I SA/Bd 209/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Agnieszka Olesińska Sędziowie: sędzia WSA Halina Adamczewska – Wasilewicz sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2020r. sprawy ze skargi M. A. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2020 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od maja do października 2014r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] lipca 2019r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. określił M. P. (dalej: "Strona", "Skarżąca") wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za czerwiec 2014r. oraz wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące maj, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2014r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ pierwszej instancji ustalił, że Strona zaniżyła podatek należny w miesiącu maju 2014r. o kwotę [...]zł, w miesiącu czerwcu 2014r. o kwotę [...]zł i w miesiącu lipcu 2014r. o kwotę [...]zł oraz zaniżyła podatek naliczony w miesiącu czerwcu 2014r. o kwotę [...]zł. Jednocześnie organ podatkowy stwierdził, że wypożyczenie sprzętu nagłośnieniowego od E. Sp. z o.o. na podstawie faktury VAT z dnia [...] października 2014r. nr [...] na kwotę brutto [...] zł, w tym podatek VAT [...] zł, nie miało związku z wykonaniem przez Skarżącą usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i w związku z tym nie uznał odliczenia podatku naliczonego z tej faktury. Pismem z dnia [...] sierpnia 2019r. złożono w ustawowym terminie odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej uznał za konieczne przeprowadzenie w sprawie dodatkowego postępowania dowodowego w trybie art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lutego 2020r. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2014r. i w tej części umorzył postępowanie w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Przed przystąpieniem do rozważań merytorycznych organ odniósł się do kwestii najdalej idącej w swoich skutkach, czyli do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazał, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Tym samym zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2014 r. uległoby co do zasady przedawnieniu z upływem [...] grudnia 2019 r. Podkreślił, że w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2009r. sygn. akt I FPS 9/08 stwierdzono, iż odmienne traktowanie przedawnienia zobowiązania podatkowego i nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu lub do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawa i wynikającej z niej zasady sprawiedliwości oraz równości wobec prawa. Wobec powyższego organ odwoławczy w zakresie zastosowania instytucji przedawnienia traktuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc tak samo jak zobowiązanie podatkowe. Dalej organ wskazał, że z informacji przekazanych przez organ pierwszej instancji w piśmie z dnia [...] stycznia 2020 r. wynika, że w przedmiotowej sprawie zaistniała przesłanka do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za miesiące maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2014 r. W myśl bowiem art. 70 § 6 pkt 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Natomiast zgodnie z art. 70 § 7 pkt 4 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu. Na gruncie niniejszej sprawy zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych za miesiące maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2014 r. nastąpiło na okres od dnia doręczenia zarządzenia zabezpieczenia tj. od [...] stycznia 2018 r. do dnia wygaśnięcia decyzji o zabezpieczeniu tj. do [...] lipca 2019 r., a więc przedawnienie zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2014r. nastąpi z dniem [...] czerwca 2021r. - co jak wskazał organ umożliwia mu rozpatrzenie przedmiotowej sprawy za ten okres. Natomiast zobowiązanie podatkowe za miesiące wrzesień i październik 2014r. przedawniło się z dniem [...] grudnia 2019 r., wobec czego Dyrektor Izby Skarbowej umorzył postępowanie za ten okres. Przechodząc do meritum organ wskazał, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w toku prowadzonego postępowania ustalił, że Strona zaniżyła podatek należny: w miesiącu maju 2014 r. o łączną kwotę [...]zł, w miesiącu czerwcu 2014 r. o kwotę [...]zł, w miesiącu lipcu 2014 r. o łączną kwotę [...]zł wystawiając za świadczone usługi rachunki, podczas gdy powinny one zostać udokumentowane fakturami. Do powyższych ustaleń dotyczących rozliczenia przez organ pierwszej instancji podatku należnego nie wniesiono zarzutów, a organ odwoławczy nie dopatrzył się naruszenia przepisów prawa. Ponadto Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w toku prowadzonego postępowania przeanalizował dokumenty dotyczące nabycia przez Stronę towarów i usług (podatek naliczony) w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Dokumenty te dotyczą m.in. wynajmu sceny i oświetlenia, wypożyczenia systemu nagłośnieniowego, dźwiękowego czy obsługi technicznej imprez. W trakcie kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, za kontrolowany okres Skarżąca nie przedłożyła ewidencji zakupu i sprzedaży VAT oraz części dokumentów źródłowych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie złożyła także deklaracji dla podatku od towarów i usług, pomimo tego, że z dniem [...] czerwca 2011 r. powstał u Strony obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, a więc była ona zobligowana do prowadzenia ewidencji księgowej dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz dokumentowania sprzedaży na podstawie faktur VAT jak i dokonywania rozliczeń w tym zakresie. W toku postępowania uzupełniającego organ pierwszej instancji zwrócił się do firmy [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W., w celu dokonania ustaleń w przedmiocie zawartego porozumienia między Skarżącą a ww. Spółką na zapewnienie techniki estradowej i obsługi imprezy B. D.. Korespondencja nie została podjęta. Organ podkreślił, jednocześnie że [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W. w dniu [...] sierpnia 2017 r. dokonała wpisu o wykreślenie Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego. Następnie organ pierwszej instancji wezwał A. K., byłego prezesa [...] Sp. z o.o. z siedzibą w W., o udzielenie informacji w powyższej wymienionym zakresie. Korespondencja nie została podjęta. Organ odwoławczy wskazał, że ze złożonych przez Stronę zeznań wynika, iż w kontrolowanym okresie zajmowała się realizacją nagłośnienia, oświetlenia różnego rodzaju imprez, dostarczaniem techniki estradowej. Zebrany materiał dowodowy wskazuje, że ostatnimi rachunkami dokumentującymi wykonanie przez Skarżącą czynności opodatkowanych są rachunki nr [...] wystawione przez na rzecz P. O. F. I. na R. N. w C. w dniu [...] lipca 2014r., a tym samym wypożyczenie sprzętu nagłośnieniowego, wykazane na fakturze z dnia [...] października 2014 r. nie ma związku z wykonaniem przez Stronę usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Według organu pierwszej instancji wskazuje na to także fakt zawieszenia przez Stronę działalności gospodarczej z dniem [...] października 2014 r. oraz wykreślenie z dniem [...] października 2016 r. z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ocenie organu odwoławczego w świetle całokształtu zgromadzonego materiału dowodowego, za udowodnione należy uznać, że wydatek poniesiony na usługę dotyczącą wypożyczenia sprzętu nagłośnieniowego wskazaną w zakwestionowanej przez organ podatkowy fakturze VAT, na której jako wystawca widnieje E. Sp. z o.o. z siedzibą w W., nie miał związku z czynnościami opodatkowanymi wykonanymi przez Stronę ani z czynnościami opodatkowanymi jakie zamierzała wykonać w ramach działalności gospodarczej. Ponadto organ odwoławczy stwierdził, że nie można utożsamiać wydatku na nabycie towarów i usług "w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów" w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych czy też art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (na który powołano się w odwołaniu), z wykorzystywaniem tych towarów i usług "do wykonywania czynności opodatkowanych" w ujęciu art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że nie przedłożono żadnych dowodów, które uzasadniałyby poniesienie ww. wydatku. Zwłaszcza, nie dostarczono umowy zawartej z organizatorem eventu, która określałaby potencjalną kwotę sprzedaży za wykonaną usługę, jak również tryb postępowania w sprawie ewentualnego zwrotu wydatków poniesionych w związku z realizacją tej umowy gdyby impreza nie odbyła się, a w szczególności przysługującego z tego tytułu odszkodowania. W ocenie organu wskazana w odwołaniu strona internetowa także nie potwierdza wykonanej usługi, gdyż jest tylko informacją ogólną. Biorąc powyższe pod uwagę uznano, że Strona nie wykazała zasadności odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego i określić zakres tego prawa, konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (np. wyrok NSA z 24.09.2010 r., sygn. akt I FSA 1504/09). W zakresie pozostałych ustaleń organu pierwszej instancji, w tym rozliczenia podatku naliczonego, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. W skardze złożonej osobiście Skarżąca nie przedstawiając żadnych zarzutów wniosła o uchylenie decyzji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Jednocześnie organ wyjaśnił, że w odwołaniu z dnia [...] sierpnia 2019 r. od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] lipca 2019 r. w zakresie podatku od towarów i usług, zarzutem Skarżącej był tylko i wyłącznie fakt zakwestionowania przez organ pierwszej instancji prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT z dnia [...] października 2014 r. wystawionej przez E. Sp. z o.o. z siedzibą w W., tytułem wypożyczenia sprzętu nagłośnieniowego. Organ podkreślił, że powyższy zarzut został przeanalizowany i oceniony w zaskarżonej decyzji. Ponadto, z uwagi na przedawnienie się z dniem [...] grudnia 2019r. zobowiązania podatkowego za miesiąc październik 2014r., a więc za okres, którego dotyczyła zaskarżona faktura, postępowanie za ten okres zostało umorzone . Pismem z dnia [...] sierpnia 2020r. ustanowiony w sprawie pełnomocnik złożył "stanowisko w sprawie". Wskazał, że kwestionuje ustalenia faktyczne poczynione przez organ. Podniósł ponadto, iż pismo skierowane do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] stycznia 2020r. nie został przesłane do pełnomocnika. Pełnomocnik nie został również powiadomiony o przesłuchaniu świadka A. K.. Adres pod który kierowano wezwania do świadka był niewłaściwy, bowiem w tym czasie osoba ta przebywała pod innym adresem na co załączono stosowane dowody. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, sąd pierwszej instancji nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019, poz. 2325, dalej jako "p.p.s.a."), w szczególności takich, które stanowiłyby podstawę do stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji. W skardze złożonej osobiście Skarżąca nie podniosła żadnych zarzutów naruszenia prawa Sąd działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., nie stwierdził wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Na etapie postępowania odwoławczego spór miedzy stronami sprowadzał się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury z dnia [...] października 2014r. wystawionej przez E. tytułem wypożyczenia sprzętu nagłośnieniowego. Organ w świetle zebranych dowodów (zeznań Strony, rachunków wystawionych z tytułu świadczonych usług, oświadczenia A. K.) uznał, że wydatek udokumentowany zakwestionowaną fakturą nie miał związku z czynnościami opodatkowanymi wykonanymi przez Skarżącą ani z czynnościami opodatkowanymi jakie Strona zamierzała wykonać w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z art 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz.U. z 2020r. poz. 106 ze zm., dalej jako "u.p.t.u."), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Z akt sprawy wynika natomiast, co zasadnie podkreślił organ, że ostatnimi rachunkami dokumentującymi wykonanie przez Skarżącą czynności opodatkowanych są rachunki nr [...] wystawione na rzecz P. O. F. I. na R. N. w C. w dniu [...] lipca 2014r. Ponadto z dniem [...] października 2014r. Strona zawiesiła działalność gospodarczą a następnie z dniem [...] października 2016 r. nastąpiło wykreślenie Skarżącej z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Nie jest również sporny fakt, że impreza "B. D." do obsługi której miał być wykorzystany sprzęt nagłaśniający nie odbyła się w 2014r. Skarżąca w toku postępowania podatkowego jak również na etapie postępowania sądowoadministracyjnego nie podważyła ustaleń organu co do braku związku wypożyczenia sprzętu udokumentowanego fakturą z dnia [...] października 2014r. z czynnościami opodatkowanymi. Ustosunkowując się natomiast do zarzutów podniesionych przez pełnomocnika w piśmie procesowym z dnia [...] sierpnia 2020r. to wyjaśnić należy: - po pierwsze organ pierwszej instancji przekazując ustalenia dokonane w toku postępowania uzupełniającego przeprowadzonego na podstawie art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019r. poz. 900 ze zm. dalej jako: "O.p.") nie miał obowiązku przesyłania tego pisma do wiadomości pełnomocnikowi. Organ odwoławczy na mocy art. 200 § 1 O.p. jest zobligowany przed wydaniem decyzji wyznaczyć stronie termin do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia w sprawie zebranego materiału dowodowego. I to jest właśnie moment na analizę i wypowiedzenie się strony co do dowodów zebranych w toku postępowania uzupełniającego. W niniejszej sprawie takie postanowienie w dniu [...] stycznia 2020r. zostało wydane a pełnomocnik odebrał je w dniu [...] stycznia. Z prawa tego pełnomocnik nie skorzystał. - po drugie organ nie wzywał A. K. na przesłuchanie w charakterze świadka a wezwaniem w trybie art. 155 O.p. do złożenia wyjaśnień (k-41 akt admin. teczka 1). - po trzecie organ skierował wezwanie do A. K. na adres , który posiadał w bazie danych. Końcowo już należy podkreślić dwie istotne dla niniejszej sprawy kwestie. Kontrola podatkowa w zakresie rozliczenia z budżetem za lata 2011-2014r. wszczęta została w 2016r. W 2018r. wszczęto wobec Skarżącej postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od maja do października 2014r. Strona na każdym etapie miała zapewniony czynny udział w tych postępowaniach, mogła składać dowody bądź wnioskować o przeprowadzenie dowodów. Organ kilkakrotnie wzywał Stronę do przedłożenia dokumentów dotyczących prowadzonej działalności. Na tym etapie Strona nie wniosła do sprawy nic co miałoby wpływ na dokonane ustalenia. Ponadto i to jest kwestia zasadnicza należy zwrócić uwagę, że strona kwestionuje ustalenia dotyczące miesiąca października 2014r. co do którego organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie z uwagi na upływ terminu przedawnienia. Odnosząc się do ustaleń organów nie kwestionowanych przez Stronę, Sąd dokonując kontroli decyzji w granicach sprawy , uznał je za prawidłowe. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.sa. skargę oddalił.