I SA/Bd 387/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Ew Kruppik-Świetlicka Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 września 2011 r. sprawy ze skargi V. M. i M. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz skarżących V.M. i M.J. solidarnie kwotę 3.544 (trzy tysiące pięćset czterdzieści czery) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił V. M. i M. J. wysokość kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu samochodu osobowego marki [...]. Organ wskazał, iż w dniu 20 kwietnia 2004r. funkcjonariusze Posterunku Policji w G. w trakcie wykonywania czynności służbowych, na terenie warsztatu samochodowego należącego do M. J., ujawnili samochód osobowy marki [...] bez tablic rejestracyjnych. Funkcjonariusze policji poza wymienionym autem zabezpieczyli kopię niemieckiego dokumentu Fahrzeugbrief dotyczącego zatrzymanego samochodu z adnotacją o jego wyrejestrowaniu z terenu Niemiec w dniu 21 października 2003r. W trakcie postępowania ustalono, że samochód pozostawiła, u wyżej wymienionego, w kwietniu 2004r., V. M., na stałe zamieszkująca w Niemczech. Przyczyną pozostawienia samochodu była jego awaria uniemożliwiająca dalszą eksploatację. Z akt sprawy wynikało, że samochód w chwili wprowadzania na polski obszar celny posiadał próbne tablice krótkoczasowe. Ponadto ustalono, że przedmiotowy pojazd nie figurował w kartotece pojazdów poszukiwanych na terenie Niemiec nie został on także, do chwili zatrzymania, dopuszczony do obrotu na polskim obszarze celnym. Organ wyjaśnił, że podstawę do wydania rozstrzygnięcia w zakresie podatków stanowiła ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. stwierdzająca, iż w dniu 15 kwietnia 2004 r. doszło do usunięcia towaru spod dozoru celnego w związku z czym powstał dług celny w przywozie, wskazująca jako dłużników solidarnych do jego zapłaty V. M. oraz M. J. Od decyzji organu I instancji strony złożyły odwołanie, w którym wniosły o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciły brak zawieszenia postępowania podatkowego do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia sprawy długu celnego w sytuacji zaistnienia zagadnienia wstępnego, jakie stanowi okoliczność wniesionej skargi do sądu administracyjnego na ostateczną decyzję zapadłą w postępowaniu celnym. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że stosownie do treści art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Wyjaśnił, że ostateczna decyzja administracyjna zapadła w postępowaniu celnym ma charakter wiążący dla organu podatkowego, który jest związany ustaleniami zawartymi w decyzji organu celnego. W tym miejscu powołał się na wyrok 7 sędziów NSA w Warszawie FSA 2/02. Dyrektor podkreślił, że organ podatkowy nie ma uprawnienia do zawieszenia swojego postępowania, nawet wówczas gdy byt "sprawy celnej" waży się przed sądem administracyjnym, gdyż sytuacja ta nie stanowi zagadnienia wstępnego, bez rozstrzygnięcia którego nie można wydać decyzji w postępowaniu podatkowym. Organ odwoławczy zauważył, że postępowanie celne zmierzające do ustalenia osób odpowiedzialnych z tytułu powstałego długu celnego zostało zakończone na mocy decyzji ostatecznej w tym postępowaniu, zapadłej w dniu[...] r. Jego zdaniem, fakt, iż "sprawa celna" zawisła przed sądem administracyjnym nie stanowi zagadnienia wstępnego określonego w treści art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej obligującego organ do zawieszenia postępowania. Dyrektor powołując się na wyrok z dnia 18.02.2003r., sygn. akt SA/Bd 203/03 wskazał, iż pod pojęciem "zagadnienia wstępnego" należy rozumieć sytuację, gdy wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie będącej przedmiotem postępowania przed właściwym organem, uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej, zaś ocena tej kwestii prawnej należy, ze względu na jej przedmiot, do kompetencji innego organu (lub sądu) niż ten, przed którym toczy się postępowanie w sprawie głównej. Następnie organ stwierdził, że wydanie orzeczenia merytorycznego w sprawie celnej należało do właściwości organu celnego, nie zaś do sądu administracyjnego. W ocenie organu, objęcie kontrolą decyzji ostatecznej przez sąd administracyjny nie wynikło z toku postępowania podatkowego stanowiącego przedmiot niniejszej sprawy, a tylko w następstwie wniesienia skargi na rozstrzygnięcie zapadłe w odrębnie zakończonym ostatecznie postępowaniu celnym, co jego zdaniem, dodatkowo przemawia za tym, że taka okoliczność (wniesienie skargi) nie stanowi zagadnienia wstępnego. Zagadnienie wstępne, według Dyrektora Izby Celnej, oznacza takie zagadnienie prawne o charakterze materialnym, które wyłoniło się w toku postępowania administracyjnego, natomiast postępowanie przed sądem administracyjnym, dotyczy sprawy odrębnej, bo w zakresie długu celnego - sprawy zakończonej ostatecznie w postępowaniu administracyjnym. Dodał, że rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji przez inny organ administracji publicznej lub sąd zależy od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego wówczas, gdy treść formalnego rozstrzygnięcia innego organu lub sądu, do którego kompetencji należy wydanie takiego rozstrzygnięcia, jest koniecznym elementem podstawy rozpatrzenia sprawy i wydania decyzji przez organ administracyjny prowadzący postępowanie, od którego to rozstrzygnięcia uzależnione jest zakończenie postępowania. Zdaniem organu odwoławczego, w przedmiotowej sprawie nic nie stało na przeszkodzie, by mimo wniesionej skargi do sądu administracyjnego na ostateczną decyzję w sprawie celnej, wydać rozstrzygnięcie w postępowaniu podatkowym, bowiem organ właściwy do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy długu celnego zakończył swoje postępowanie, a decyzja w tym zakresie stała się ostateczna. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strony wniosły o zawieszenie postępowanie do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia spraw zawisłych przed tut. Sądem – sygn. akt I SA/Bd 433/07 i I SA/Bd 434/07 oraz o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. Zaskarżonym decyzjom skarżący zarzucili naruszenie prawa poprzez wydanie decyzji, dla której istotnym było wcześniejsze rozstrzygnięcie zagadnienia wstępnego. Strony podkreśliły, że kluczowe znaczenie dla sprawy ma ustalenie, czy ciąży na nich obowiązek celny powodujący powstanie również obowiązku w zakresie zobowiązań podatkowych. Zdaniem skarżących, organy podatkowe przed ostatecznym i prawomocnym rozstrzygnięciem tego zagadnienia nie powinny wydawać zaskarżonych decyzji. Strony zaznaczyły, że obecnie na drodze postępowania przed sądem administracyjnym kwestionują, że są dłużnikami celnymi i dlatego, ich zdaniem, zasadnym byłoby zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia w tym zakresie. W odpowiedzi na skargi Dyrektor Izby Celnej w T. wniósł o ich oddalenie, w całości, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 10 marca 2008 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy połączył sprawy ze skargi V. M. i M. J. do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia. Następnie postanowieniem z dnia 06 maja 2008 r. Sąd zawiesił postępowanie w sprawie do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia spraw w przedmiocie długu celnego. Postanowieniem z dnia 06 czerwca 2011 r. Sąd podjął z urzędu postępowanie ze względu na ustanie przyczyny zawieszenia i uprawomocnienie się wyroku z dnia 09 marca 2011 r. o sygn. akt I SA/Bd 9/11. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo. Z akt sprawy wynika, że zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r. określającej kwotę podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z tytułu importu samochodu osobowego. Z zaskarżonej decyzji wynika, że dokonując wymiaru podatku od towarów i usług organ celny oparł się na decyzji Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. ostatecznie rozstrzygającej kwestię długu celnego. Wyrokiem z dnia 9 marca 2011 r., I SA/Bd 9/11 WSA w Bydgoszczy uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. Wyrok ten stał się prawomocny z dniem 27 kwietnia 2011 r. Skutki wskazanych rozstrzygnięć wydanych w sprawie celnej, nie są obojętne dla oceny zgodności z prawem decyzji podatkowej. Jest to oczywiste, gdy zważy się, że zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego, zaś art. 15 ust. 4 tej ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. W odniesieniu do podatku akcyzowego art. 36 ust. 2 tej ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło. W judykaturze podkreśla się, że w przypadku gdy dług celny został określony ostateczną decyzją organu celnego i decyzja ta nie zostanie wyeliminowana z obrotu prawnego, wynikające z niej ustalenia dotyczące wartości niezbędnych do ustalenia podstawy opodatkowania, takie jak: wartość celna towaru, pozycja PCN, czy cło nie mogą być weryfikowane w postępowaniu podatkowym dla potrzeb prawidłowego określenia należnych podatków z tytułu importu towarów (wyrok NSA z dnia 10 listopada 2006 r., sygn. akt I FSK 182/06). Z powyższego wywieść więc należy, iż prawny byt decyzji podatkowej uzasadniony jest o tyle, o ile w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja celna, której ustalenia mają wpływ na wymiar podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego. Jest to konsekwencją zdeterminowania rozstrzygnięcia podatkowego, pierwotnie wydanym rozstrzygnięciem w przedmiocie długu celnego. W rozpatrywanej sprawie decyzja Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] r. w przedmiocie długu celnego, została wyeliminowana z obrotu prawnego. Kwestia zatem powstania tego długu nie została ostatecznie rozstrzygnięta. Tym samym nie można rozstrzygać o obowiązku podatkowym z tytułu importu towarów i podstawie opodatkowania. Ustalenia zawarte w decyzji podatkowej zostały podważone przez fakt uchylenia decyzji celnej. Decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. narusza art. 6 ust. 7 i art. 15 ust.4 oraz art. 36 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Mając powyższe uwadze na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. Na podstawie art.152 cyt. ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. L. Kleczkowski H. Adamczewska – Wasilewicz E. Kruppik – Świetlicka