konsekwencji uniemożliwiłoby to ściślejszą kontrolę przewozu towarów podlegających ustawie. Ratio legis ustawy SENT zasadniczo sprowadza się do zwiększenia skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Celem zapewnienia bardziej skutecznego funkcjonowania i lepszego monitorowania (kontroli) przewozu towarów uznanych za "wrażliwe" prawodawca uznał, by przewóz niektórych towarów był rejestrowany, dostrzegając konieczność powiązania przepływu dokumentów oraz faktycznego przepływu tego typu towarów. Wprawdzie zgodzić się należy z poglądem, że celem nakładania tych kar nie powinno być zwiększenie dochodów budżetu państwa, to jednak nie można pominąć, że funkcją regulacji ustawy SENT jest wspomniana prewencja, która przez groźbę wysokiej kary za naruszenia norm monitorowana przewozu towarów wrażliwych ma odstraszać podmioty podlegające ustawie SENT od lekceważenia rygorów zgłaszania przewozu tych towarów. Dlatego odstępowanie od kary w przypadku naruszenia tzw. dyrektywy kontrolnej z art. 12a ust. 3 ustawy SENT powinno następować w wyjątkowych sytuacjach, gdyż naruszenie to godzi w istotę i podstawowe cele ustawy SENT. W interesie publicznym leży zapewnienie maksymalnie skutecznego monitoringu towarów, a rolą profesjonalnego przewoźnika prowadzącego działalność gospodarczą związaną z transportem "towarów wrażliwych" jest podjęcie takich rozwiązań organizacyjnych (w tym przeszkolenie osób wysyłających zgłoszenia do rejestru oraz kierowców pojazdów), aby zadośćuczynić wymogom stawianym przez poszczególne ustawy regulujące transport drogowy. Z okoliczności faktycznych sprawy niniejszej bezspornie zaś wynika, że w tej sprawie skarżąca nie sprostała tym wymogom. Sąd w sprawie niniejszej ma na uwadze, że konieczna jest refleksja nad karaniem na podstawie ustawy SENT, tak aby nie było ono automatyczne i bezrefleksyjne oraz by uwzględniało treść art. 31 ust. 3 Konstytucji RP i art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej (tj. zasadę proporcjonalności, w szczególności w aspekcie współmierności zastosowanych kar względem celu i funkcji, którym służy ustawa SENT, vide np. wyrok z 24 stycznia 2023 r., II SA/Bk 870/22). W związku z tym wskazać należy na przypadki ukarania za błędy formalne i omyłki jak np. literówki w numerach rejestracyjnych pojazdów albo niewskazanie numeru listu przewozowego. Stanowisko takie znajduje oparcie w orzecznictwie NSA (por.: przykładowo wyrok z 1 lipca 2021 r., II GSK 145/21). W niniejszej sprawie występuje jednak zupełnie inna sytuacja. Przewoźnik dopuścił się naruszenia, które godzi w sens i cel ustawy SENT, tj. zakłóca typowanie w analizie ryzyka, wyklucza rzeczywistą kontrolę nad przewozem ładunku objętego szczególną uwagą i nadzorem a w konsekwencji uniemożliwia kontrolę obrotu towarami wrażliwymi. Nie ulega wątpliwości, że nie można porównywać ze sobą takiej sytuacji z sytuacją zaledwie uchybień formalnych w wypełnianiu zgłoszenia SENT. Dlatego, w ocenie sądu, wymierzona w sprawie kara pieniężna nie jest dotkliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne do osiągnięcia celów ustawy, a tym samym odmowa odstąpienia od ukarania nie jest sprzeczna z interesem publicznym, w tym z tworzącą go zasadą proporcjonalności (art. 22 ust. 3 ustawy SENT). Zwłaszcza że w toku postępowania nie stwierdzono aby zaistniały szczególne okoliczności, które realizację obowiązku ustawowego czyniłyby niemożliwą. Dodać wypada, że w stosunku do spółki uruchomiono 6 postępowań dotyczących naruszenia warunków ustawy SENT, zatem trudno uznać, że interes publiczny przemawiał w jej przypadku za zastosowaniem ulgi. W konsekwencji powyższego za niezasadny należy także uznać zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 12 ustawy Prawo przedsiębiorców. Skoro niemożliwe jest w istocie ustalenie, czy doszło czy też nie do uszczuplenia należności budżetowych, to trudno mówić o czynie nieistotnym z punktu widzenia bezpieczeństwa podatkowo-prawnego. 10. Sąd w sprawie niniejszej podziela też stanowisko, że dopiero po stwierdzeniu, że zachodzi podstawa do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określona w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, stosuje się wskazane w art. 26 ust. 3 tej ustawy kryteria stanowiące pomoc de minimis. W przedmiotowej sprawie, dokonując kontroli z urzędu całego postępowania przed organami, nie ziściła się żadna z przesłanek z art. 22 ust. 3 ustawy SENT, co wykazano powyżej. To zaś wykluczało możliwość odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej, bez konieczności przesądzania czy instytucja ta ma charakter pomocy de minimis (tak też w sprawach II SA/Op 415/21 od którego to wyroku NSA oddalił skargę kasacyjną w sprawie II GSK 529/22, a tutejszy sąd np. w sprawie II SA/Bk 257/23). Natomiast niewątpliwie w interesie publicznym jest, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisów prawa i ponosili ich konsekwencje ale nie w taki sposób, że konsekwencje te prowadziłyby do sięgania po pomoc publiczną. Skoro jednak w sprawie niniejszej poczyniono ustalenia odnośnie tego, czy zaistniały przesłanki odstąpienia od wymierzenia kary z uwzględnieniem szczególnych okoliczności tej indywidualnej sprawy i sytuacji finansowej strony oraz nie doprowadziły one do powstania wątpliwości odnośnie kondycji skarżącej – jest to dodatkowy argument wykluczający sięganie w argumentacji do art. 26 ust. 3 ustawy SENT. 11. Reasumując stwierdzić trzeba, że organy obu instancji w sposób prawidłowy przeprowadziły proces wydania decyzji, w tym także w jej części uznaniowej obejmującej ocenę wystąpienia przesłanek do odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Uwzględniły wszystkie przepisy mające w sprawie zastosowanie, zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, pojęcia nieostre zostały zinterpretowane prawidłowo, nie pominięto istotnych elementów stanu faktycznego oraz wybrały rozwiązanie przewidziane przepisem prawa materialnego jednocześnie należycie je uzasadniając. Nie można organom zarzucić uchybień w zakresie, który miałby wpływ na wynik sprawy. Jak wyżej wyjaśniono, nie doszło również do naruszenia zasady proporcjonalności czy sprawiedliwości (art. 31 ust. 3, art. 2 Konstytucji RP). Ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej nie dostarczyła podstaw do wyeliminowania ich z obrotu prawnego, w kontekście zarzutów podniesionych w skardze. 12. W konsekwencji skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.