I SA/Bd 250/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Dariusz Dudra Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 14 września 2011 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G. określił stronie wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. w wysokości [...] zł. Organ podatkowy pierwszej instancji uznał, że brak jest podstaw do odliczenia od dochodu wydatków na cele rehabilitacyjne albowiem podatnik nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających okoliczność faktycznego korzystania z niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych. W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. Podniósł, że na podstawie broszury "Informator przewodnik osoby niepełnosprawnej", którą otrzymał łącznie z orzeczeniem o niepełnosprawności, był przekonany, iż nie musi posiadać jakiegokolwiek zaświadczenia potwierdzającego korzystanie z zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych. Zaznaczył, że obecnie utrzymuje się jedynie z emerytury nauczycielskiej w wysokości [...] zł w związku z czym nie jest w stanie zwrócić pobranej kwoty ulgi. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że aby skorzystać z odliczenia od dochodu wydatków na cele rehabilitacyjne związanych z używaniem samochodu osobowego dla potrzeb związanych z przewozem na zabiegi rehabilitacyjne, konieczne jest posiadanie określonej grupy inwalidzkiej, samochodu osobowego oraz uprawdopodobnienie korzystania z zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych. Dopiero spełnienie tych warunków powoduje możliwość dokonania odliczenia. Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że skarżący dokonał w zeznaniu rocznym za 2009 r. odliczenia od dochodu wydatku poniesionego na używanie samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne w wysokości [...] zł. W toku czynności sprawdzających podatnik przedłożył orzeczenie o stopniu niepełnosprawności z dnia [...] r. wydane przez Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności w G. w którym orzeczono umiarkowany stopień niepełnosprawności oraz dowód rejestracyjny samochodu osobowego marki [...]. Pomimo wezwań, skarżący jednak nie przedłożył dokumentów, potwierdzających, że w 2009 r. faktycznie korzystał z zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych. Strona oświadczyła, że nie była w stanie uzyskać zaświadczenia z uczestnictwa w zabiegach oraz skierowań na te zabiegi. Mając zatem na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji słusznie zakwestionował możliwość skorzystania przez podatnika z ulgi rehabilitacyjnej. Przedmiotowa ulga nie przysługuje bowiem każdej osobie niepełnosprawnej posiadającej dokument potwierdzający jej niepełnosprawność i posiadającej samochód osobowy, a jedynie takiej, która faktycznie dojeżdżała na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne własnym samochodem osobowym, a co za tym idzie, poniosła z tego tytułu wydatki. Zatem osoba ponosząca ten wydatek winna uprawdopodobnić cel dojazdów własnym samochodem osobowym, co może uczynić w sposób najbardziej dla siebie dogodny, np. poprzez przedłożenie karty zabiegowej, skierowania lekarskiego, zaświadczenia o uczestnictwie w zabiegach, o czym zresztą skarżący został poinformowany. Skoro zarówno w trakcie czynności sprawdzających, jak i w toku postępowania podatkowego skarżący w żaden sposób nie uprawdopodobnił korzystania z zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych, to zdaniem organu odwoławczego, należało uznać, iż brak było podstaw do dokonania przedmiotowego odliczenia. Odnosząc się do podniesionych przez stronę argumentów dotyczących trudnej sytuacji finansowej, organ stwierdził, że nie mogą one mieć wpływu na merytoryczne rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie, mogą natomiast stanowić argumenty w odrębnym postępowaniu wszczynanym na wniosek podatnika o zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowej. Odnosząc się z kolei do wskazywanej przez stronę broszury "Informator przewodnik osoby niepełnosprawnej" organ stwierdził, że nie stanowi ona źródła powszechnie obowiązującego prawa, lecz ma jedynie charakter informacyjny. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Skarżący podniósł, że posiada orzeczenie o stopniu niepełnosprawności oraz kartę parkingową osoby niepełnosprawnej. Wskazał, że próbował uzyskać zaświadczenie o korzystaniu z zabiegów neurologicznych, jednak okazało się to niemożliwe. Zarzucił, że organ zbyt późno domagał się dowodów potwierdzających możliwość skorzystania z ulgi. Powołując się na wyrok z dnia 17 grudnia 2008 r., sygn. akt I SA/Bk 246/08 podniósł, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w podobnej sytuacji dopuścił zeznania świadków. W niniejszej sprawie oświadczenie, że skarżący korzystał z zabiegów zostało złożone w trakcie postępowania, organ natomiast nie dopuścił zeznań świadków. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.f.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu między innymi kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne. Z kolei, w myśl art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o p.d.o.f za wydatki uważa się używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do l lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do l lub II grupy inwalidztwa, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne - w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 złotych. Natomiast stosownie do przepisu art. 26 ust. 7c tej ustawy, podstawą do odliczenia wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne jest posiadanie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14. W przedmiotowej sprawie nie jest kwestionowane spełnienie przez skarżącego przesłanki zaliczenia do odpowiedniej grupy inwalidztwa (lI grupa) oraz fakt, że skarżący jest właścicielem samochodu osobowego marki [...]. Podstawą wydania decyzji wymiarowej było ustalenie, że nie zostały spełnione inne, wymagane ustawą przesłanki do przyznania ulgi. Otóż, zdaniem organów podatkowych, skarżący nie uprawdopodobnił, jak tego wymaga art. 26 ust. 7a pkt 14 u.p.d.f., że dojeżdżał na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne własnym samochodem. W ocenie Sądu stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji jest zgodne z prawem. Z cytowanych wyżej przepisów nie można bowiem wywodzić, że ulga przysługuje z samego faktu inwalidztwa i posiadania samochodu osobowego wykorzystywanego dla potrzeb osoby niepełnosprawnej. Organ podatkowy ma prawo kwestionować wydatki na używanie samochodu, jeśli okaże się, że osoba niepełnosprawna nie musiała się poddawać żadnym zabiegom. Wprawdzie podatnik nie ma obowiązku, zgodnie z art. 26 ust. 7c p.d.o.f., udokumentowania wysokości wydatków na używanie samochodu, lecz konieczność poniesienia wydatków powinna być co najmniej uprawdopodobniona (por. wyrok WSA z dnia 12 lutego 2009 r., I SA/Gl 901/08; wyrok WSA z dnia 17 grudnia 2008 r., I SA/Bk 246/08; A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, Warszawa 2006, s.1050; Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod red. W. Modzelewskiego, Warszawa 2005, s. 451). Za takim rozumienie przepisu art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przemawia zarówno wykładnia literalna (w przepisie jest mowa o "poniesieniu wydatków") jak i celowościowa. Celem, który przyświecał ustawodawcy, przy wprowadzeniu możliwości dokonywania odliczeń wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne, było ułatwienie osobom niepełnosprawnym prowadzenia normalnego życia. Odliczenia mają spełniać rolę bodźca, zachęcającego i ułatwiającego niepełnosprawnym rehabilitację i normalne życie. Wydatki takie muszą więc być poniesione faktycznie (por. wyrok NSA z dnia 17 października 2006 r., II FSK 1373/05). Zebrany w sprawie materiał dowodowy i jego ocena, dokonana zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej, dawały organowi podatkowemu pełną podstawę do przyjęcia, że skarżący nie uprawdopodobnił, że używał samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne. Strona nie przedłożyła w tym zakresie żadnych dokumentów. Nie jest trafny zarzut zawarty w skardze, że organ zbyt późno, domagał się zaświadczeń dokumentujących korzystanie z zabiegów leczniczo - rahabilitacyjnych. Już w piśmie z dnia 13 września 2010 r. organ podatkowy zwracał się do skarżącego z prośbą o przedłożenie poświadczenia korzystania z zabiegów leczniczo- rehabilitacyjnych (k. 3 akt administracyjnych). Z notatki służbowej wynika, że strona zobowiązała się do dostarczenia stosownego zaświadczenia po dniu 5 października 2010 r. (k. 5 akt administracyjnych). Kolejnym pismem z dnia 4 listopada 2010 r. organ wezwał W. S. do przedłożenia dokumentów, na podstawie których można uprawdopodobnić, że w 2009 r. skarżący korzystał z niezbędnych zabiegów rehabilitacyjno-leczniczych (np. zaświadczenia z punktu rehabilitacji, skierowania na zabiegi rehabilitacyjne). Zdaniem Sądu, to nie organ zbyt późno zwrócił się o dostarczenia dowodów potwierdzających korzystanie z zabiegów leczniczo – rehabilitacyjnych. To skarżący nie zadbał o zgromadzenie dokumentów umożliwiających ustalenie, czy faktycznie korzystał z ulgi. Skarżący utrzymuje, że lekarz nie chciał wystawić żadnego duplikatu skierowań na zabiegi, jednakże żadnego dowodu potwierdzającego tę okoliczność, nie przedłożył, np. oświadczenia lekarza. Odnosząc się do zarzutu niedopuszczenia zeznań świadków na okoliczność korzystania przez skarżącego z zabiegów, wskazać należy, że zarówno na etapie postępowania piewrszoinstancyjnego, jak i odwoławczego strona nie wnosiła o przesłuchanie świadków. Zarzut ten jest zatem bezpodstawny. Wobec powyższych ustaleń organy podatkowe prawidłowo określiły stronie skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. H. Adamczewska – Wasilewicz L. Kleczkowski D. Dudra