I SA/Bd 468/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 6 grudnia 2023 r. sprawy ze skargi A. N. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 4 lipca 2023 r. nr SKO-4231/230/23 w przedmiocie kary porządkowej oddala skargę Pismem z dnia [...] r. Burmistrz S. K. wezwał skarżącego do złożenia - w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania - wyjaśnień, pouczając, że w razie niezastosowania się do wezwania może zostać nałożona kara porządkowa w wysokości do [...] zł. Wezwanie doręczono w dniu [...] r. Przy piśmie z dnia [...] r. przedłożono zaświadczenie ZUS ZLA poświadczające niezdolność do pracy strony w okresie od [...] r. do [...] r. Wobec niezłożenia wyjaśnień Burmistrz S. K. postanowieniem z dnia [...] r. ukarał skarżącego karą porządkową w wysokości [...] zł. Po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ w pierwszej kolejności podał, że z urzędu przeprowadził dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów w sprawie, albowiem wbrew twierdzeniom zawartym w zażaleniu, znajdujące się w aktach sprawy zwolnienie lekarskie obejmuje okres od 18 stycznia do [...] r., a nie od [...] r. Wobec tego wezwaniem z dnia [...] r. Kolegium wystąpiło do pełnomocnika skarżącego do przedłożenia oryginału lub odpisu zaświadczenia lekarskiego o niezdolności ukaranego do udzielenia wyjaśnień na piśmie w okresie od 4 do [...] r. W odpowiedzi na to wezwanie pełnomocnik doręczył do Kolegium zaświadczenie ZUS ZLA z dnia [...] r. o niezdolności ukaranego do pracy w okresie od [...] r. do [...] r., bez numeru statystycznego choroby, ze wskazaniem "chory może chodzić". W ocenie organu, zażalenie nie ma usprawiedliwionych podstaw, zaś zaskarżone postanowienie jest prawidłowe. Zdaniem Kolegium okoliczności sprawy wskazują, że spełniona została przesłanka bezzasadnej odmowy złożenia wyjaśnień o jakiej mowa w art. 262 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: "O.p."), bowiem przedłożone przez pełnomocnika ukaranego zaświadczenie zawiera wskazanie "chory może chodzić". Nadto, wbrew dyspozycji art. 55 ust. 3 pkt 9 ustawy z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa (dalej: "ustawa o świadczeniach") nie zawiera numeru statystycznego choroby ubezpieczonego ustalonego według Międzynarodowej Statystycznej Klasyfikacji Chorób i Problemów Zdrowotnych. Na podstawie przedłożonego zwolnienia nie można zatem ustalić, że ukarany był niezdolny do złożenia wyjaśnień. Przemawia za tym zwłaszcza zawarte w nim wskazanie, że "chory może chodzić". Niezgodny z prawem brak numeru statystycznego choroby uniemożliwił zaś wywiedzenie z rodzaju choroby niezdolności do złożenia wyjaśnień. W realiach niniejszej sprawy ukarany, działający przez profesjonalnego pełnomocnika, nie usprawiedliwił zatem niewykonania nałożonego na niego obowiązku. W tych okolicznościach, zdaniem Kolegium, należało utrzymać w mocy postanowienie o nałożeniu kary porządkowej, albowiem ukarany bezzasadnie nie złożył wyjaśnień. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia Burmistrza S. K. w całości, zarzucając naruszenie art. 120 O.p. w zw. z art. 122 i art. 187 § 1 O.p. przez błędne uznanie, że niezłożenie wyjaśnień w czasie choroby potwierdzonej zaświadczeniem lekarskim jest bezzasadną odmową złożenia wyjaśnień, oraz naruszenie art. 120 O.p. w zw. z art. 262 § 1 pkt 2 O.p. przez nałożenie kary porządkowej przy braku przesłanki ustawowej nałożenia kary porządkowej. Zdaniem skarżącego, kara porządkowa została nałożona z pominięciem znanego organowi stanu faktycznego oraz z pogwałceniem podstawy zawartej w art. 262 § 1 pkt 2 O.p., braku przesłanki do nałożenia kary porządkowej. Odnosząc się do motywów zaskarżonego postanowienia skarżący podniósł, że forma papierowa zaświadczenia ZUS ZLA nie może zawierać informacji, o której mowa w art. 55 ust. 3 pkt 9 ustawy o świadczeniach. Numer statystyczny choroby ubezpieczonego jest informacją wrażliwą podlegającą ochronie prawnej. Kolegium jako podatkowy organ odwoławczy nie dysponuje wiedzą specjalistyczną w zakresie medycyny do wywodzenia z numeru statystycznego choroby o możliwości pełnego uczestnictwa podatnika w prowadzonym postępowaniu podatkowym, oceny wpływu uczestnictwa w prowadzonym postępowaniu podatkowym na stan zdrowia podatnika. Zdaniem skarżącego, Kolegium błędnie oceniło zawartą na zaświadczeniu ZUS ZLA adnotację lekarza "chory może chodzić". Taki zapis upoważnia chorego jedynie do wykonywania zwykłych czynności życia codziennego, jak np. poruszanie się po mieszkaniu, udanie się na zabieg czy kontrolę lekarską. Składanie wyjaśnień w prowadzonym postępowaniu podatkowym nie jest zwykłą czynnością dnia codziennego i może utrudnić proces leczenia, a nie złożenie tych wyjaśnień w okresie choroby jest uzasadnione. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Wskazać należy, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019r., sygn. akt II OSK 1867/17). Dlatego Sąd oddalił wniosek strony o przeprowadzenie rozprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że postanowienie to nie narusza prawa. Z akt sprawy wynika, że Burmistrz S. K. wszczął wobec skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie ustalenie zobowiązania w formie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2022 r. W celu wyjaśnienia stanu faktycznego Burmistrz S. K. pismem z dnia [...] r., na podstawie art. 155 § 1 w zw. z art. 159 O.p., wezwał A. N. do udzielenia pisemnych wyjaśnień, pod rygorem zastosowania kary porządkowej. Skarżący w wyznaczonym terminie nie udzielił wyjaśnień. Kolejnym pismem z dnia [...] r. Burmistrz S. K. ponownie wezwał skarżącego, na podstawie art. 155 § 1 w zw. z art. 159 O.p., do złożenia pisemnych wyjaśnień w terminie 7 dni od doręczenia pisma, pod rygorem zastosowania kary porządkowej w wysokości [...] zł. Wezwanie to zostało doręczone w dniu [...] r., a zatem termin do złożenia wyjaśnień mijał w dniu [...] r. W terminie tym skarżący nie udzielił odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania, ani nie wyjaśnił z jakiej przyczyny nie było to możliwe. W związku z tym postanowieniem z dnia [...] r. Burmistrz S. K. wymierzył skarżącemu, na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 O.p., karę porządkową w wysokości [...] zł. Po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] postanowieniem z dnia [...] r. utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Należy zauważyć, że organ podatkowy, w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym, ma prawo do nałożenia kary porządkowej. Art. 262 § 1 pkt 2 O.p. stanowi, że strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego bezzasadnie odmówili lub nie dokonali w terminie wyznaczonym w wezwaniu złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł. Celem powyższej regulacji jest zdyscyplinowanie uczestników postępowania i wymuszenie posłuchu wezwaniom organów podatkowych. Równocześnie kara ta zapewnić sprawny przebieg postępowania i wydanie rozstrzygnięcia w przewidzianym ustawowo terminie (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, tom II, s. 627 i n.). Przesłanką uzasadniającą nałożenie kary porządkowej jest bezzasadna, tj. nie mającą podstaw w obiektywnych okolicznościach sprawy lub potwierdzenia w obowiązujących przepisach (np. art. 195 lub 196 O.p.), odmowa złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności. Odmowa musi mieć charakter jednoznaczny i wskazywać na brak woli poddania się obowiązkom nałożonym przez organy podatkowe. Analizowany przepis służy realizacji nie tylko zasady szybkości i sprawności postępowania wyrażonej w art. 125 § 1 O.p., ale również zasady prawdy materialnej określonej w art. 122 O.p. Stosownie do art. 122 O.p. organy podatkowe mają obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z kolei z art. 187 § 1 O.p. wynika obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie. Organ podatkowy, jako gospodarz postępowania, ma zatem obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny. Zdaniem Sądu, w realiach rozpatrywanej sprawy, organ zasadnie wymierzył skarżącemu karę porządkową, gdyż bezzasadnie nie złożył w wyznaczonym terminie wyjaśnień. Wprawdzie pełnomocnik strony, z uwagi na wyznaczone na dzień [...] r. oględziny nieruchomości należącej do skarżącego, przesłał przy piśmie z dnia [...] r. zwolnienie lekarskie A. N., jednakże zwolnienie to obejmuje okres niezdolności do pracy od 18 stycznia do [...] r., a zatem nie ma związku z terminem, do którego skarżący był zobowiązany złożyć wyjaśnienia (do [...] r.). W tym miejscu należy wyjaśnić, że organ zawiadamiał także skarżącego trzykrotnie o terminie przeprowadzania oględzin nieruchomości przy ul. [...] w S. K.. Za pierwszym razem oględziny zostały wyznaczone na dzień [...] r., jednakże nie stawił on w wyznaczonym terminie i nie udostępnił nieruchomość, tłumacząc to "wyjazdami urlopowymi". Po raz drugi termin oględzin został ustalony na dzień [...] r., ale nie zostały one przeprowadzone, z uwagi na przedłożone przez stronę ww. zwolnienie lekarskie. Kolejny termin oględzin został wyznaczony na dzień [...] r., jednakże w rozmowie telefonicznej pełnomocnik skarżącego poinformował, że A. N. nadal jest na zwolnieniu lekarskim i nie będzie mógł udostępnić swojej nieruchomości. W aktach sprawy brak jest jednak tego zwolnienia lekarskiego. W przedmiotowej sprawie dopiero na etapie postępowania zażaleniowego (na wezwanie organu) pełnomocnik skarżącego przedłożył kserokopie zwolnienia lekarskiego A. N. obejmującego okres niezdolności do pracy od [...] r. do [...] r. W zwolnieniu tym wskazano, że "pacjent może chodzić". W ocenie Sądu określenie, że "pacjent może chodzić" nie determinuje dokładnie jakich dokładnie czynności pacjent nie może wykonywać. Oczywiste jest przy tym, że pacjent nie powinien podejmować takich czynności, które nie sprzyjają leczeniu, utrudniają powrót do zdrowia i przedłużają okres rekonwalescencji. Nie sposób jednak czynności te oceniać abstrakcyjnie, bez odwołania się do charakteru schorzenia, z powodu którego wydano zwolnienie lekarskie (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 6 sierpnia 2020 r., sygn. akt II SA/Sz 124/20). Podkreślenia wymaga, że w skardze stwierdzono jedynie, iż składanie wyjaśnień "może utrudnić proces leczenia". Ani jednak na etapie postępowania zażaleniowego, ani w skardze, nie wskazano charakteru schorzenia skarżącego i nie wytłumaczono dlaczego schorzenie to uniemożliwiało złożenie przez niego pisemnych wyjaśnień. Zdaniem Sądu, prawidłowość zachowania danej osoby w trakcie zwolnienia lekarskiego powinna być oceniana indywidualnie. Okoliczność, że "pacjent nie może chodzić" nie oznacza automatycznie, iż nie może złożyć wyjaśnień. W tym względzie należy zauważyć, że w wyroku z dnia [...] r., sygn. akt 981/16 NSA stwierdził, że zwolnienie lekarskie, w którym podano, że "pacjent może chodzić" nie uzasadnia w wystarczający sposób odmowy wydania dokumentacji księgowej. Sama zatem choroba A. N., bez wskazania charakteru jego schorzenia i bez wytłumaczenia dlaczego schorzenie to uniemożliwiało złożenie przez niego wyjaśnień, nie usprawiedliwiała w przedmiotowej sprawie biernego zachowania skarżącego. Przyczyny muszą wskazywać na faktyczną niemożność spełnienia żądania organu, a ciężar usprawiedliwienia niewykonania obowiązku spoczywa na ukaranym (por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 923/13). Nie można także nie zauważyć, że skarżący nie został wezwany do osobistego złożenia pisemnych wyjaśnień, mógł zatem przy dokonaniu tej czynności wyręczyć się reprezentującym go pełnomocnikiem albo inną, zaufaną osobą. Podkreślić również trzeba, że aby kara stanowiła zasłużoną dolegliwość, a nie była nieuzasadnioną represję, powinna być współmierna do popełnionego czynu. Co prawda kara porządkowa stanowi sankcję administracyjną, a zatem nie jest karą w znaczeniu przepisów prawa karnego, to jednak przy jej stosowaniu organ podatkowy powinien nawiązywać do niektórych zasad prawa karnego, takich jak np. zasada adekwatności kary (por. wyrok WSA z dnia 24 kwietnia 2009 r., III SA/Wa 3251/08, wyrok NSA z dnia 12 listopada 2008 r., II FSK 1088/07, wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r., II FSK 812/09). Stanowisko to jest także akceptowane w literaturze przedmiotu (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 884). Zdaniem Sądu wymierzona kara spełnia te warunki. Biorąc pod uwagę górną granicę zagrożenia, nie jest ona nadmierna (500 zł), a więc nie ma charakteru represyjnego, ale dyscyplinujący. W konsekwencji stwierdzić należy, że zaskarżone postanowienie nie narusza wskazanych w skardze przepisów prawnych, tj. art. 120, art. 122, art. 187 § 1 i art. 262 § 1 pkt 2 O.p. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.