I SA/Bd 268/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędzia WSA Ewa Kruppik- Świetlicka (spr.) Protokolant referent stażysta Justyna Guzman po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 05 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi G.N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych za 2007 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącej G.N. kwotę 3844 zł (trzy tysiące osiemset czterdzieści cztery) tytułem zwrotu kosztów postępowania SA/Bd 268/13 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. ustalił G.N. (skarżącej) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodu lub nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2007 rok w kwocie [...] zł. Organ podał, że w 2007 r. podatniczka poniosła wydatki w wysokości [...] zł. Natomiast jako kwotę uzyskanego przychodu przyjęto kwotę [...] zł. Ustalono, iż różnica [...] zł stanowi wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wniosła o uchylenie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. w całości i umorzenie postępowania podatkowego. Zaskarżonej decyzji zarzuciła błędy w ustaleniach faktycznych, dotyczące wartości mienia zgromadzonego przed rokiem 2007 oraz naruszenie przepisów art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), dalej u.p.d.o.f., wynikające z błędnej kwalifikacji zgromadzonego przed rokiem 2007 mienia. Ponadto skarżąca zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 §1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.), dalej O.p., a także naruszenie art. 68 § 1 pkt 4 tej ustawy poprzez jego niezastosowanie skutkujące wymierzeniem zobowiązania podatkowego w stosunku do przedawnionego zobowiązania. Organ odwoławczy po dokonaniu analizy zgromadzonego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego uznał, że jest on niewystarczający do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy i postanowieniem z dnia [...] r. zlecił organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów w sprawie. W ocenie organu odwoławczego wyjaśnienia wymagała kwestia możliwych do zgromadzenia przez skarżącą oszczędności, pochodzących z osiąganych przez nią i jej męża E. N. dochodów, w tym między innymi otrzymanych darowizn i pożyczek. Naczelnik Urzędu Skarbowego w N. po przeprowadzeniu dodatkowego postępowania za pismem z dnia [...] r. przekazał organowi odwoławczemu uzupełniony materiał dowodowy. Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W ocenie organu odwoławczego, mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, skarżąca nie wykazała, że mogła dysponować środkami finansowymi w wyższej kwocie niż przyjęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. w zaskarżonej decyzji. Dyrektor zaznaczył, że zasadą jest, iż ciężar dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, ale w przypadku opodatkowania nieujawnionych źródeł przychodu następuje przerzucenie ciężaru dowodów na stronę, co jest następstwem konstrukcji art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Odnosząc się do zawartego w odwołaniu zarzutu dotyczącego pominięcia przez organ podatkowy pierwszej instancji dochodów męża skarżącej E. N., uzyskiwanych przed 1993 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż nie zasługuje on na uwzględnienie, bowiem biorąc pod uwagę informacje z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych dotyczące otrzymywanej przez męża podatniczki w latach 1982-1993 emerytury wraz ze wszystkimi dodatkami pieniężnymi, uzyskiwane kwoty nie pozwalały na przyjęcie możliwości poczynienia z tego tytułu jakichkolwiek oszczędności. Zdaniem organu, trudno także uznać za wiarygodne, że źródłem znacznych oszczędności była praca w charakterze pracownika fizycznego. Fakt podejmowania przez męża skarżącej dodatkowych prac w tym okresie m. in. jako palacz w spółce Z. i w bloku np. P., oraz jako dozorca w firmie M. wskazuje, w ocenie organu odwoławczego, na konieczność pozyskiwania dodatkowych środków na bieżące utrzymanie. Okoliczność ta, według Dyrektora Izby Skarbowej, nie dawała podstaw do twierdzenia, aby osiągane przez małżonków w latach poprzedzających 1993 rok dochody w sposób znaczący przekraczało wynagrodzenie przeciętne i tym samym mogło być źródłem gromadzenia znaczących oszczędności. Organ podał, że jak wynika z uzyskanej w trakcie postępowania uzupełniającego odpowiedzi Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. wysokość otrzymywanej przez męża skarżącej E. N., jako jedynego żywiciela rodziny, w latach 1982-1993 emerytury odbiegała nawet od wartości minimum socjalnego przyjętych przez Główny Urząd Statystyczny. Ponadto organ zauważył, że sprzeczne z zasadami doświadczenia życiowego oraz logiką i praktycznie niemożliwe jest, aby na przestrzeni około [...] lat jedynie gromadzić oszczędności i niemal nic z tych oszczędności nie wydawać. Dlatego też, zdaniem organu odwoławczego, skarżąca nie miała wraz z mężem możliwości zgromadzenia do 2001 roku oszczędności w kwocie około [...] zł. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał jednocześnie, że przyjęte przez organ podatkowy pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji wyliczenia dotyczące zgromadzonych przez małżonków oszczędności w latach 1993 - 2001 w kwocie [...] zł są dla skarżącej bardzo korzystne, gdyż suma otrzymywanych środków tylko w niewielkim stopniu przekraczała koszty utrzymania wynikające z danych statystycznych. Organ wskazał również, że w złożonych zeznaniach i oświadczeniach strona podała, iż od 2001 r. nie ponosiła żadnych innych kosztów związanych z utrzymaniem za wyjątkiem kosztów ubezpieczenia i wydatków na leczenie. Jak jednak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego w latach 2002 - 2005 skarżąca dokonywała odliczeń z tytułu poniesionych wydatków mieszkaniowych wykazanych w załącznikach do zeznań w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT/D. Także w trakcie przesłuchania, które odbyło się w dniu [...] r. strona zaprzeczyła swoim wcześniejszym oświadczeniom w kwestii nieponoszenia wydatków związanych z bieżącym utrzymaniem. Zeznała bowiem, że oprócz wydatków związanych z ubezpieczeniem i leczeniem, ponosiła również koszty wyżywienia oraz ubioru, a także inne koszty takie jak opłaty za prąd czy wodę, które ponosiła wspólnie z wnukiem. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił także, że w znajdującym się w aktach sprawy zeznaniu podatkowym o nabyciu spadku wskazano, że przedmiotem spadku jest działka o powierzchni [...] m2, budynek mieszkalny z [...] roku o powierzchni [...] m2 oraz budynek gospodarczy o powierzchni [...] m2. Ponadto w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] r. umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od spadków i darowizn w stosunku do skarżącej i jej dzieci, tj. I.B., M. N. oraz T. N. wskazano, że wartość masy spadkowej nie przekracza kwoty wolnej od podatku [...] zł na każdego spadkobiercę. Nie wskazano jednak, aby przedmiotem postępowania spadkowego była jakakolwiek wartość środków pieniężnych. Przechodząc z kolei do wyjaśnień podatniczki w kwestii przechowywania środków pieniężnych w gotówce w domu, które przeznaczone zostały na zakup nieruchomości, organ uznał je za mało wiarygodne. Wskazał, że oszczędności przechowywane w gotówce, w domu po pierwsze nie przynoszą dochodów w postaci oprocentowania, po wtóre zaś na skutek inflacji spada ich realna wartość i to niezależnie od tego, w jakiej są przechowywane walucie. Odnośnie kwot przekazywanych E. N. przez Fundację P. jako osobie poszkodowanej przez R. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, że przedłożone zawiadomienie o przyznaniu świadczenia w wysokości [...] zł wskazuje, że termin realizacji tego świadczenia został wyznaczony już po śmierci małżonka skarżącej. W dniu [...] r. nastąpiło ponowne zawiadomienie o przyznaniu w/w świadczenia do realizacji w terminie późniejszym. Organ zauważył, że strona nie przedłożyła na etapie postępowania żadnego dowodu potwierdzającego tę wypłatę. Zdaniem organu odwoławczego, samo gołosłowne twierdzenie dopiero w trakcie przesłuchania, które odbyło się w dniu [...] r., że świadczenie to wypłacone zostało wszystkim spadkobiercom, którzy następnie przekazali podatniczce tę kwotę, nie pozwala na przyjęcie tej kwoty jako źródła oszczędności, które posłużyły pokryciu w 2007 r. wydatku związanego z zakupem nieruchomości. Nie bez wpływu na dokonane w powyższym zakresie ustalenia, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, pozostawała również wysokość otrzymanej kwoty [...] zł, która mieściłyby się w zgromadzonych przez skarżącą w latach 2001-2007 oszczędnościach przyjętych przez organ pierwszej instancji i tak w znacznej kwocie [...] zł. Odnosząc się do kwestii przedłożenia przez skarżącą umów darowizn i pożyczek udzielonych jej w latach 2005-2007 organ podniósł, że o darowiznach i pożyczkach skarżąca poinformowała dopiero przy odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N. z dnia [...] r., a więc po uzyskaniu wiedzy na temat niedoborów środków finansowych na sfinansowanie wydatków w 2007 r. Zdaniem organu odwoławczego, świadczy to o próbie dostosowywania się do etapu postępowania. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił uwagę na fakt, iż na przedłożonych przez skarżącą wraz z odwołaniem umowach darowizn i pożyczek widniały numery dowodów osobistych osób przekazujących jej środki pieniężne, które wydane zostały po dacie ich przekazania. Natomiast wyjaśnienia tych osób, składane w trakcie przesłuchań, które odbyły się w dniu [...] r., dotyczące wskazania na umowach darowizn i pożyczek aktualnych numerów dowodów osobistych przez wszystkich darczyńców, zdaniem organu, nie zasługują na aprobatę, albowiem stanowią jedynie próbę wyjaśnienia oczywistych sprzeczności. Dyrektor wskazał bowiem, że okoliczność spisania poszczególnych umów w okresie późniejszym została powołana dopiero po sugerujących odpowiedzi pytaniach pełnomocnika skarżącej. W ocenie organu odwoławczego, nie bez znaczenia dla możliwości uznania darowizn za źródło przychodów podatniczki pozostaje również poziom dochodów osiąganych przez K. N. Dokonując analizy jego przychodów i wydatków za lata 2002 - 2005 organ stwierdził, że nie pozwalały one na udzielenie darowizn. Zauważył, iż ponosił on w tym czasie wydatki związane z utrzymaniem skarżącej, a także wydatki związane z utrzymaniem i remontem domu. Również analiza przychodów K. i M. W, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, nie potwierdziła możliwości przekazania skarżącej środków pieniężnych. Natomiast wskazywane źródła sfinansowania darowizn i pożyczek świadczą o poszukiwaniu nowych źródeł ich finansowania. Organ odwoławczy podkreślił, że w toku prowadzonego postępowania dowodowego organ I instancji nie stwierdził zgłoszenia ani opodatkowania umowy pożyczki zawartej pomiędzy podatniczką a M. W. Reasumując, w ocenie organu odwoławczego, w świetle całego zgromadzonego materiału dowodowego nie można uznać, aby skarżąca dysponowała środkami pieniężnymi, otrzymanymi w darowiznach i pożyczkach. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa w zakresie prowadzonego postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie znajdują one uzasadnienia w zgromadzonym materiale dowodowym. W skardze do Sądu skarżąca przedstawiła argumentację tożsamą z zaprezentowaną w odwołaniu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które jej zdaniem miały istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187, art. 191 oraz art. 210 § 4 w związku z § 1 pkt 4 O.p., poprzez niewłaściwe ich zastosowanie skutkujące błędnym ustaleniem stanu faktycznego sprawy, a także bezzasadne zakwestionowanie lub całkowite pominięcie większości oświadczeń, zeznań i wyjaśnień składanych przez skarżącą oraz przesłuchanych w sprawie świadków, jak również pominięcie przedkładanych przez skarżącą dokumentów prywatnych. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że ciężar dowodzenia w przypadku nieujawnionych źródeł przychodu spoczywa na podatniku. Jej zdaniem organ podatkowy nie może ograniczać postępowania dowodowego wyłącznie do ustalenia poniesionych przez podatnika wydatków, ale obowiązany jest także ustalić wszelkimi dostępnymi środkami jego znane dochody z roku poniesienia wydatków jak i z lat poprzednich. Skarżąca zarzuciła organom podatkowym, że nie przyjęły do rozliczenia zadeklarowanej kwoty oszczędności w wysokości [...] zł, zgromadzonych przez nią oraz jej męża przed 2001 rokiem. W ocenie podatniczki zaniżono zgromadzone w latach 1993-2001 oszczędności i przyjęto jedynie [...] złotych. Ponadto strona zarzuciła, że organ odwoławczy nie uwzględnił otrzymanych przez nią darowizn i pożyczek od członków najbliższej rodziny. Wskazała, że otrzymała od wnuczki, K. W., i jej męża, M. W., darowiznę w kwocie [...] zł., którą to kwotę Państwo W. zebrali z prezentów ślubnych, a także pożyczki w łącznej kwocie [...] zł. Na dowód tego w trakcie postępowania przedłożona została umowa pożyczki, jaką Państwo W. zaciągnęli od rodziców M. W., a także przedłożono umowę kredytu na tę kwotę z banku, jaki zaciągnęli na ten cel rodzice M. W., jak i potwierdzenia spłaty pożyczki rodzicom M. W. bezpośrednio do banku. Skarżąca zarzuciła, że pożyczki tej nie uwzględniono jako źródło sfinansowania zakupu nieruchomości, jak również darowizn otrzymanych od K. i M. W., a także od wnuka K. N. z uwagi na poziom dochodów darczyńców. Zdaniem strony skarżącej takie stanowisko organu jest nieobiektywne, z uwagi na to, że Państwo W. zgodnie zeznali, że pieniądze przekazane skarżącej pochodziły z prezentów ślubnych i nie ma tu znaczenia jakie osiągali w tamtym czasie dochody, gdyż darowizna nie była z ich oszczędności. Ponadto w kwestii darowizny od K. N. strona powołała się na jego dochody uzyskane podczas pracy za granicą, z uwagi na to, że od 2005 r. pracował w Anglii, a następnie w Norwegii. W związku z tym w ocenie skarżącej dochody za okres 2002-2005 nie mają tutaj żadnego znaczenia. Jednocześnie do skargi przedłożono dokumenty K. N. za okres 2005-2007 potwierdzające uzyskanie dochodów zagranicą. Skarżąca stwierdziła, że zarówno ona jak i świadkowie zgodnie poświadczyli przekazanie darowizn i udzielonej pożyczki, natomiast sporządzenie w późniejszym terminie umów darowizny nie powinno skutkować negatywnie, gdyż jest potwierdzone przez wszystkie strony, że fakty te miały miejsce i powinny być uwzględnione jako dochody na sfinansowanie zakupu nieruchomości. Strona nie zgodziła się z oceną organu podatkowego w kwestii nie uznania pożyczki od Państwa W., zwracając jednocześnie uwagę na zapłacony przez siebie podatek od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki miedzy nią a M. W., wynikający z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w N., na dowód czego do skargi dołączona została kopia potwierdzenia zapłaty. Ponadto, w ocenie skarżącej, w zaskarżonej decyzji niesłusznie przyjęto, że skoro podatniczka w zeznaniu podatkowym 2002 r. o nabyciu spadku po zmarłym mężu nie wykazała posiadanych oszczędności, to takich oszczędności nie było, bowiem zeznanie spadkowe z 2002 r. nie podlega kontroli z uwagi na przedawnienie. W zaskarżonej decyzji, zdaniem skarżącej, doszło także do przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, bowiem nie zebrano i nie rozpatrzono w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego oraz nie dopełniono obowiązku starannego i możliwie pełnego uzasadnienia decyzji pod względem prawnym i faktycznym, a w związku z tym niewłaściwie zastosowano przepis materialny art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 -150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.). Oznacza to, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób mający wpływ lub w stopniu mogącym mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy ( art. 145 § 1 lit a-c cyt. ustawy ). Jeżeli Sąd nie stwierdzi takiego naruszenia prawa skarga podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 134 § 1 cyt. ustawy, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Mając powyższe na uwadze Sąd stwierdza, że w sprawie doszło do naruszenia prawa co oznacza, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu jest opodatkowanie podatkiem zryczałtowanym dochodów pochodzących ze źródeł nieujawnionych lub ze źródeł nie mających pokrycia w źródłach ujawnionych. Powyższa kwestię reguluje ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 361), dalej u.p.d.o.f. W myśl art. 20 ust. 3 tejże ustawy: "Wysokość przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym przed poniesieniem tych wydatków lub zgromadzeniem mienia, pochodzącym z przychodów uprzednio opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania." Zapis ten oznacza, że obowiązkiem organów podatkowych jest wykazanie, jakie wydatki zostały przez podatnika poniesione w danym roku oraz tego, że te wydatki przekraczają wartość zgromadzonego mienia w danym roku podatkowym lub w okresie poprzedzającym. Natomiast obowiązkiem podatnika jest wykazanie, że stosownie do wydatków odpowiednie mienie zgromadził i że pochodzi ono z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. (Por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 10 listopada 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 635/09). Należy zaznaczyć, że w ten sposób zdefiniowane przychody , o których mowa w zacytowanym powyżej art. 20 ust. 3 ustawy u.p.d.o.f. jako nieznajdujące pokrycia w źródłach ujawnionych lub pochodzące ze źródeł nieujawnionych podlegają odrębnemu opodatkowaniu (art. 30 ust. 1 pkt 7 tejże ustawy) i nie mogą być wiązane z przychodami z innych źródeł. Powyższy przepis należy traktować jako swoiste domniemanie, które jednak nie zwalnia organów z obowiązku realizacji zasad naczelnych postępowania podatkowego w tym prawdy obiektywnej ( wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2009r. sygn. akt II FSK 1113/08 ). Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie doszło do naruszenia zasad postępowania, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. ) dalej Op. a w szczególności naruszono art. 122 Op. czyli zasadę prawdy obiektywnej. Przepis ten nakazuje organom podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Z zasadą tą wiążą się pozostałe zasady praworządności (art. 120) a w przypadku ich naruszenia zostaje również naruszona zasada nakazująca organom działania w taki sposób, aby wzbudzać zaufanie do organów państwa. W opinii Sądu organy, w sposób niewystarczający do rozstrzygnięcia wyjaśniły stan faktyczny w sprawie, a następnie ten niekompletny materiał dowodowy poddano analizie a wnioski, jakie wysunięto w opinii Sądu przekraczały swobodną ocenę dowodów. Pominięto zupełnie bezsporną okoliczność, że nieruchomość zakupiona przez skarżącą została następnie darowana wnuczce K. a zatem uzasadnione wydają się działania obdarowanych, polegające na pomocy w sfinansowaniu zakupu. Dlatego też zdaniem Sądu zdziwienie budzi fakt, iż skarżąca zapłaciła od pożyczek podatek od czynności cywilnoprawnych, co organ przyjął i decyzją określił należność z tego tytułu ([...] zł), na co do skargi załączono dowód zapłaty k – 4 akta sądowe pomijając ten fakt po stronie przychodów skarżącej. W opinii Sądu nie wyjaśniono, dlaczego nie dano wiary zeznaniom wnuka K. N., który już podczas pierwszych przesłuchań podał, że w latach 2004 – 2007 pracował w W. i z tego tytułu otrzymywał ponad [...] funtów miesięcznie. Zatem nie znajduje uzasadnienia stanowisko organu wskazujące, że zarówno Karol jak i mąż obdarowanej nieruchomością M. W. (pracujący, jak obaj zeznali za granicą) nie mogli udzielić skarżącej darowizn czy pożyczek na zakup nieruchomości. Uzasadnienie organu w tym zakresie jest nieprzekonujące. Dlatego wskazane okoliczności winny zostać w sposób rzetelny wyjaśnione z uwzględnieniem wskazań Sądu. Ponadto uwadze Sądu nie uszedł fakt, że również skarżąca pracowała przed rokiem 2001 a jej ewentualne zarobki zostały pominięte jako źródło finansowania zakupu. W opinii Sądu organy nie przedstawiły w sposób jednoznaczny dowodu wskazującego na fakt, że skarżąca nie mogła dysponować oszczędnościami pochodzącymi z darowizn a nawet pożyczek. Zdaniem Sądu strona wskazując środki z darowizn i pożyczek, jako mienie zgromadzone w latach poprzedzających spełniła ten obowiązek natomiast organ nie wyjaśnił w sposób rzetelny dlaczego uznał, że nie mogła sfinansować zakupu nieruchomości posiłkując się darowiznami i pożyczkami od najbliższej rodziny. Zdaniem Sądu skarżąca mimo braku obowiązku uprawdopodobniła posiadanie środków . W tym miejscu należy przywołać wyrok, jaki w dniu 6 października 2009 r. podjął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie II FSK 615/08: "Podatnik nie ma obowiązku uprawdopodabniać osiągania dochodów pozwalających na pokrycie wydatków. Uprawdopodobnienie jako uproszczone postępowanie dowodowe, przy przeprowadzeniu którego nie jest wymagane zachowanie wszystkich reguł formalnych dotyczących postępowania dowodowego, może być wykorzystywane tylko w sytuacjach kiedy ustawa wiąże wystąpienie określonych skutków prawnych bez pewności zaistnienia określonych okoliczności". Reasumując Sąd stwierdza, że konstrukcja domniemania z art. 20 ust. 3 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zwalnia organów z realizacji zasad postępowania podatkowego, w tym przede wszystkim prawdy obiektywnej. Organy podatkowe mają obowiązek dążenia do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego, również w zakresie tego elementu konstrukcyjnego przychodów nieujawnionych. Dodatkowo należy podkreślić, cytując tezę wyroku WSA w Opolu z dnia 10 listopada 2009r. I SA/Op 247/09, że; "z uwagi na specyficzny charakter postępowania podatkowego prowadzonego w trybie art. 20 ust. 3 cyt. ustawy , organ podatkowy obowiązany jest przeprowadzić ze szczególną starannością postępowanie dowodowe. Jakiekolwiek niejasności lub wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika." A zatem organy przy ponownym rozpoznaniu sprawy winny wskazane powyżej uwagi również uwzględnić przy swojej ocenie, skoro z jednej strony obciążają stronę podatkiem od czynności cywilnoprawnych od pożyczki udzielonej stronie a drugiej strony nie doliczają do przychodu tej pożyczki, od której strona zapłaciła podatek. Mając powyższe na względzie Sąd w oparciu o art. 145 § 1 ust. 1 lit. a i c cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w pkt 1 sentencji. O wykonalności orzeczono w oparciu o art. 152 , o kosztach na postawie art. 200 cyt. ustawy I.Najda-Ossowska H.Adamczewska-Wasilewicz E.Kruppik-Świetlicka