I SA/Bd 1036/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) sędzia WSA Mirella Łent Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 września 2015 r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. określił P.K. (skarżącemu) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu [...], nr nadwozia [...], pojemność silnika 3498 cm3, rok produkcji 2007 uznając, że przedmiotowy samochód był w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochodem osobowym. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania w całości, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie organowi I instancji w celu ponownego rozpatrzenia. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2014r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podał, że w myśl art. 100 ust. 4 z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (dalej: "u.p.a.") samochody osobowe to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Organ podniósł także, że w myśl art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Dodatkowo, w celu zapewnienia właściwej interpretacji CN, na podstawie art. 10 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 zostały wydane Noty Wyjaśniające do Scalonej Nomenklatury Wspólnot Europejskich (Dz. Urz WE seria C 256 z 23.10.2012 r.). W dalszej kolejności organ wyjaśnił, że z uwag do pozycji 8703, zawartych w wyjaśnieniach do Taryfy Celnej - Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi wynika, że użyte w niniejszej pozycji określenie samochody osobowo-towarowe oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu osób, jak i towarów. W oparciu o powyższe Dyrektor Izby Celnej wskazał cechy świadczące o klasyfikacji pojazdu do pozycji 8703, tj.: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwiące oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów, a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że o wyborze właściwej pozycji Taryfy Celnej decyduje główna funkcja pojazdu, pełnienie której wynika m.in. z jego budowy oraz wyposażenia, zaznaczając, że nie chodzi o przeznaczenie w sensie sposobu wykorzystania towaru przez nabywcę, lecz o przeznaczenie wg zamysłu jego producenta. Organ odwoławczy podniósł, że w przedmiotowej sprawie dowodem na to, iż zakupiony pojazd jest samochodem osobowym jest m.in.: 1) pismo z dnia [...] marca 2013 r. od [...] sp. z o. o. z siedzibą w W., z którego wynika, iż pojazd marki [...] o fabrycznym numerze identyfikacyjnym [...], poj. silnika 3498 cm3 , rok produkcji 2007 został wyprodukowany jako pojazd osobowy kategorii M1; 2) dokument odprawy celnej samochodu Nr [...] z dnia [...] lipca 2009 r., potwierdzający zgłoszenie przedmiotowego samochodu do odprawy celnej z zastosowaniem kodu HS 87032490000, czyli pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób; 3) ekspertyza spółki "D." nr [...] wraz z dokumentacją fotograficzną. W tym miejscu organ podatkowy wskazał, że z uwagi na niepodjęcie wezwania przez użytkownika pojazdu, nie było możliwe przeprowadzenie oględzin przedmiotowego pojazdu, i wyjaśnił, że wprawdzie dowód ten nie został przeprowadzony, lecz nie z przyczyn leżących po stronie organu. Organ podkreślił jednakże, że z analizy dokumentów zgromadzonych w toku przedmiotowego postępowania wynika, że pierwszy właściciel na terytorium kraju samochodu marki [...]– "l." sp. z o.o. - na podstawie faktury VAT nr [...] z dnia [...] października 2009 r. dokonał sprzedaży ww. pojazdu na rzecz [...] S.A. Do przedmiotowej sprzedaży w dniu [...] października 2009 r. sporządzona została ekspertyza spółki "D." nr [...] oraz dokumentacja fotograficzna. Ekspertyza poprzedzona była m.in. przeprowadzeniem oględzin samochodu Zgodnie z ww. dokumentacją pojazd marki [...], nr nadwozia [...] posiada następujące dane techniczne: jest to samochód terenowy, rodzaj nadwozia: kombi, pięciodrzwiowy, posiadający 5 miejsc siedzących, z systemem elektrycznie podnoszonych szyb przód i tył, z aluminiowymi felgami, automatyczną klimatyzacją, układem hamulcowym ABS oraz automatyczną skrzynią biegów. W ekspertyzie zawarto ponadto uwagę dotycząca przedmiotowego pojazdu, tj. "samochód osobowy zarejestrowany jako ciężarowy nie jest wyposażony w przegrodę oddzielającą przestrzeń pasażerską od bagażowej". Organ wskazał również, że w trakcie oględzin ustalono, iż zmiany wyposażenia pojazdu powstałe przed nabyciem wewnątrzwspólnotowym nie były zmianami nieodwracalnymi powodującymi na trwałe zmianę przeznaczenia pojazdu. Zakres zmian w pojeździe nie naruszał konstrukcji samochodu fabrycznie przystosowanego do transportu osób. W ocenie organu odwoławczego, zasadnicze przeznaczenie pojazdu określone przez jego producenta nie zostało zmienione w sposób trwały. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej, dla prawidłowej klasyfikacji samochodu nabytego przez skarżącego nie mogła mieć znaczenia treść dowodu rejestracyjnego. Pojazd został bowiem zarejestrowany jako samochód ciężarowy z dwoma miejscami siedzącymi, pomimo że konstrukcja pojazdu jednoznacznie wskazywała, że jest to samochód osobowy (5 miejsc siedzących, brak przegrody). Zatem ww. dokument nie odzwierciedla rzeczywistości, bowiem jak wynika z protokołu oględzin w pojeździe znajduje się 5 miejsc siedzących. Organ podkreślił ponadto, że ustawodawca w ustawie o podatku akcyzowym w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, wprost odsyła do klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Określenie rodzaju pojazdu dla celów związanych z rejestracją następuje w odniesieniu do ustawy prawo o ruchu drogowym. W związku z zasadą autonomii prawa podatkowego dla grupowania, klasyfikacji pojazdów i nadawania im poszczególnych kodów CN nie mają żadnego znaczenia przepisy o ruchu drogowym. W skardze do tut. Sądu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 100 ust. 4 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11) poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, iż nabyty przez skarżącego pojazd jest samochodem osobowym i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym; - art. 191 oraz art. 187 § 1 w zw. z art. 122 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p.") poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na poczynieniu ustaleń faktycznych sprzecznych z zebranym materiałem, a także nieprzeprowadzenia istotnych dowodów w sprawie, co doprowadziło do przyjęcia, że przeznaczenie zakupionego pojazdu nigdy nie uległo zmianie; - art. 2 Konstytucji RP, gdyż wszczęcie po ponad dwóch latach postępowania podatkowego w przedmiocie określania zobowiązania w podatku akcyzowym stanowi naruszenie prawa z uwagi na fakt, że organ całkowicie pominął przy tym okoliczność, iż klasyfikacji pojazdu (również z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym) dokonywał już starosta (rejestrując pojazd jako ciężarowy bez konieczności przedkładania dowodu uiszczenia podatku akcyzowego), zatem podatnik działał w zaufaniu do organów Państwa. Mając na względzie powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. W rozpatrywanej sprawie P.K., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo "N.", na podstawie faktury z dnia [...] sierpnia 2009 r. dokonał nabycia samochodu marki [...]. W tym samym dniu, tj. [...] sierpnia 2009 r. skarżący sprzedał przedmiotowy pojazd spółce z o.o. "I.", a ta z kolei zbyła go [...] S.A., który oddał powyższe auto w użytkowanie spółce "I.". Istota sporu powstałego między skarżącą a organami celnymi dotyczy tego, czy nabyty przez P.K. samochód [...] jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem przeznaczonym do przewozu towarów (klasyfikowanym do kodu CN 8704), a więc, czy podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia, czy też nie. Nie ma sporu co do tego, że rozstrzygnięcie rozpatrywanej sprawy winno nastąpić w oparciu o przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. W myśl art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą podlega wewnątrzwspólnotwe nabycie samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie natomiast z art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Z kolei stosownie do art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Nomenklaturę Scaloną określają zatem przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W wyżej wymienionym rozporządzeniu Rady (EWG), które jest corocznie nowelizowane, w załączniku I, w sekcji XVII, w dziale 87 przy kodzie CN 8703 zawarty jest następujący opis: "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. W tym względzie należy zauważyć, że zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów oraz - o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Kolejne reguły mogą być zatem brane pod uwagę tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji i działów. Należy też zauważyć, że wyjaśnienia do Taryfy celnej, zawarte w Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880), do kodu 8703 pozwalają stwierdzić, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów do tego kodu mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu. Zgodnie z wyjaśnieniami, o tym, że pojazd klasyfikuje się do pozycji 8703, świadczą następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni. siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Jednocześnie w wyjaśnieniach wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W tym miejscu należy zauważyć, że choć powołane noty wyjaśniające nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego, to są one ważnym środkiem służącym ujednoliceniu podejścia do ustalenia przeznaczenia pojazdu i wyjaśnieniu zakresu pozycji CN 8703 i CN 8704. Na ich znaczenie dla wykładni Taryfy celnej i jej jednolitej interpretacji wielokrotnie wskazywał TSUE w swym orzecznictwie, wyjaśniając, że pomimo, iż nie wiążą one prawnie, przyczyniają się w istotny sposób do interpretacji poszczególnych pozycji (por. wyrok z dnia 28 kwietnia 1999 r. w sprawie C – 405/97 Mövenpick Deutschland, czy z dnia 27 kwietnia 2006 r. w sprawie C-15/05 Kawasaki Motors Europe). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym (por. wyrok WSA z dnia 10 czerwca 2010 r., I SA/Gd 266/10, wyrok NSA z dnia 20 maja 2010 r., I GSK 770/09, wyrok WSA z dnia 28.04.2008 r., III SA/Wa 271/08) utrwalony jest pogląd, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704, tj. pojazdy samochodowe do transportu towarów. Główne przeznaczenie jest zatem decydujące dla klasyfikacji pojazdów do odpowiedniego kodu Taryfy celnej. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd spornego samochodu i ogół jego cech, nadających mu zasadnicze przeznaczenie (por. wyrok TSUE z dnia 6 grudnia 2007 r., C – 486/06). W wyroku tym Trybunał stwierdził, że brak wyposażenia służącego do przytwierdzania towarów przy przewozie wskazuje na to, że pojazdy, jak te będące przedmiotem sporu nie są zasadniczo przeznaczone do przewozu towarów, lecz raczej do przewozu osób. Taki sam wniosek nasuwa się z racji istnienia silnika benzynowego, automatycznej skrzyni biegów, układu hamulcowego ABS i napędu na cztery koła. W związku z koniecznością przeprowadzenia oględzin pojazdu, organ podatkowy pierwszej instancji zwrócił się do prezesa zarządu spółki "I." – A. P. o udostępnienie pojazdu w celu dokonania jego oględzin. Wobec otrzymania informacji, że auto znajduje się w naprawie w warsztacie samochodowym, organ zasadnie przyjął dla ustalenia stanu i wyglądu pojazdu dokumentację techniczną i fotograficzną pojazdu sporządzona przez spółkę z o.o. "D. P." w związku ze sprzedażą samochodu przez spółkę "I." na rzecz [...] S.A. Należy podkreślić, że sporządzona ekspertyza przez rzeczoznawcę K. G. poprzedzona była m.in. przeprowadzeniem oględzin przedmiotowego pojazdu w dniu [...] października 2009 r. W skardze strona nie sformułowała żadnych konkretnych zarzutów dotyczących stanu pojazdu wynikającego z jego oględzin zawartych w ekspertyzie. Zgodnie z ekspertyzą powyższe auto jest samochodem terenowym, kombi. Wyposażony jest w pięcioro drzwi i miejsc siedzących. Posiada elektrycznie podnoszone szyby przód i tył, felgi aluminiowe, kieszenie w oparciach foteli przednich, klimatyzację automatyczną, pasy bezpieczeństwa z napinaczem - tył i przód, pasy bezpieczeństwa z regulacją wysokości przód i tył, tylne oparcie składane, dzielone, tylny podłokietnik, uchwyty I. do instalacji fotelika dziecięcego, uchwyty na kubki przewód i tył, dach szklany elektrycznie regulowany, przyciemniane szyby boczne tylne oraz szyba tylna, popielniczki - przód i tył, relingi dachowe, układ hamulcowy ABS, automatyczną skrzynię biegów. Na podstawie załączonych do ww. ekspertyzy zdjęć stwierdzono w pojeździe pomiędzy przednimi siedzeniami podłokietnik, którego zakończeniem jest kratka wentylacyjna skierowana na pasażerów siedzących w drugim rzędzie siedzeń, jak również uchwyty górne boczne dla pasażerów tylnego rzędu. Ustalono również, że każde miejsce siedzące wyposażone jest w zagłówki, progi ułatwiające pasażerom wsiadanie/wysiadanie do/z pojazdu oraz że auto posiada napęd na cztery koła ([...]). Ponadto w przedmiotowej ekspertyzie stwierdzono, że "samochód osobowy zarejestrowany jako ciężarowy nie jest wyposażony w przegrodę oddzielającą przestrzeń pasażerską od bagażowej". Podkreślenia wymaga, że z pisma z dnia [...] marca 2013 r. autoryzowanego przedstawiciela marki [...] wynika, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako pojazd osobowy kategorii M1. Na osobowy charakter tego pojazdu wskazuje także dokument odprawy celnej z dnia [...] lipca 2009 r., w którym wskazano kod HS 87032490000 - właściwy dla pojazdu zasadniczo przeznaczonego do przewozu osób. Ponadto zauważyć należy, że w umowie ubezpieczenia komunikacyjnego zawartej w dniu [...] października 2009 r. pomiędzy T. U. "U." S.A. a spółką "I." samochód ten określono jako osobowo-ciężarowy posiadający 5 miejsc siedzących. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzić należy, że samochód ten został zaprojektowany do przewozu zasadniczo pasażerów. Świadczy o tym ogólny wygląd spornego samochodu i ogół jego cech w momencie jego wewnątrzwspólnotowego nabycia, np. elektrycznie podnoszone szyby przód i tył, felgi aluminiowe, kieszenie w oparciach foteli przednich, uchwyty I. do instalacji fotelika dziecięcego, uchwyty na kubki, dach szklany elektrycznie regulowany, przyciemniane szyby boczne tylne oraz szyba tylna, popielniczki - przód i tył, relingi dachowe, układ hamulcowy ABS, automatyczna skrzynię biegów, napęd na cztery koła. Takie cechy są typowe dla samochodów osobowych, a nie dla samochodów przeznaczonych do przewozu towarów. W konsekwencji, zdaniem Sądu, prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych klasyfikujące sporny pojazd do pozycji 8703. Zakres przedmiotowy pojazdów objętych tą pozycją jest bardzo szeroki. Są nią objęte zarówno "pojazdy samochodowe", jak i "pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób". Do tej pozycji należy również klasyfikować sporny pojazd. Także w orzecznictwie sądowym tego rodzaju samochody klasyfikuje się do tej pozycji, np. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 17 kwietnia 2015 r., III SA/Po 139/15; wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 września 2013 r., III SA/Łd 670/13; wyrok WSA w Łodzi z dnia 29 maja 2014 r., III SA/Łd 281/14, wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2015 r., I GSK 1844/13; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 listopada 2013 r., I SA/Gd 1203/13; wyrok WSA w Białymstoku z dnia 20 czerwca 2012 r., I SA/Bk 133/12. W skardze skarżący stwierdził, że cechami świadczącymi o konieczności zakwalifikowania wskazanego auto do kodu 8704, czyli jako zasadniczo przeznaczonego do przewozu towarów są: przegroda oddzielającą na stałe przestrzeń dla kierowcy od przestrzeni ładunkowej, dwa fotele przednie do przewozu osób, całkowity brak tapicerki w załadunkowej części pojazdu, brak pasów bezpieczeństwa oraz punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia, brak w tylnej części pojazdy wyposażenia kojarzonego z przeznaczeniem go dla pasażerów – dywaniki, oświetlenie, popielniczki. Należy jednak podkreślić, że skarżący nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających powyższy stan pojazdu w momencie jego nabycia wewnątrzwspólnotowego. Podczas przesłuchania w dniu [...] czerwca 2013 r. stwierdził, że nie jest w stanie określić jak wyglądał samochód i wniósł o przedstawienie mu pytań na piśmie. Wezwany pismem z dnia [...] czerwca 2013 r. do udzielenia odpowiedzi na temat stanu pojazdu, m.in. liczby miejsc siedzących w pojeździe, czy była zamontowana przegroda oddzielająca przestrzeń dla kierowcy od przestrzeni tylnej, punkty kotwiące, dywaniki, oświetlenie, popielniczki pasy bezpieczeństwa, nie odpowiedział na wezwanie. Zdaniem Sądu nawet gdyby przyjąć, że sporny pojazd był wyposażony w dwa miejsca siedzące (jak to wynika z fotografii dowodu rejestracyjnego załączonej do ekspertyzy spółki "D.") czy przegrodę oddzielającą przestrzeń dla kierowcy od przestrzeni ładunkowej, to nie może to zmienić klasyfikacji tego pojazdu. Podkreślenia wymaga, że nabyty przez stronę pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, który w założeniu producenta został przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Pojazdy takie mogą spełniać także inne funkcje użytkowe. Konsekwencją ewentualnych przeróbek przystosowujących go do przewozu towarów było zwiększenie możliwość przewozu ładunków kosztem ograniczenia konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu do przewozu osób, co nie spowodowało jednak zmiany ogółu cech wynikających z założeń projektowych, a przesądzających o przeznaczeniu tego samochodu zasadniczo do przewozu osób. Gdyby przychylić się do argumentów skarżącego, że o ciężarowym charakterze pojazdu decydowałyby dokonane przeróbki w pojeździe, mogłoby w praktyce dojść do nadużyć przepisów poprzez próbę ingerowania we właściwości pojazdów przez ich użytkowników, celem ominięcia przepisów nakładających obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym. O powstaniu bądź nie tego obowiązku nie mogą decydować wskazane wyżej zmiany w pojeździe i jego rejestracja dla potrzeb ruchu drogowego, a jego zasadnicze przeznaczenie. W rezultacie, zarejestrowanie samochodu jako ciężarowego, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma żadnego znaczenia. Dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o kwalifikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Dowód rejestracyjny jest bowiem zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, bowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN (por. wyrok NSA z dnia 26 marca 2013 r., I GSK 1386/11; wyrok NSA z dnia 10 maja 2012 r., I GSK 370/12). Również wynik badania technicznego nie jest dowodem świadczącym o klasyfikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, odzwierciedla jedynie stan techniczny pojazdu na potrzeby rejestracji w kraju. Z dokumentu tego w żaden sposób nie można wywieść, że przedmiotowy samochód, w świetle Taryfy celnej, w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego nie był samochodem osobowym. W ustawie o podatku akcyzowym brak jest odesłania przy określaniu rodzaju samochodu osobowego do ustawy Prawo o ruchu drogowym. Powyższa ustawa odsyła natomiast dla celów związanych z poborem akcyzy do Nomenklatury Scalonej (CN). W konsekwencji Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów, tj. art. 122, art. 191, art. 187 Ordynacji podatkowej. Przedstawiona przez organ ocena zgromadzonego w sprawie materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ustalono istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski. Organ nie naruszył także art. 100 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 100 ust. 4 u.p.a. oraz art. 2 Konstytucji. Mając powyższe na uwadze, na postawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę w całości.