I SA/Bd 130/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 01 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi P. C. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wniesienia odwołania z uchybieniem terminu oddala skargę I SA/Bd 130/11 UZASADNIENIE Pismem z dnia 16 lutego 2009r. pełnomocnik skarżącej złożył odwołanie od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r. wydanej w zakresie rozliczenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2004r. do grudnia 2005r. Do pisma załączono wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, uzasadniając go brakiem skutecznego doręczenia decyzji organu podatkowego I instancji. Skarżąca zarzuciła, że Poczta Polska naruszyła obowiązek wynikający z art. 150 § 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej jako O.p.), gdyż pełnomocnik skarżącej nie otrzymał żadnego z zawiadomień o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej. Ponadto zarzuciła, że o dacie drugiego zawiadomienia nie ma żadnych adnotacji na kopercie, która wróciła wraz z decyzją do organu podatkowego. Niedoręczenie adresatowi przesyłki zostało reklamowane przez pełnomocnika na Poczcie Polskiej. Dyrektor Izby Skarbowej w B. rozpatrując wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania stwierdził, że przedmiotowa decyzja została nadana w dniu [...]r. w Urzędzie Pocztowym nr 2 w T. jako przesyłka polecona nr [...] skierowana do pełnomocnika strony - adwokat M. Z.- L.. Korespondencja zawierająca decyzję wróciła do nadawcy w dniu 31 grudnia 2008r. z adnotacją poczty, o nie podjęciu w terminie. Po dokonaniu analizy zwróconej korespondencji organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że przesyłka pierwszy raz była awizowana w dniu 02 grudnia 2008r., drugi raz - w dniu 09 grudnia 2008r. W związku z powyższym przyjęto, że decyzja została doręczona poprzez tzw. doręczenie zastępcze w dniu 16 grudnia 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. pismem z dnia [...]r. wystąpił do Urzędu Pocztowego 79 w W. z prośbą o udzielenie informacji, czy przesyłka polecona, zawierająca decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. została dwukrotnie awizowana. Z uzyskanej informacji wynikało, że pierwsze zawiadomienie o możliwości odbioru przesyłki pozostawiono w oddawczej skrzynce pocztowej pełnomocnika w dniu 02 grudnia 2008r., a powtórne zawiadomienie doręczono do skrzynki pocztowej w dniu 10 grudnia 2008r. Ostatecznie przesyłkę zwrócono do nadawcy 22 grudnia 2008 r. Wobec tego Dyrektor uznał, że wbrew twierdzeniom skarżącej przesyłka, zawierająca decyzję organu I instancji była dwukrotnie awizowana i nie została odebrana przez pełnomocnika w terminie, a zatem uznał, że została doręczona w trybie doręczenia zastępczego. W ocenie organu Poczta Polska nie naruszyła przepisu art. 150 O.p. Organ uznał także, że skarżąca nie uprawdopodobniła, że termin do wniesienia odwołania od decyzji doręczonej w dniu 16 grudnia 2008r., który upływał w dniu 30 grudnia 2008r. uchybiła nie z własnej winy, w związku z czym wydał postanowienie z dnia [...]r. nr [...], w którym na podstawie art. 162 § 1 O.p. odmówił przywrócenia terminu do złożenia odwołania. Następnie w dniu [...]r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. wydał na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. postanowienie, nr [...], stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy pełnomocnik skarżącej, wniósł o uchylenie powyższego postanowienia w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa mające wpływ na wynik sprawy poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 228 § 1 pkt 2 i art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, a także nieprawidłowe zastosowanie art. 150 tej ustawy. Zarzucono także wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120 i art. 121 § Ordynacji podatkowej, tj. zasady praworządności i zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 26 października 2009r., sygn. akt I SA/Bd 456/09 uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 05 maja 2009r. nr PP2/4407-36/09/O. Sąd pierwszej instancji stwierdził, iż wydanie przez odwoławczy organ podatkowy postanowienia z dnia 05 maja 2009r., stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, w sytuacji równoczesnego wydania postanowienia odmawiającego przywrócenia terminu do złożenia odwołania, było zbędne, bowiem już samo postanowienie, odmawiające stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania z przyczyn wskazanych w jego uzasadnieniu stwierdzało, że został uchybiony przez nią termin do wniesienia odwołania. Tym samym nie zachodziła konieczność powtórnego stwierdzenia tej okoliczności w osobnym postanowieniu opartym o art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który w sprawie nie miał już zastosowania. Wskutek wniesienia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 13 stycznia 2011r., sygn. akt I FSK 214/10 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez WSA w Bydgoszczy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu orzeczenia z dnia 13 stycznia 2011r. NSA wskazał, iż twierdzenie sądu I instancji, że wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania jest zbędne w sytuacji uprzedniego negatywnego rozstrzygnięcia kwestii przywrócenia tego terminu nie znajduje potwierdzenia w przepisach Ordynacji podatkowej. Sąd kasacyjny podkreślił, że podziela w pełni pogląd zaprezentowany w wyroku z dnia 14 marca 2007r., sygn. akt I FSK 534/06, zgodnie z którym "treść art. 228 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej wskazuje wyraźnie, iż stwierdzenie uchybienia terminu do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika wprost z ustawy. Każde, nawet nieznaczne przekroczenie terminu stanowi samoistną podstawę do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie." Mając na uwadze ocenę wyrażoną przez NSA tut. Sąd ponownie rozpatruje sprawę od początku z wykorzystaniem pełnego zakresu kognicji w sprawach skarg na akty administracyjne. Bezsporne w niniejszej sprawie jest, iż decyzją z dnia [...]r. organ pierwszej instancji określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od października 2004r. do grudnia 2005r. Decyzja ta została doręczona w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa tzw. doręczenia zastępczego , w dniu 16 grudnia 2008r. Pismem nadanym w dniu 17 lutego 2009r. zostało złożone odwołanie od powyższej decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W dniu [...]r. organ odwoławczy wydał postanowienie w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz postanowienie będące przedmiotem niniejszej sprawy w przedmiocie stwierdzenia wniesienia odwołania z uchybieniem terminu o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Zgodnie z art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie. Termin do wniesienia odwołania (14-dniowy) od wskazanej decyzji organu pierwszej instancji upływał zatem z dniem 30 grudnia 2008r. Zatem organ odwoławczy prawidłowo wydał postanowienie na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. o uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Zasadnicze zarzuty skargi dotyczą kwestii prawidłowości doręczenia decyzji wymiarowej, których konkluzja sprowadza się do twierdzenia, iż decyzja z dnia [...]r nie została skutecznie doręczona w dniu 16 grudnia 2008r. Podkreślić należy, iż tożsame w swej treści zarzuty podniesione zostały w skardze kasacyjnej wniesionej przez pełnomocnika Skarżącej od wyroku tut. Sądu z dnia 26 października 2009 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Bd 457/09 dotyczącego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. NSA wyrokiem z dnia 13 stycznia 2011r. sygn. akt I FSK 215/10 oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu wskazał, iż w rozpatrywanej sprawie strona skarżąca poza twierdzeniami o dołożeniu należytej staranności przy odbiorze korespondencji oraz odwoływaniem się do błędów popełnionych przez Pocztę podczas doręczania korespondencji innym adresatom, nie podważyła ustaleń organu podatkowego. Przede wszystkim nie wskazała na żadne dowody pozwalające skutecznie zakwestionować wyniki postępowania dowodowego przeprowadzonego przez Dyrektora Izby Skarbowej w B. i zaakceptowanego przez Sąd pierwszej instancji. Na tle zatem tak poczynionych ustaleń zasadne jest, zdaniem NSA, przyjęcie, iż w dniu 16 grudnia 2008 r. doszło do doręczenia decyzji Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...] r. poprzez przyjęcie fikcji prawnej doręczenia. Skoro Sąd w prawomocnym wyroku rozstrzygnął, w okolicznościach faktycznych i prawnych tożsamych jak w sprawie niniejszej, o prawidłowości doręczenia przedmiotowej decyzji, to Sąd orzekający w sprawie niniejszej, wyrokiem tym jest związany na mocy art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.) Przepis ten stanowi bowiem, że orzeczenie prawomocne wiążę nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Zgodnie zaś z art. 171 ustawy p.p.s.a. wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia. Moc wiążąca orzeczenia określona w art. 170 p.p.s.a. w odniesieniu do sądów oznacza, że podmioty te muszą przyjmować, iż dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu, a w kolejnym postępowaniu, w którym pojawia się dana kwestia, nie może być ona ponownie badana ( tak wyrok NSA z dnia 24 marca 2010 r. sygn. akt I FSK 266/09). Dokonana przez Sąd, w prawomocnym wyroku oddalającym skargę kasacyjną w sprawie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ocena prawna okoliczności wskazanych przez stronę tamtego postępowania jako powodujących naruszenie art. 150 Ordynacji, wyłącza możliwość ponownego badania tych okoliczności i dokonania ich odmiennej oceny przez Sąd w postępowaniu w przedmiocie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania ( art. 170 p.p.s.a.). Powaga rzeczy osądzonej prawomocnego wyroku oddalającego skargę w sprawie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania obejmuje to co w związku ze skargą stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia a więc ustalenie, że decyzja co do której nie dochowano terminu do wniesienia odwołania została skutecznie doręczona w dniu 16 grudnia 2008r. (art. 171 p.p.s.a.) Z tych przyczyn Sąd uznał, że kwestia prawidłowości doręczenia decyzji co do której wydano postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania nie może być ponownie badane z uwagi na istniejące prawomocne orzeczenie sądu administracyjnego rozstrzygające kwestię prawną dotyczącą skuteczności przedmiotowego doręczenia. Dlatego też Sąd na mocy art. 151 ustawy p.p.s.a. skargę oddalił