I SA/Bd 397/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Ewa Kruppik – Świetlicka Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Małgorzata Antoniuk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 czerwca 2015r. sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] Burmistrz K. nałożył na M.S.(skarżącego) karę porządkową w wysokości 400 zł z tytułu nieudostępnienia do oględzin obiektu budowlanego - altany znajdującej się na terenie ROD "S." w K. w związku z prowadzonym postępowaniem w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za 2014 rok. Organ pierwszej instancji podniósł, że prawidłowo zawiadomił skarżącego o planowanym przeprowadzeniu oględzin nieruchomości w dniu 6 października 2014 r. o godz. 10.15. Organ wyjaśnił podatnikowi cel oględzin oraz wskazał jakie czynności w ramach oględzin zostaną wykonane. Oględziny nieruchomości miały zostać przeprowadzone w trybie przepisu art. 198 Ordynacji podatkowej w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym. Organ wskazał, że skarżący pomimo obecności odmówił podpisania protokołu oględzin z powodu braku posiadania przez osoby dokonujące oględzin upoważnienia Krajowego Zarządu Związku Działkowców do przeprowadzenia kontroli oraz dokonywania pomiarów. Strona wskazała, że osoba dokonując pomiarów powinna być wpisana na listę rzeczoznawców sądowych, a ponadto stwierdziła, że informacja o przeprowadzeniu dowodu w postaci oględzin nie została przekazana prawidłowo na adres domowy i tym samym odmówił prawa osobom dokonującym oględzin prawa wstępu na nieruchomość, uniemożliwiając tym samym przeprowadzenie środka dowodowego w prowadzonym postępowaniu podatkowym w postaci oględzin przez pracowników organu podatkowego. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący złożył zażalenie. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w B. utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ przedstawił przebieg postępowania. Wskazując na podstawy prawne rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności mogą zostać ukarani karą porządkową do 2800 zł. W ocenie organu odwoławczego kara w wysokości 400 zł została ustalona w dolnych granicach, wobec tego nie ma charakteru represyjnego, ale prewencyjny, dyscyplinujący, zatem ma zapobiegać temu, aby w przyszłości podatnik nie dopuszczał się podobnych naruszeń. Odnosząc się do zarzutów skarżącego organ uznał je za bezzasadne. W ocenie Kolegium w przedmiotowej sprawie zostały spełnione formalne i materialne przesłanki do nałożenia kary porządkowej, a mianowicie: wezwanie było czytelne, wskazywało podstawę prawną, zostało doręczone w trybie przewidzianym przepisami Ordynacji podatkowej, zawierało pouczenie o skutkach prawnych niezastosowania się do tego wezwania i niedopełnienia obowiązku bez podania uzasadnionej przyczyny. Biorąc pod uwagę stan faktyczny w sprawie ustalenia wymiaru podatku za lata 2008-2012 i 2014 rok, bez niezbędnych danych takich jak powierzchnia zabudowy altany, jej dopuszczalna wysokość, nie jest możliwe prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania i wskazanie czy korzysta ona ze zwolnienia podatkowego o którym mowa w treści art. 7 ust. 1 pkt 12 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r. Nr. 95, poz. 613 ze zm.), bowiem składane przez podatnika informacje nie są do zaakceptowania. W skardze strona zarzuciła, że w uzasadnieniu postanowienia organu pierwszej instancji nie są podane fakty porządku prawnego zgodnego z protokółem z dnia 06 października 2014 roku (protokół winien być włączony do akt toczącej się wówczas sprawy sygn. akt I SA/Bd 993/14, a nie tylko postanowienie z dnia 15 września 2014 roku). Skarżący zarzucił też, iż organ pierwszej instancji nie przedłożył i nie wskazał, czy posiada upoważnienie (pełnomocnictwa) Krajowej Rady PZD w Warszawie - właściciela tegoż ogrodu. Nawet go o oględzinach nie zawiadomił. Nie przedstawił zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. nr 193, poz.1287, ze zm.) opisu i mapy z naniesieniem granic działki nr 156, na której jest częściowo wybudowana altana/dom. W ocenie strony organ nie uwzględnił również, że skarga była wówczas w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Bydgoszczy, a obecnie kolejny jest wydany prawomocny wyrok w tej sprawie. Zdaniem skarżącego organ pierwszej instancji od 02 grudnia 2012 roku z naruszeniem prawa dokonał naliczenia podatku od nieruchomości, tj. altany - domku w Rodzinnym Ogrodzie Działkowym – jemu jako użytkownikowi za lata 2008- 2012 i 2014. W ocenie strony organy nie uwzględniły zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku - Prawo geodezyjne i kartograficzne, że podstawą planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki państwowej i gospodarki gruntami powinny być dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Skarżący podał, że nie jest wpisany (jak również inni) w wymienionym rejestrze i w księgach wieczystych. Podkreślił, że organy nie są uprawnione do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku niż dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Konkludując skarżący stwierdził, że organy podatkowe żądają płacenia od nieruchomości podatku naliczonego z naruszeniem prawa, nękając rzekomą stronę serią pism, postanowień i decyzji wydanych z naruszeniem prawa. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie z dnia 17 czerwca 2015 r. (odpowiedź na odpowiedź na skargę) M.S. podtrzymał zarzuty sformułowane w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że postanowienie to nie narusza prawa w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia 15 września 2014 r. Burmistrz K. zawiadomił skarżącego, w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r. od altany położonej na terenie ROD "S." w K., że w dniu 6 października 2014 r. o godz. 10.15 zostanie przeprowadzony dowód z oględzin altany znajdującej się na działce skarżącego. Przedmiotem oględzin miała być powierzchnia altany mierzona z zewnątrz, wewnątrz budynku, oraz ustalenie czy altana ta zaspokaja podstawowe potrzeby mieszkaniowe podatnika i jego rodziny. Jednocześnie skarżący został pouczony o możliwości zastosowania kary porządkowej. Z protokołu oględzin z dnia 6 października 2014 r. wynika, że skarżący w tym dniu był w altanie, lecz odmówił pracownikom urzędu wstępu do altany i przeprowadzenia oględzin z powodu braku posiadania przez osoby dokonujące oględzin upoważnienia Krajowego Zarządu Związku Działkowców do przeprowadzenia kontroli oraz dokonywania pomiarów. Strona wskazała również, że osoba dokonująca pomiarów powinna być wpisana na listę rzeczoznawców sądowych, stwierdziła też, że informacja o przeprowadzeniu dowodu w postaci oględzin nie została przekazana prawidłowo na adres domowy. Ponadto podniosła, że osoby kontrolujące nie posiadały dokumentów wynikających z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne. Jednocześnie skarżący z powodu braku wskazanych dokumentów odmówił podpisania protokołu. W konsekwencji, Burmistrz K. wymierzył skarżącemu, na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p."), karę porządkowa w wysokości 400 zł. Rozstrzygnięcie to zostało utrzymane w mocy przez organ odwoławczy. Należy zauważyć, że organ podatkowy, w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym, ma prawo do nałożenia kary porządkowej. Art. 262 § 1 pkt 2 O.p. stanowi, że strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.800 zł. Celem powyższej regulacji jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie posłuchu postanowieniom organów podatkowych. Równocześnie kara ta zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, tom II, s. 627 i n.). Przesłanką uzasadniającą nałożenie kary porządkowej jest bezzasadna, a więc nieznajdująca potwierdzenia w obowiązujących przepisach (np. art. 195 lub 196 O.p.) odmowa złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Odmowa musi mieć charakter jednoznaczny i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe. Analizując treść powyższego przepisu należy również odnieść się do zasad postępowania podatkowego uregulowanych w Ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 122 O.p. organy podatkowe mają obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z kolei z art. 187 § 1 O.p. wynika obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie. Organ podatkowy, jako gospodarz postępowania, ma zatem obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, ale to nie oznacza, że strona postępowania nie ma obowiązku okazania przedmiotu oględzin. Co do oględzin wyjaśnić należy, że w katalogu środków dowodowych określonych w art. 181 O.p. ustawodawca zamieścił oględziny, jako czynność w trakcie, której organ podatkowy zbiera dowody w postaci materiałów i informacji, nie definiując pojęcia oględzin. Według definicji słownikowej oględziny to oglądanie, obejrzenie kogoś, czegoś, lustracja, przegląd (Słownik języka polskiego, red. M. Szymczak, t. II, Warszawa 1979, s. 490). Oględziny, zatem polegają na bezpośrednim zbadaniu osoby, nieruchomości, miejsca bądź rzeczy ruchomej przez właściwy organ podatkowy, w celu dokonania spostrzeżeń mających znaczenie dla ustalenia stanu faktycznego w sprawie. Ustawodawca wskazując w art. 198 § 1 O.p., że organ podatkowy może w razie potrzeby przeprowadzić oględziny, pozostawiał mu swobodę w zakresie podjęcia decyzji o przeprowadzeniu oględzin. Zauważyć jednak należy, że w podobnych sprawach, dotyczących wymiary podatku od nieruchomości od altany, tut. Sąd, uchylając decyzje organu odwoławczego, zwracał uwagę na potrzebę przeprowadzenia oględzin w celu ustalenia, czy altana spełnia warunki uznania jej za budynek mieszkalny, z czym wiąże się zastosowanie niższej stawki podatkowej w podatku od nieruchomości (np. wyroki WSA w Bydgoszczy z dnia 4 kwietnia 2014 r. I SA/Bd 404/14 i I SA/Bd 405/14). W rezultacie stwierdzić należy, że w możliwości wezwania strony, na podstawie art. 155 O.p., do określonego zachowania realizowany jest przez organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W sytuacji gdy podatnik nie stosuje się do wezwania organu, ma on prawo podjąć dopuszczalne prawem kroki zmierzające do skłonienia podatnika do odpowiedniego zachowania. Takim dopuszczalnym środkiem dyscyplinującym jest przewidziana w art. 262 § 1 O.p. kara porządkowa (por. wyroki NSA z dnia 30 listopada 2010 r., sygn. akt: II FSK 1270/09, II FSK 921/10 i II FSK 1691/10, wyrok NSA z dnia 14 października 2011 r., II FSK 760/10). W rozpatrywanej sprawie skarżący został prawidłowo wezwany postanowieniem z dnia 15 września 2014 r. do okazania przedmiotu oględzin. Nie można zgodzić się ze stroną, że wezwanie to zostało wysłane na niewłaściwy adres, bowiem wysłano je na ten sam adres, który strona wskazała w skardze: B., ul Ż.. Zresztą w skardze strona żadnych już okoliczności związanych z nieprawidłowym doręczeniem jej wezwania nie podnosi. Należy jednak zauważyć, że skarżący został powiadomiony o oględzinach w dniu 30 września 2014 r., a zatem na 6 dni przed terminem ich przeprowadzeniem, w dniu 6 października 2014 r. Tymczasem z art. 190 § 1 O.p. wynika, że strona powinna być zawiadomiona o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z zeznań świadków, opinii biegłych lub oględzin przynajmniej na 7 dni przed terminem. Uchybienie to nie miało jednak wpływu na wynik sprawy, ponieważ skarżący był obecny na działce w dniu przeprowadzania oględzin i zupełnie z innych względów uniemożliwił dokonanie czynności procesowej. W skardze, jak i w piśmie z dnia 17 czerwca 2015 r. strona odmowę przeprowadzenia tej czynności uzasadnia nieprzedstawieniem przez osoby kontrolujące upoważnienia Krajowej Rady PZD w Warszawie, opisu i mapy z naniesiem granic działki, czego wymaga (zdaniem skarżącego) art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne. Ponadto, zdaniem strony, organ nie uwzględnił wydania prawomocnego wyroku w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r. W ocenie Sądu powyższe okoliczności nie uzasadniały odmowy okazania przedmiotu oględzin i udziału w tej czynności przez skarżącego. Z żadnego przepisu prawa nie wynika, aby w wymienionych przypadkach możliwa była odmowa przeprowadzenia dowodu z oględzin. Odnośnie wskazywanego przez stronę wyroku tut. Sądu z dnia 25 listopada 2014 r., I SA/Bd 993/14, należy wyjaśnić, że uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia 17 lipca 2014 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2014 r., nastąpiło uwagi na naruszenia art. 233 § 2 O.p. Za uzasadnioną przyczynę odmowa przeprowadzenia dowodu nie można także uznać wskazywanej w protokole z oględzin kwestii braku wpisana osób dokonujących pomiarów na listę rzeczoznawców sądowych. Jeżeli według skarżącego osoby te nie miały odpowiednich kwalifikacji do przeprowadzenia pomiarów, może to podnosić w postępowaniu podatkowym, a nie z tego powodu uniemożliwiać przeprowadzenie czynności procesowej. Podkreślenia przy tym wymaga, że odmowa przez skarżącego przeprowadzenia czynności procesowej miała charakter jednoznaczny i wskazywała na brak woli podatnika poddania się obowiązkowi nałożonemu przez organ podatkowy. Do tej pory postępowanie podatkowego prowadzone wobec skarżącego w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2014 r., nie zostało zakończone. Aby kara stanowiła zasłużoną dolegliwość, a nie niczym nieuzasadnioną represję, powinna być współmierna do popełnionego czynu. Co prawda kara porządkowa stanowi sankcję administracyjną, a zatem nie jest karą w znaczeniu przepisów prawa karnego, to jednak przy jej stosowaniu organ podatkowy powinien nawiązywać do niektórych zasad prawa karnego, takich jak np. zasada adekwatności kary (por. wyrok WSA z dnia 24 kwietnia 2009 r., III SA/Wa 3251/08, wyrok NSA z dnia 12 listopada 2008 r., II FSK 1088/07, wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r., II FSK 812/09). Stanowisko to jest także akceptowane w literaturze (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 884). Zdaniem Sądu wymierzona kara spełnia te warunki. Ustalona została w dolnych granicach zagrożenia (400 zł), a więc nie ma charakteru represyjnego, ale dyscyplinujący. Ma zapobiegać temu, aby w przyszłości podatnik nie dopuszczał się podobnych naruszeń. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.