I SA/Bd 202/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Mirella Łent (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędzia WSA Tomasz Wójcik Protokolant: Starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 czerwca 2025r. sprawy ze skargi L. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 września 2020 r. nr 0401-IOA.48.31.2020 w przedmiocie kary pieniężnej 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy na rzecz L. Sp. z o. o. w W. kwotę 2217 zł (dwa tysiące dwieście siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] lipca 2019 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. wymierzył [...] Sp. z o.o. (dalej jako: skarżąca, Spółka) karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu naruszenia przez przewoźnika art. 10a ust.1 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (dalej: "ustawa o SENT" lub "ustawa o systemie monitorowania"). W wyniku rozpatrzenia odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] października 2019 r. uchylił zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Decyzją z dnia [...] czerwca 2020 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. wymierzył Spółce karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu naruszenia przez przewoźnika art. 10a ust.1 ustawy o SENT. W odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Decyzją z dnia [...] września 2020 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podał, że w dniu [...] kwietnia 2019 r., w wyniku kontroli pojazdu przewożącego towar podlegający systemowi monitorowania drogowego, stwierdzono że Przewoźnik nie zapewnił przekazywania danych geolokalizacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem [...] w trakcie całej trasy przewozu towaru objętego zgłoszeniem. Powyższe udokumentowane zostało w protokole z kontroli nr [...] z dnia [...] kwietnia 2019 r. wraz ze sporządzoną kopią dokumentacji towarzyszącej przewozowi, stanowiącej załącznik do protokołu. Z zapisu widniejącego w pkt 8 przedmiotowego protokołu z kontroli wynika, że w momencie rozpoczęcia kontroli o godzinie [...] geolokalizator pojazdu nr [...] nie nadawał sygnału w GEO-SENT. Sygnał pojawił się o godzinie [...]. Do czasu zakończenia kontroli w systemie GEO-SENT nie pojawił się zapis trasy przejazdu pojazdu z B. do [...]. Kierowca okazał urządzenie z aplikacją GPS obrazującą położenie pojazdu oraz trasę przejazdu. W konsekwencji ustalono, że Zewnętrzny System Lokalizacji zgłoszony przez przewoźnika do rejestru SENT nie był niesprawny, lecz został uruchomiony dopiero w trakcie prowadzonej kontroli. Odnosząc się do wyjaśnień zawartych w piśmie strony z dnia [...] czerwca 2019 r. oraz z dnia [...] stycznia 2020 r. w zakresie dotyczącym funkcjonowania systemu SENT-GEO w dniu dokonywania przewozu, tj. [...] kwietnia 2019 r., organ wyjaśnił, że jak wynika z pisma Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] maja 2019 r. w trakcie całej trasy przewozu system SENT działał w sposób umożliwiający przekazywanie aktualnych danych geolokalizacyjnych środka transportu. Dla przedmiotowych numerów urządzenia lokalizacyjnego [...], zarejestrowanego pod identyfikatorem technicznym 24604 w systemie operatora ZSL o numerze [...] rozpoczął przekazywanie danych [...] kwietnia 2019 r. o godzinie [...]. Przed tym terminem wskazane urządzenie nigdy nie przekazywało danych lokalizacyjnych do SENT GEO. Fakt sygnalizowania bądź niesygnalizowania przewoźnikowi nieprawidłowości przez operatora ZSL jest funkcjonalnością będącą w wyłącznej gestii operatora ZSL. Jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego strona nie otrzymała żadnych sygnałów od operatora ZSL, tj. firmy [...] o awarii Zewnętrznego Systemu Lokalizacji. Ponadto podmiot był w stanie stwierdzić, że dane nie są przekazywane do SENT-GEO za pośrednictwem PUESC, korzystając z formularza SENT-406. Organ wskazał, że w tym okresie nie odnotowano również awarii systemu SENT-GEO, co potwierdzają wydruki z Platformy Usług Elektronicznych Skarbowo-Celnych - PUESC (https://puesc.gov.pl/web/puesc/komunikaty). Organ odwoławczy podkreślił także, że lokalizator zgłoszony przez Przewoźnika do rejestru SENT nie był niesprawny, gdyż zadziałał po jego uruchomieniu przez kierowcę w trakcie kontroli. Zdaniem organu odwoławczego, przedstawiony materiał przede wszystkim potwierdza, że nie było problemów z zasięgiem satelitarnym, a mimo to organom KAS monitoring ten nie został udostępniony na całej trasie przewozu. Odnosząc się do argumentu strony zawartego w odwołaniu, że brak przesyłania danych geolokalizacyjnych trwał od momentu rozpoczęcia przewozu do momentu zatrzymania pojazdu, tj. 37 minut, co oznacza, że kierowca prawidłowo zastosował wynikający z art. 10c ust. 1 ustawy o systemie monitorowania obowiązek niezwłocznego zatrzymania się, w przypadku stwierdzenia trwającej dłużej niż godzinę niesprawności zewnętrznego systemu lokalizacji, organ odwoławczy wskazał, że ww. przepis dotyczy obowiązków kierującego w rozumieniu art. 2 pkt 2 lit. a tej ustawy, a nie przewoźnika. Przepis ten zobowiązuje kierowcę do niezwłocznego zatrzymania pojazdu w przypadku stwierdzenia trwającej dłużej niż godzinę niesprawności systemu lokalizacji. Niedopełnienie tego obowiązku naraża kierowcę, a nie przewoźnika, na karę o której mowa w przepisie art. 32 ust. 1 pkt 3 ustawy o SENT, niezależnie od odpowiedzialności przewoźnika za niezapewnienie przekazywania do rejestru SENT sygnału o lokalizacji pojazdu. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 22 ust.3 w zw. z art. 26 ust.3 ustawy o systemie monitorowania poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny organ odwoławczy podał, że przepisy ww. ustawy mają charakter bezwzględnie obowiązujący. Przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów, natomiast nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia zasad systemu monitorowania drogowego przewozu określonych w ustawie towarów przez odpowiedzialne podmioty. Nie ma zatem znaczenia prawnego fakt, czy naruszenie ustawy było skutkiem błędu, omyłki czy działania przyczyn zewnętrznych. Nałożenie kary jest obligatoryjne, a kara przewidziana w powyższym przepisie za uchybienia, o jakich jest mowa w art. 22 ust. 2a w związku z art. 10a ust. 1 ww. ustawy dotyczy uchybień formalnych, przy czym ich niewypełnienie, powoduje konieczność nałożenia kary pieniężnej w wysokości określonej w art. 22 ust. 2a ww. ustawy. Organ zaznaczył, że w piśmie z dnia [...] czerwca 2019 r. wniosła o odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej z uwagi na występowanie zarówno ważnego interesu strony jak i interesu publicznego, brak jakiegokolwiek uszczuplenia po stronie Skarbu Państwa, jak również brak umyślności w działaniu strony. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. rozpatrując możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej z urzędu, nie znalazł podstaw do przyjęcia, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu strony, dająca podstawę do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, organ uznał ponadto, że odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej w niniejszej sprawie nie będzie realizowało interesu publicznego. Strona pomimo otrzymanego wezwania do przedstawienia szczegółowych informacji i dokumentów świadczących o ewentualnym istnieniu ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie przez organ od nałożenia na nią kary pieniężnej, nie przedstawiła szczegółowych informacji i dokumentów świadczących o ewentualnym istnieniu ważnego interesu przewoźnika lub ważnego interesu publicznego uzasadniającego odstąpienie przez organ od nałożenia na nie kary pieniężnej. Ponadto w opinii organu odwoławczego mając na względzie zgromadzony w sprawie materiał dowodowy kara nałożona przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego będzie mogła być przez stronę uiszczona bez większego uszczerbku dla jej zasobów finansowych. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w kontekście zgromadzonego materiału dowodowego zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza prawa. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. prawidłowo zastosował w sprawie przepisy ustawy o SENT, wyprowadzając z ich treści i w oparciu o poczynione ustalenia, obowiązek nałożenia na stronę kary pieniężnej przewidzianej w art. 22 ust. 2a ww. ustawy. W skardze do tut. Sądu spółka zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: 1) przepisów postępowania w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy tj.: - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 210 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p.") w związku z art. 22 ust. 2a ustawy o SENT poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji nakładającej karę pieniężną za naruszenie art. 10a ust. 1 ustawy o SENT w sytuacji, gdy do naruszenia nie doszło; - art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191 O.p. w związku z art. 10a ust. 1 oraz art. 10c ust. 1 ustawy o SENT poprzez pominięcie ratio legis przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz prowadzenie postępowania podatkowego w sposób naruszający zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz zasadę prawdy obiektywnej, poprzez niewyjaśnienie okoliczności mających istotne znaczenie dla sprawy, niewystarczające ustalenie stanu faktycznego, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego; - art. 210 § 1 pkt 5 O.p. w związku z art. 22 ust. 2a ustawy o SENT poprzez zaakceptowanie przez organ błędnego określenia rozstrzygnięcia decyzji organu I instancji i nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisu ustawy o SENT, wobec którego ustawa nie przewiduje takiej odpowiedzialności; - art 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego decyzji, a w szczególności brak wyjaśnienia dlaczego organ uznał, że nie zachodzą przesłanki do odstąpienia od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; 2) prawa materialnego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 22 ust 3 w zw. z art. 26 ust 3 ustawy o SENT poprzez jego niezastosowanie i nieodstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, podczas gdy było to uzasadnione z uwagi na ważny interes przewoźnika i interes publiczny; w tym: - błędną wykładnię i pominięcie w ustalaniu pojęcia ważnego interesu publicznego zasad proporcjonalności, bezpieczeństwa i zaufania do organów państwowych, co w konsekwencji nie pozwoliło organom odstąpić od nałożenia kary; - pominięcie rzeczywistej intencji ustawodawcy i nieodstąpienie od nałożenia kary pomimo braku uszczuplenia Skarbu Państwa w podatku akcyzowym i podatku od towarów i usług; - art 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej przez wydanie decyzji naruszającej zasadę proporcjonalności, przejawiającym się niewspółmiernością zastosowanych środków (kary) względem celu jaki ma osiągnąć ustawa o SENT i nieuwzględnieniem innych mniej uciążliwych dla strony rozwiązań przewidzianych przez tę ustawę. Z uwagi na powyższe naruszenia spółka wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę wniesiono o oddalenie skargi. Wyrokiem z dnia 19 stycznia 2021 r., sygn. akt II SA/Bd 1104/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę spółki. W wyniku wniesionej przez stronę skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 stycznia 2025 r., sygn. akt II GSK 1483/21 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024r., poz. 935 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja powinna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że narusza ono prawo. Podkreślenia wymaga, że sprawa ta była przedmiotem rozstrzygnięcia przez NSA w wyroku z dnia 14 stycznia 2025 r., sygn. akt II GSK 1483/21, który uchylił wyrok tut. Sądu i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Należy zauważyć, że na podstawie art. 190 p.p.s.a. sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W tej sytuacji przy ponownym rozpoznaniu sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, "granice sprawy", o których mowa w art. 134 § 1 i art. 135 p.p.s.a. podlegają zawężeniu do granic, w jakich rozpoznał skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny i wydał orzeczenie na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., II FSK 2084/09). Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organ zasadnie nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu braku przekazywania aktualnych danych geolokacyjnych środka transportu objętego zgłoszeniem SENT. W skardze kasacyjnej strona podniosła dodatkowo, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] czerwca 2020 r. nie weszła do obrotu prawnego w związku z naruszeniem art. 210 § 1 pkt 8 w zw. z art. 144 O.p., poprzez doręczenie stronie obrazu decyzji, tj. dokumentu pozbawionego podstawowego elementu decyzji administracyjnej jakim jest podpis organu podatkowego lub pracownika upoważnionego do wydania rozstrzygnięcia. W pierwszej zatem kolejności należy rozpatrzeć, czy organ pierwszej instancji w prawidłowy sposób doręczył skarżącej wydaną przez siebie decyzję. Należy zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym w dacie wydawania zaskarżonej decyzji art. 210 § 1 pkt 8 O.p. stanowił, iż decyzja zawiera podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a jeżeli decyzja została wydana w formie dokumentu elektronicznego - kwalifikowany podpis elektroniczny, podpis zaufany albo podpis osobisty. Ponieść zatem należy, że decyzja może być podpisana albo podpisem elektronicznym, albo podpisem odręcznym (art. 210 § 1 pkt 8 O.p.). Oryginał decyzji jest jeden, a skutki prawne wywołuje decyzja skutecznie doręczona (art. 212 O.p. zdanie pierwsze). Decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] czerwca 2020 r. została podpisana podpisem własnoręcznym przez Zastępcę Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. upoważnionego przez Naczelnika do sporządzenia i podpisania decyzji. Podpis na dokumencie zawiera imię, nazwisko oraz stanowisko służbowe pracownika. Skarżącej doręczono dokument elektroniczny podpisany przez pracownika organu pierwszej instancji podpisem elektronicznym, do którego załączono plik pdf zawierający zeskanowaną decyzję organu I instancji. Jak stanowił art. 144 § 1 pkt 1 i 2 O.p., w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania decyzji organu pierwszej instancji i dacie jej przesłania skarżącej za pośrednictwem platformy e-PUAP, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy celnych lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego, lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, lub za urzędowym poświadczeniem odbioru, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej. Z art. 144 § 1 pkt 1 i 2 O.p. wyraźnie wynika, że przedmiotem doręczenia jest decyzja w formie pisemnej albo w formie wynikającej z przesłania jej środkami komunikacji elektronicznej, a nie jej kopia. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się, że jeżeli organ podatkowy wyda orzeczenie w formie tradycyjnej, tzn. w wersji papierowej, podpisując je odręcznie i zeskanuje do PDF, a następnie wyśle pełnomocnikowi plik PDF za pomocą środków komunikacji elektronicznej, to doręczenie takie należałoby uznać za bezskutecznie, gdyż taki dokument nie ma formy dokumentu elektronicznego w rozumieniu art. 126 O.p. (skan dokumentu papierowego nie jest dokumentem elektronicznym, ponieważ posiada pierwowzór w postaci nieelektronicznej i pierwotnie nie był w tej postaci zapisany), a ponadto nie jest opatrzony podpisem elektronicznym, a tym samym nie można w ogóle uznać go za podpisany. Niezgodne z przepisami Ordynacji podatkowej doręczenie pisma należałoby uznać za naruszenie zasady oficjalności doręczeń (art. 144 O.p.) (por. wyroki NSA z dnia 22 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 2455/18, I FSK 1358/20, I FSK 1417/19 oraz I FSK 11/19). Pisma w formie dokumentu elektronicznego muszą spełniać wymagania właściwe dla komunikacji elektronicznej, dlatego istotne jest ustalenie, czy dokument przesyłany środkami komunikacji elektronicznej ma postać dokumentu elektronicznego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w stanie prawnym obowiązującym w dacie doręczania skarżącej decyzji organu pierwszej instancji za pośrednictwem platformy ePUAP, skan tej decyzji w formie PDF nie spełniał wymagań przewidzianych dla stosowania środków komunikacji elektronicznej (por. wyroki NSA z dnia: 8 grudnia 2020 r., sygn. akt II OSK 1906/20 i 14 października 2021 r., sygn. akt III OSK 3720/21). Skan decyzji nawet taki, który został uwierzytelniony podpisem kwalifikowanym, nie stanowi oryginału decyzji administracyjnej, którego skuteczne doręczenie stronie jest warunkiem koniecznym do uznania, że decyzja weszła do obrotu prawnego (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2022r., sygn. akt II OSK 300/22). W rozpoznawanej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie rozważył powyższych kwestii. Istotne jest wyjaśnienie przez organ wszystkich okoliczności związanych z wydaniem i doręczeniem decyzji z dnia [...] czerwca 2020 r., aby usunąć występujące w tym względzie wątpliwości. Brak ich wyjaśnienia narusza art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Stwierdzenie nieprawidłowości doręczenia skarżącej decyzji organu pierwszej instancji w formie dokumentu elektronicznego będzie miało istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem w razie braku wejścia decyzji organu pierwszej instancji do obrotu prawnego, organ odwoławczy powinien orzec o niedopuszczalności odwołania, na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 O.p. W świetle powyższego w sytuacji, gdy w rozpoznawanej sprawie nie doszło do wykazania prawidłowości doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, za przedwczesne uznać należy odnoszenie się do pozostałych zarzutów skargi. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję. O zwrocie kosztów postępowania postanowiono na podstawie art. 200, art. 205 § 2, art. 209 p.p.s.a. Na koszty złożył się wpis od skargi (400 zł), wynagrodzenie pełnomocnika (1.800 zł) i kwota uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa (17 zł).