I SA/Bd 603/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lutego 2026 r. sprawy ze skargi P. sp. z o.o. w Z. na uchwałę Zarządu Województwa Kujawsko – Pomorskiego z dnia 13 października 2025r. nr [...] w przedmiocie nieuwzględnienia protestu stwierdza, że ocena projektu została przeprowadzona w sposób naruszający prawo i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik oceny oraz przekazuje sprawę Zarządowi Województwa Kujawsko-Pomorskiego w celu ponownego rozpatrzenia protestu. (...) w Ż. (skarżąca, Spółka, Wnioskodawca) złożyła w odpowiedzi na nabór nr [...] w ramach Działania 6.9 Inwestycje w infrastrukturę zdrowotną, Funduszy Europejskich dla Kujaw i Pomorza 2021-2027, wniosek pn. "Modernizacja i zakup wyposażenia Zakładu Rehabilitacji (...) ([...]). W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku, pierwotnie złożony wniosek został przez Wnioskodawcę skorygowany. Informacją z dnia [...] sierpnia 2025 r. Urząd Marszałkowski Województwa Kujawsko-Pomorskiego w T. poinformował Wnioskodawcę o negatywnej ocenie projektu z powodu negatywnej oceny kryteriów: A.1 Poprawność złożenia wniosku, A.2 Wykluczenia przedmiotowe i podmiotowe, B.11 Wykonalność finansowa i ekonomiczna projektu W odpowiedzi na informację Spółka wniosła protest. Uchwałą z dnia [...] października 2025 r. Zarząd Województwa Kujawsko-Pomorskiego (dalej też: Instytucja Odwoławcza) postanowił nie uwzględnić protestu stwierdzając, że projekt spełnia kryterium A.2, ale nie spełnia kryteriów: A.1 oraz B.11 Zdaniem Instytucji Odwoławczej brak statusu przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa unijnego skutkuje brakiem podstaw do analizy wykluczeń podmiotowych na podstawie pkt 24 Wytycznych do ratowania i restrukturyzacji przedsiębiorstw, które stanowiły podstawę negatywnej oceny Komisji Oceny Projektów w ramach ww. kryterium. Instytucja Odwoławcza podała, że jej zadaniem jest rozstrzygnięcie czy analiza finansowa Wnioskodawcy została przeprowadzona prawidłowo, w tym czy zakres informacji przedstawionych w dokumentacji projektowej jest logiczny i odpowiadający zapisom instrukcji wypełniania załączników do wniosku o dofinansowanie projektu EFRR w ramach Programu Fundusze Europejskie dla Kujaw i Pomorza 2021-2027 (dalej też: Instrukcja wypełniania wniosku). Po analizie informacji o negatywnej ocenie Instytucja Odwoławcza ustaliła, że podstawowe błędy analizy finansowej dotyczą: - nieprawidłowej analizy efektywności poprzez ujęcie w pozycji "Przychody projektu (wpłaty bezpośrednie)", arkusz "Efektywność": przychodów, których projekt nie generuje (rzeczywistych wpływów); - nieprawidłowego przyjęcia metodologii, zgodnie z którą koszty operacyjne projektu są równe przychodom projektu; - nieprawidłowego wykazania w przychodach projektu pozostałych przychodów operacyjnych będących rozliczeniem dotacji (arkusz "Przepływy"); - nieprawidłowości w arkuszu "Trwałość" — pozycja "Nakłady inwestycyjne projektu"; pozycja "Środki własne bieżące na finansowanie projektu" i pozycja "Nakłady odtworzeniowe" (dotyczy kryterium B.11). Za istotne Instytucja Odwoławcza uznała, że pozycja "Przychody projektu z budżetu państwa (scenariusz z projektem)" z arkusza "Przepływy" (tabela 5), która składa się na pozycję "Przychody projektu" w tym arkuszu, zawiera błędne dane. Wnioskodawca zamiast ująć tylko dodatkowe wpływy z NFZ z tytułu świadczeń udzielanych z wykorzystaniem zakupionego sprzętu, wykazał proporcjonalny wzrost przychodów do wzrostu kosztów operacyjnych, podczas gdy w załączonym do wniosku o dofinansowanie Planie inwestycji (w obu wersjach), Wnioskodawca oświadczył: "Nie przewiduje się, aby infrastruktura wytworzona w ramach projektu była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, należy uznać, że projekt nie generuje żadnych dodatkowych przychodów (w wariancie Wl uwzględniono tylko proporcjonalny wzrost przychodów względem kosztów operacyjnych (koszty=przychody)". Zdaniem Instytucji Odwoławczej skoro Wnioskodawca stwierdził, że podczas realizacji projektu nie zostaną wygenerowane żadne dodatkowe wpływy, to nie powinien w pozycji "Przychody z budżetu państwa (scenariusz z projektem)" wykazywać wzrostu przychodów w kolejnych latach okresu odniesienia. Wnioskodawca zaś wykazał wzrost przychodów w kolejnych latach, co powoduje brak spójności pomiędzy deklaracją Wnioskodawcy w Planie inwestycji, a założeniem o proporcjonalnym wzroście przychodów ujętym w arkuszu kalkulacyjnym. Skoro Wnioskodawca zakłada brak dodatkowych wpływów z projektu czy to z uwagi na brak opłat ze sprzedaży od użytkowników (brak działalności komercyjnej), czy też dodatkowych wpływów z tytułu NFZ, to w pozycjach dotyczących przychodów projektu z budżetu państwa (scenariusz z projektem) i pozycjach dotyczących przychodów ze sprzedaży/opłat, nie powinien ujmować żadnych dodatkowych wpływów i proporcjonalnego wzrostu przychodów. Powyższe, zdaniem Instytucji Odwoławczej oznacza, że przychody projektu nie odzwierciedlają rzeczywistych (faktycznych) wpływów generowanych przez projekt w kolejnych latach odniesienia. Wnioskodawca, wbrew uwadze oceniającego, nie wykazał rzeczywistych wpływów z budżetu państwa generowanych przez projekt. Zgodnie z Podrozdziałem 6.3 Wytycznych dotyczących projektów inwestycyjnych, analiza finansowa przeprowadzana w oparciu o metodę zdyskontowanych przepływów pieniężnych (DCF) powinna uwzględniać, co do zasady, wyłącznie przepływ środków pieniężnych, tj. rzeczywistą kwotę pieniężną wypłacaną lub otrzymywaną przez dany projekt oraz powinna uwzględniać przepływy środków pieniężnych w roku, w którym zostały dokonane i ujęte w danym okresie odniesienia (zasada kasowa). Powyższe wynika także z dokumentu pn. "Wskazania do opracowania Planu inwestycji dla projektów finansowanych z EFRR w ramach programu Fundusze Europejskie dla Kujaw i Pomorza 2021-2027" (dalej: Zasady sporządzania Planu inwestycji), z etapów analizy finansowej pkt 1 lit. a) i b). Powyższe zasady mają zastosowanie do całej analizy finansowej, w tym do arkusza "Przepływy" i w konsekwencji do arkusza "Efektywność" i "Trwałość". Instytucja odwoławcza podkreśliła, że przychody projektu wskazane w arkuszu "Efektywność" są pochodną informacji zawartych w arkuszu "Przepływy". W związku z tym przyjęcie błędnych założeń przepływów finansowych, powoduje automatycznie błędne wskazania w zakresie efektywności finansowej projektu. Z uwagi na powyższe, zdaniem Instytucji Odwoławczej, pozycja "Przychody projektu (wpłaty bezpośrednie)" w arkuszu "Efektywność" nie została poprawnie wypełniona przez Wnioskodawcę. Instytucja odwoławcza wskazała, że oceniający zobowiązał Wnioskodawcę do wykazania rzeczywistych wpływów generowanych przez projekt, co zapewniłoby zgodność z Wytycznymi dotyczącymi projektów inwestycyjnych i Zasadami sporządzania Planu inwestycji. Wnioskodawca w złożonym Planie inwestycji oświadczył, że przeprowadzona analiza finansowa została sporządzona zgodnie m.in. z ww. dokumentami. W związku z tym już pierwsza wersja analizy finansowej dołączonej do wniosku o dofinansowanie projektu powinna spełniać zasady wynikające z tych wytycznych. Instytucja Odwoławcza podkreśliła, że wprawdzie nie było wprost uwag do arkusza "Przepływy", ale wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, KOP wskazała na błędy dotyczące przychodów projektowych, które nierozerwalnie są związane z arkuszem "Przepływy" i wpływają na wyliczenia w arkuszu "Efektywność". KOP stwierdziła, że przychody projektu należy poprawić tak, żeby odzwierciedlały faktyczne wpływy generowane przez projekt. Wpisanie innych wpływów, których projekt nie generuje, nie jest zgodne z deklaracjami Wnioskodawcy zawartymi w Planie inwestycji. Wnioskodawca powinien zatem przeanalizować arkusz "Efektywność" i sprawdzić czy przychody projektu tam ujęte, stanowią rzeczywiste wpływy generowane przez projekt, co automatycznie sprowadza się do analizy arkusza "Przepływy". Jak wyjaśniono powyżej, arkusz "Efektywność" pozyskuje dane dotyczące przychodów projektu z arkusza "Przepływy". To, że KOP wskazała w uwadze na arkusz "Efektywność" nie zwalania Wnioskodawcy z obowiązku powtórnej analizy zakładki "Przepływy". Podobnie uwaga oceniającego dotycząca pozycji "Przychody projektu" w arkuszu "Trwałość" (pismo z [...] czerwca 2025 r.) odnosiła się do wykazania rzeczywistych przychodów (wpływów) generowanych przez projekt. W arkuszu "Przepływy" w tabeli 5 określone są przychody projektu, więc należało w arkuszu "Trwałość" powielić te przychody. Zdaniem Instytucji Odwoławczej nie można rozpatrywać uwag dotyczących arkusza "Efektywność" i "Trwałość" w oderwaniu od arkusza "Przepływy". W związku z powyższym zarzut Wnioskodawcy dotyczący braku uwag do arkusza "Przepływy", Instytucja Odwoławcza uznała za niezasadny. Odnosząc się do zarzutu Wnioskodawcy, że oceniający w piśmie z uwagami z [...] czerwca 2025 r. nie wskazywał żadnych zastrzeżeń do przyjętej metodologii kalkulacji przychodów projektu (przychody koszty), Instytucja Odwoławcza podkreśliła, że w pierwszej wersji analizy finansowej w arkuszu "Efektywność" wartości w wierszu "koszty operacyjne projektu" nie były równe "Przychodom projektu (wpłaty bezpośrednie)". Oceniający nie miał więc podstaw do wskazywania uwagi w tym zakresie już na etapie kierowania projektu do poprawy. Dopiero w drugiej wersji analizy finansowej Wnioskodawca przedstawił koszty i przychody na jednakowym poziomie. W związku z tym oceniający słusznie zwrócił uwagę na błędne założenie Wnioskodawcy. Arkusz "Efektywność" powinien zawierać rzeczywiste wpływy, czyli przychody oraz rzeczywiste wypływy, czyli koszty. Założenie zrównujące ww. parametry jest błędne. Oznacza to bowiem, że przychody projektu stanowią jedynie pokrycie kosztów projektu. Nie ma natomiast uzasadnienia do założenia, że wpływy z NFZ z tytułu świadczeń udzielanych z wykorzystaniem sprzętu zakupionego w ramach projektu są równe założonym kosztom operacyjnym projektu. Zatem zarzut Wnioskodawcy dotyczący braku uwagi do przyjętej metodologii (przychody=koszty) w arkuszu "Efektywność", Instytucja Odwoławcza uznała za niezasadny. Wnioskodawca dokonał bowiem zmiany, która doprowadziła w drugiej wersji wniosku o dofinansowanie do błędnego założenia, że koszty operacyjne projektu są zrównane z przychodami projektu (wpłaty bezpośrednie). Analogiczny błąd znajduje się w zakładce "Trwałość". Według eksperta rozstrzygającego, we wniosku przyjęto niewłaściwe założenie, że przychody projektu odpowiadają kosztom operacyjnym projektu. Instytucja odwoławcza stwierdziła jednak, że w przypadku arkusza "Trwałość", koszty operacyjne projektu i przychody projektu były sobie równe już w pierwszej wersji dokumentacji projektowej. KOP powinna zatem wezwać Wnioskodawcę do korekty i wyjaśnień w tym zakresie w piśmie z uwagami z [...] czerwca 2025 r. W tym zakresie zarzut Wnioskodawcy, który dotyczy arkusza "Trwałość" Instytucja Odwoławcza uznała za zasadny. Zdaniem Instytucji Odwoławczej kwota przychodów projektu w arkuszu "Trwałość" powinna być równa kwocie przychodów projektu wskazanych w arkuszu "Przepływy", a nie jak błędnie wskazał Wnioskodawca w proteście (str. 5), w arkuszu "Efektywność". Instytucja Odwoławcza podkreśliła, że oceniający w uwadze dotyczącej arkusza "Trwałość" jasno określił, że w tabeli 9 powinny zostać wykazane "rzeczywiste wpływy i wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę/Beneficjenta w poszczególnych latach w okresie odniesienia". Wnioskodawca w piśmie przewodnim z [...] czerwca 2025 r. poinformował, że uwaga jest niezasadna, ponieważ w przychodach ujęto wpływy budżetowe z korektą wpływów dotyczących rozliczenia dotacji. Wnioskodawca nie dokonał zmian w analizie finansowej, które oceniający uznał za niezbędne, bo już w pierwotnej wersji analizy finansowej błędnie odjął od wartości "Przychodów projektu" (przeniesionej z arkusza "Przepływy") - dane z arkusza "Obliczenia dodatkowe", czego nie poprawił w drugiej wersji arkusza finansowego (mimo uwagi KOP). Instytucja Odwoławcza podkreśliła, że Wnioskodawca był zobowiązany do przedstawienia analizy finansowej zgodnej z zasadami zawartymi w Instrukcji wypełniania załączników, w szczególności w Zasadach sporządzania Planu inwestycji. Opisano w nich etapy analizy finansowej, w tym przeprowadzenie analizy trwałości finansowej projektu. Projekt uznaje się za trwały finansowo, jeżeli saldo niezdyskontowanych skumulowanych przepływów pieniężnych generowanych przez projekt jest większe bądź równe zeru we wszystkich latach objętych analizą. Oznacza to, że planowane wpływy (w tym z tytułu dofinansowania z funduszy UE) i wydatki zostały odpowiednio czasowo zharmonizowane tak, że przedsięwzięcie ma zapewnioną płynność finansową. Oceniający, aby mógł zweryfikować, że projekt jest zgodny z powyższą zasadą, powinien dysponować poprawnymi danymi wynikającymi z załączonej tabeli analizy finansowej. Wnioskodawca błędnie określając wartości przychodów projektu, nie jest w stanie udowodnić trwałości projektu. Mając na uwadze powyższe ustalenia dotyczące analizy finansowej, Instytucja Odwoławcza stwierdziła, że analiza finansowa projektu nie została przeprowadzona zgodnie z Wytycznymi dotyczącymi projektów inwestycyjnych i Zasadami sporządzania Planu inwestycji, tj. nie odzwierciedla rzeczywistych wpływów środków pieniężnych i wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w kolejnych latach odniesienia, Wnioskodawca nie dostosował się do wszystkich uwag KOP lub dokonał zmian w projekcie, które spowodowały, że koszty operacyjne projektu są zrównane z przychodami projektu (wpłaty bezpośrednie) - arkusz "Efektywność". Błędy w zakresie przychodów projektu oraz błędnie zastosowane formuły Excel w arkuszu kalkulacyjnym skutkowały tym, że analiza finansowa nie została przeprowadzana w sposób logiczny, tj. zgodny z kryterium A.1. W konsekwencji doprowadziło to do opracowania analizy finansowej w sposób uniemożliwiający ocenę efektywności i trwałości projektu, zgodnie z kryterium B.11. W złożonej do tut. Sądu skardze na wynik rozpatrzenia protestu (oddalenie protestu) z dnia [...] października 2025 r. złożonego przez (...) od negatywnej oceny formalno-merytorycznej projektu, Spółka ta skarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła: 1) błędne ustalenie naruszeń kryterium A.1 "Poprawność złożenia wniosku", podczas gdy: a) wszystkie zarzuty dotyczące arkusza "Przepływy" oraz logiki kalkulacji przychodów nie były przedmiotem wezwania z dnia [...].06.2025 r. do uzupełnienia wniosku, b) skarżąca w pełni zrealizowała wszystkie uwagi oceniającego dotyczące arkuszy "Efektywność" i "Trwałość", c) negatywna ocena została oparta na kwestiach, które nie były wcześniej wskazane jako wymagające korekty, przez co skarżąca nie miała możliwości dokonania zmian; 2) wskazanie uchybień, które zostały wywołane wyłącznie przez zastosowanie się przez skarżącą do uwag instytucji z dnia [...] czerwca 2025 r., w szczególności dotyczących sposobu prezentacji przychodów z kontraktu z NFZ w arkuszu "Efektywność"; 3) błędne zastosowanie kryterium A.2 "Wykluczenia podmiotowe i przedmiotowe", poprzez uznanie skarżącej za podmiot spełniający przesłanki przedsiębiorstwa w trudnej sytuacji, podczas gdy: a) projekt nie stanowi pomocy publicznej, b) nie prowadzi do uzyskania selektywnej korzyści gospodarczej, c) dotyczy wyłącznie finansowanej ze środków publicznych działalności szpitala; 4) błędną ocenę kryterium B.11 "Wykonalność finansowa i ekonomiczna projektu", ponieważ: a) ocena oparta została na rzekomych błędach, których nie wskazywano wcześniej do korekty, b) skarżąca przedstawiła komplet danych i modeli finansowych zgodnych z przekazanym wzorem i wytycznymi oceniającego, c) wskazane rzekome nieprawidłowości wynikają z samej metodyki modelu dostarczonego przez instytucję. Mając na uwadze powyższe, Spółka wniosła o uwzględnienie skargi i stwierdzenie, że ocena projektu została przeprowadzona w sposób naruszający prawo i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik oceny oraz przekazanie sprawy Instytucji Zarządzającej, w celu ponownego rozpatrzenia podjętego przez nią rozstrzygnięcia w przedmiocie nieuwzględnienia protestu. Skarżąca wskazała, że zaskarżone rozstrzygnięcie Instytucji Zarządzającej dokonujące negatywnej oceny projektu zostało wydane pomimo prawidłowego i terminowego wykonania przez skarżącą wszystkich zaleceń i uwag przekazanych w piśmie z dnia [...] czerwca 2025 r. Instytucja Zarządzająca zobowiązała wówczas skarżącą do dokonania korekt wyłącznie w arkuszach "Efektywność" oraz "Trwałość", a skarżąca wszystkie wskazane w tym zakresie czynności wykonała. Instytucja Zarządzająca nie zgłaszała natomiast żadnych uwag dotyczących pozostałych elementów analizy finansowej, w tym arkusza "Przepływy". Mimo tego, w zaskarżonej ocenie jako podstawę negatywnego rozstrzygnięcia wskazano rzekome nieprawidłowości właśnie w tych częściach dokumentacji, które nie były przedmiotem wezwania do uzupełnienia. Skarżąca została więc pozbawiona jakiejkolwiek możliwości odniesienia się do zarzutów, które pojawiły się dopiero na etapie rozstrzygnięcia i których wcześniej nie sygnalizowano. Przykładem tego jest kwestia przychodów z NFZ w arkuszu "Efektywność". Pierwotnie skarżąca nie uwzględniała ich w kalkulacji wskaźnika efektywności finansowej, zgodnie z tym, że projekt dotyczy działalności finansowanej ze środków publicznych i nie służy osiąganiu przychodów komercyjnych. Oceniający nakazał jednak przywrócenie tych wartości wskazując, że mają one być traktowane jako rzeczywiste wpływy generowane przez projekt. Skarżąca zastosowała się do tego jednoznacznego polecenia, po czym Instytucja Zarządzająca uznała takie ujęcie przychodów za błędne, czyniąc z niego podstawę negatywnej oceny projektu. Takie postępowanie narusza zasadę przewidywalności oceny, pewności prawa oraz pozbawia skarżącą prawa do rzetelnego poinformowania o wymaganiach stawianych wnioskodawcy. Jednocześnie zdaniem skarżącej, Instytucja Zarządzająca niezasadnie uznała, że skarżąca spełnia przesłanki przedsiębiorstwa w trudnej sytuacji, co mogłoby mieć znaczenie wyłącznie w sytuacji, gdyby projekt stanowił pomoc publiczną związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej na rynku. Z protestu jednoznacznie wynika, że projekt dotyczy świadczenia usług zdrowotnych w ramach publicznego systemu ochrony zdrowia finansowanego z NFZ, a więc działalności niekomercyjnej i nieobjętej regułami konkurencji rynkowej. Instytucja Zarządzająca w ogóle nie podjęła próby merytorycznego odniesienia się do tej argumentacji, powielając uprzednio przedstawione stanowisko. Analogiczna sytuacja dotyczy oceny kryterium "Wykonalność finansowa i ekonomiczna projektu". Wszystkie zarzuty w tym zakresie zostały przez skarżącą szczegółowo zakwestionowane już w proteście, w tym poprzez wykazanie, że nie były one wcześniej formułowane ani podczas oceny formalnej, ani na etapie wezwania do uzupełnienia. Instytucja Zarządzająca wskazała jako błędne rozwiązania, które są naturalną konsekwencją przyjętego modelu analizy finansowej przygotowanego przez samą Instytucję. Nie zakwestionowano przedstawionych danych ani na etapie pierwotnej oceny, ani przy przekazywaniu uwag, a dopiero w rozstrzygnięciu ostatecznym postanowiono wykorzystać je jako podstawę odmowy. Negatywna ocena projektu nie wynika więc z błędów skarżącej, lecz z niekonsekwentnego i zmiennego podejścia Instytucji Zarządzającej do dokonywanej oceny, nieuwzględnienia wykonanych przez skarżącą zaleceń oraz rozszerzenia podstaw odmowy poza zakres pierwotnych uwag. Instytucja najpierw uznała określony sposób prezentacji danych za właściwy, nakazała jego przyjęcie, a następnie obciążyła skarżącą konsekwencjami jego wykonania. W takich warunkach nie sposób uznać, że ocena projektu została przeprowadzona w sposób rzetelny, obiektywny i zgodny z obowiązującymi procedurami. W odpowiedzi na skargę Zarząd Województwa wniósł o oddalenie skargi. Organ nie zgodził się ze stwierdzeniem, że skarżąca dostosowała się do wszystkich uwag oceniających i przedstawił komplet danych i modeli finansowych zgodnie ze wzorem arkusza kalkulacyjnego i wytycznymi KOP. Pomijając kwestię braku wykazania rzeczywistych wpływów generowanych przez projekt w kolejnych latach odniesienia, organ wskazał, że skarżąca nie dostosowała się do uwagi nr [...] dotyczącej arkusza "Trwałość" i nieprawidłowego rozliczenia dotacji w pozostałych przychodach operacyjnych. Skarżąca wbrew twierdzeniom, że działa zgodnie z wzorem arkusza kalkulacyjnego, zastosowała nieprawidłowe formuły w arkuszu "Trwałość", ponieważ niesłusznie odjęła od pozycji "Przychody projektu" (pochodzącej z arkusza "Przepływy") wartości dotacji wskazane w arkuszu "Obliczenia dodatkowe". Skarżąca zgodnie z wzorem formularza powinna przenieść do wiersza "Przychody projektu" w arkuszu "Trwałość" dane z wiersza "Przychody projektu" z arkusza "Przepływy", zgodnie z formułą Excel wskazaną w arkuszu "Trwałość". W związku z powyższym kwota przychodów projektu w arkuszu "Trwałość" powinna być równa kwocie przychodów projektu wskazanych w arkuszu "Przepływy", a nie jak błędnie wskazała skarżąca w proteście (str. 5), w arkuszu "Efektywność". Organ zwrócił uwagę, że we wzorze arkusza kalkulacyjnego znajduje się instrukcja (m.in. w arkuszu dotyczącego strony tytułowej czy w arkuszu "Trwałość"), która wskazuje, że należy wypełniać komórki arkusza zaznaczone kolorem jasnozielonym. Pozostałe komórki arkusza, oznaczone kolorem szarym, są uzupełniane automatycznie z innych komórek tabeli arkusza. Skarżąca błędnie rozliczyła dotację w pozostałych przychodach operacyjnych (uwaga nr [...] KOP), która nie stanowi rzeczywistego przychodu generowanego przez projekt, tylko rozliczenie księgowe i zmodyfikowała formułę dla wiersza "Przychody projektu" w arkuszu "Trwałość". Zatem, zdaniem organu nie można uznać, że są zasadne twierdzenia skarżącej dotyczące dostosowania się do wszystkich uwag KOP i działania zgodnie z modelem arkusza kalkulacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (legalności), jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle art. 3 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.), kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach, w których przepisy ustaw szczególnych przewidują sądową kontrolę i stosują środki określone w tych przepisach. Taką ustawą szczególną jest ustawa z 28 kwietnia 2022 r. o zasadach realizacji zadań finansowanych ze środków europejskich w perspektywie finansowej 2021-2027 (Dz. U. z 2022 r. poz. 1079 ze zm., dalej: ustawa wdrożeniowa). Ustawa wdrożeniowa obok sposobu wyboru projektów do dofinansowania oraz procedury odwoławczej w sprawach dotyczących oceny projektów finansowanych ze środków regionalnego programu operacyjnego, reguluje również postępowanie sądowoadministracyjne i to pod wieloma względami odmiennie od trybu określonego w p.p.s.a., która znajduje odpowiednie zastosowanie jedynie w zakresie nieuregulowanym przez ustawę wdrożeniową, z wyłączeniem art. 52-55, art. 61 § 3-6, art. 115-122, art. 146, art. 150 i art. 152 p.p.s.a. (art. 76 ustawy wdrożeniowej). Wprowadza także pewne modyfikacje w stosunku do rozwiązań przewidzianych w p.p.s.a. Wyjaśnić należy, że w postępowaniu prowadzonym na podstawie ustawy wdrożeniowej rola sądu administracyjnego nie może sprowadzić się do ponownej merytorycznej oceny projektu. Kognicja sądów administracyjnych w sprawach dotyczących wniosków o dofinansowanie projektów w ramach programów operacyjnych polega na zbadaniu zgodności z prawem zaskarżonych aktów wydanych w postępowaniu toczącym się przed właściwą instytucją. Sądowa kontrola legalności działań instytucji zarządzającej w procesie wyboru projektu do dofinansowania jest ograniczona kryterium legalności rozumianym jako zgodność albo niezgodność oceny z prawem powszechnie obowiązującym i niesprzecznymi z nim postanowieniami systemu realizacji (por. wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2018 r., sygn. akt I GSK 2562/18). Zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy wdrożeniowej w przypadku nieuwzględnienia protestu, negatywnej ponownej oceny projektu lub pozostawienia protestu bez rozpatrzenia na podstawie art. 64 ust. 3, art. 70 ust. 1 lub art. 77 ust. 2 pkt 1 wnioskodawca może w tym zakresie wnieść skargę do sądu administracyjnego, zgodnie z art. 3 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Stosownie zaś do art. 73 ust. 8 pkt 1-3 ustawy wdrożeniowej, w wyniku rozpoznania skargi sąd może: 1) uwzględnić skargę, stwierdzając, że: a) ocena projektu została przeprowadzona w sposób naruszający prawo i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik oceny, przekazując jednocześnie sprawę właściwej instytucji w celu ponownego rozpatrzenia podjętego przez nią rozstrzygnięcia w przedmiocie nieuwzględnienia protestu, o którym mowa w art. 69 ust. 1 pkt 2, albo w przedmiocie negatywnej ponownej oceny, o której mowa w art. 69 ust. 4 pkt 2, b) pozostawienie protestu bez rozpatrzenia było nieuzasadnione, przekazując sprawę do ponownego rozpatrzenia właściwej instytucji, która pozostawiła protest bez rozpatrzenia; 2) oddalić skargę w przypadku jej nieuwzględnienia; 3) umorzyć postępowanie w sprawie, jeżeli jest ono bezprzedmiotowe. Zgodnie z art. 43 ustawy wdrożeniowej, wybrany do dofinansowania może zostać wyłącznie projekt spełniający kryteria wyboru projektów. Według natomiast art. 45 ust. 1 ustawy wdrożeniowej właściwa instytucja przeprowadza postępowanie w zakresie wyboru projektów do dofinansowania w sposób przejrzysty, rzetelny i bezstronny. Właściwa instytucja zapewnia równy dostęp do informacji o warunkach i sposobie wyboru projektów do dofinansowania oraz równe traktowanie wnioskodawców (art. 45 ust. 2 ustawy wdrożeniowej). W myśl art. 55 stawy wdrożeniowej: "1. Na wezwanie właściwej instytucji wnioskodawca może uzupełnić lub poprawić wniosek o dofinansowanie projektu w zakresie określonym w wezwaniu, zgodnie z regulaminem wyboru projektów. Właściwa instytucja w trakcie uzupełniania lub poprawiania wniosku o dofinansowanie projektu zapewnia równe traktowanie wnioskodawców. 2. Wezwanie, o którym mowa w ust. 1, przekazywane jest drogą elektroniczną. Termin określony w wezwaniu liczy się od dnia następującego po dniu przekazania wezwania. 3. W razie stwierdzenia we wniosku o dofinansowanie projektu oczywistej omyłki pisarskiej lub rachunkowej właściwa instytucja może poprawić ją z urzędu, informując o tym wnioskodawcę." Podkreślić zatem należy, że ustawa wdrożeniowa reguluje podstawowe zasady postępowania konkursowego obejmujące m.in. zasady: przejrzystości, rzetelności, bezstronności i równości, które dotyczą każdego etapu konkursu, począwszy od momentu przygotowywania regulaminu konkursu i formularza aplikacyjnego, aż po zakończenie samego postępowania konkursowego. Zasady te mają charakter normatywny i stanowią gwarancję równego traktowania wszystkich potencjalnych beneficjentów pomocy unijnej, znajdując umocowanie w zasadzie równego dostępu do pomocy, wywodzącej się z traktatowej zasady równości (por. wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2017 r. sygn. II GSK 1549/17; orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej bazie orzeczeń: https://orzeczenia.nsa.gov.pl). Kontrola Sądu powinna zmierzać jedynie do oceny, czy argumentacja oceniającego oraz organu w zaskarżonym rozstrzygnięciu protestu nie jest dowolna, to znaczy mieści się w granicach logicznego rozumowania, jest spójna, wyczerpująca (kompletna), odpowiada generalnym standardom prawa, zasadom doświadczenia życiowego, pozostaje w związku z dokumentacją konkursową i ustalonymi kryteriami w sposób jasny, nie budzący wątpliwości, prezentując przesłanki wyboru - dokonanej oceny, przyznanej punktacji. Nadto sąd administracyjny rozpoznając skargę na wydane rozstrzygnięcie, posiada jedynie kompetencję do badania pod kątem legalności tylko tego rozstrzygnięcia. Nie może odnosić się do generalnych założeń całego postępowania konkursowego, zasad jego przeprowadzania, a także sposobu formułowania kryteriów oceny przedłożonych przez strony projektów. Sąd kontroluje jedynie ocenę dokonywaną przez organ w kontekście przestrzegania reguł równości, przejrzystości, bezstronności czy rzetelności w ramach postępowania konkursowego. W szczególności kontroli sądu podlega uzasadnienie rozstrzygnięcia protestu, które powinno wskazywać na przyczyny nieuwzględnienia stanowiska strony. Dlatego też w orzecznictwie akcentowany jest pogląd, zgodnie z którym zarzut naruszenia art. 45 ustawy wdrożeniowej uznać należy za uzasadniony w przypadku nieprecyzyjnego i niejednoznacznego ustalenia kryteriów wyboru, dowolności przy dokonywaniu oceny, tak w kontekście ustalonych kryteriów wyboru, jak i okoliczności przedstawionych przez wnioskodawcę oraz braku dokonania wyczerpującej oceny i przedstawienia jej uzasadnienia. Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej sprawy, w ocenie tut. Sądu postępowanie Instytucji Zarządzającej powyższych wymogów z art. 45 ust. 2 i art. 55 ust. 1 ustawy wdrożeniowej nie spełniło. Organ wyjaśnił, że początkowo projekt skarżącej Spółki uzyskał negatywną ocenę na etapie oceny formalno-merytorycznej z powodu niespełnienia: 1) kryteriów formalnych, tj.: - A.1 "Poprawność złożenia wniosku", - A.2 "Wykluczenia przedmiotowe i podmiotowe"; 2) kryterium merytorycznego ogólnego B.11 "Wykonalność finansowa i ekonomiczna projektu". Na etapie postępowania odwoławczego organ, po analizie zarzutów protestu, stwierdził, że projekt: - spełnia kryterium A.2, - nie spełnia kryterium A.1, - nie spełnia kryterium B11. Zatem przedmiotem kontroli sądowej jest uchwała z dnia [...] października 2025 r. Zarządu Województwa Kujawsko-Pomorskiego w sprawie nieuwzględnienia protestu, stwierdzająca, że projekt nie spełnia kryteriów: A.1 "Poprawność złożenia wniosku" oraz B.11 "Wykonalność finansowa i ekonomiczna Projektu". W tym kontekście organ podnosi, że "Istotne jest to, że pozycja "Przychody projektu z budżetu państwa (scenariusz z projektem)" z arkusza "Przepływy" (tabela 5), która składa się na pozycję "Przychody projektu" w tym arkuszu, zawiera błędne dane, ponieważ Wnioskodawca zamiast ująć tylko dodatkowe wpływy z NFZ z tytułu świadczeń udzielanych z wykorzystaniem zakupionego sprzętu, wykazał proporcjonalny wzrost przychodów do wzrostu kosztów operacyjnych, podczas gdy w załączonym do wniosku o dofinansowanie Planie inwestycji (w obu wersjach), Wnioskodawca oświadczył: "Nie przewiduje się, aby infrastruktura wytworzona w ramach projektu była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, należy uznać, że projekt nie generuje żadnych dodatkowych przychodów (w wariancie Wl uwzględniono tylko proporcjonalny wzrost przychodów względem kosztów operacyjnych (koszty=przychody)". Skoro Wnioskodawca stwierdził, że podczas realizacji projektu nie zostaną wygenerowane żadne dodatkowe wpływy, to nie powinien w pozycji "Przychody z budżetu państwa (scenariusz z projektem)" wykazywać wzrostu przychodów w kolejnych latach okresu odniesienia. Wnioskodawca zaś wykazał wzrost przychodów w kolejnych latach, co powoduje brak spójności pomiędzy deklaracją Wnioskodawcy w Planie inwestycji, a założeniem o proporcjonalnym wzroście przychodów ujętym w arkuszu kalkulacyjnym. Skoro Wnioskodawca zakłada brak dodatkowych wpływów z projektu czy to z uwagi na brak opłat ze sprzedaży od użytkowników (brak działalności komercyjnej), czy też dodatkowych wpływów z tytułu NFZ, to w pozycjach dotyczących przychodów projektu z budżetu państwa (scenariusz z projektem) i pozycjach dotyczących przychodów ze sprzedaży/opłat, nie powinien ujmować żadnych dodatkowych wpływów i proporcjonalnego wzrostu przychodów.Powyższe oznacza, że przychody projektu nie odzwierciedlają rzeczywistych (faktycznych) wpływów generowanych przez projekt w kolejnych latach odniesienia. Wnioskodawca, wbrew uwadze oceniającego, nie wykazał rzeczywistych wpływów z budżetu państwa generowanych przez projekt. Zgodnie z Podrozdziałem 6.3 Wytycznych dotyczących projektów inwestycyjnych, analiza finansowa przeprowadzana w oparciu o metodę zdyskontowanych przepływów pieniężnych (DCF9) powinna uwzględniać, co do zasady, wyłącznie przepływ środków pieniężnych, tj. rzeczywistą kwotę pieniężną wypłacaną lub otrzymywaną przez dany projekt oraz powinna uwzględniać przepływy środków pieniężnych w roku, w którym zostały dokonane i ujęte w danym okresie odniesienia (zasada kasowa). Powyższe wynika także z dokumentu pn. "Wskazania do opracowania Planu inwestycji dla projektów finansowanych z EFRR w ramach programu Fundusze Europejskie dla Kujaw i Pomorza 2021-2027" (dalej: Zasady sporządzania Planu inwestycji), z etapów analizy finansowej pkt 1 lit. a) i b) ll. Powyższe zasady mają zastosowanie do całej analizy finansowej, w tym do arkusza "Przepływy" i w konsekwencji do arkusza "Efektywność" i "Trwałość" ." Zauważyć jednak należy, że organ wezwał pismem z dnia [...] czerwca 2025 r. do zmian we wniosku o dofinansowanie m.in. w następującym zakresie: "a) Arkusz "Efektywność": w związku z tym, że projekt dotyczy działalności objętej kontraktem z NFZ, w pozycji "Przychody projektu" powinny znaleźć się przychody (rzeczywiste wpływy) z budżety państwa generowane przez projekt w poszczególnych latach w okresie odniesienia. b) Arkusz "Trwałość": w tabeli 9 powinny być wykazane przepływy finansowe (rzeczywiste wpływy i wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę/Beneficjenta w poszczególnych latach w okresie odniesienia. W związku z tym w wierszu "Przychody projektu" powinny być wykazane rzeczywiste przychody (wpływy) generowane przez projekt, a nie pozostałe przychody operacyjne będące rozliczeniem dotacji." Z treści ww. wezwania wynika, że strona skarżąca wprawdzie została wezwana do korekt przychodów projektu, jednakże wyłącznie w zakresie arkusza "Efektywność" i arkusza "Trwałość". Nie budzi wątpliwości, że wezwanie nie obejmowało korekty przychodów w arkuszu "Przepływy". Nieuwzględnienie natomiast protestu wynikało z uznania przez organ, że przychody projektu nie odzwierciedlają rzeczywistych (faktycznych) wpływów generowanych przez projekt w kolejnych latach okresu odniesienia, w tym w arkuszu "Przepływy". Powyższe ustalenie organu wiązało się z błędnym wykazaniem przez Spółkę przychodów nie tylko w arkuszu "Efektywność" i arkuszu "Trwałość" (w zakresie których organ dokonał wezwania), ale przede wszystkim w arkuszu "Przepływy", w zakresie którego organ nie skierował wezwania celem korekty. W odpowiedzi na skargę organ wyjaśnił powołując się na uchwałę nieuwzględniającą protestu, że: "Co prawda instytucja odwoławcza ustaliła, że nie było wprost uwag do arkusza "Przepływy", ale wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, KOP wskazała na błędy dotyczące przychodów projektowych, które nierozerwalnie są związane z arkuszem "Przepływy" i wpływają na wyliczenia w arkuszu "Efektywność". KOP stwierdziła, że przychody projektu należy poprawić tak, żeby odzwierciedlały faktyczne wpływy generowane przez projekt. Wpisanie innych wpływów, których projekt nie generuje, nie jest zgodne z deklaracjami Wnioskodawcy zawartymi w Planie inwestycji. Wnioskodawca powinien zatem przeanalizować arkusz "Efektywność" i sprawdzić czy przychody projektu tam ujęte, stanowią rzeczywiste wpływy generowane przez projekt, co automatycznie sprowadza się do analizy arkusza "Przepływy". Jak wyjaśniono powyżej, arkusz "Efektywność" pozyskuje dane dotyczące przychodów projektu z arkusza "Przepływy". To, że KOP wskazała w uwadze na arkusz "Efektywność" nie zwalania Wnioskodawcy z obowiązku powtórnej analizy zakładki "Przepływy" (...)". Odnosząc się do powyższego, tut. Sąd zauważa, że takiego szerokiego wezwania w kontekście przychodów i konieczności analizy także zakładki "Przepływy", próżno doszukiwać się w wezwaniu z dnia [...] czerwca 2025 r. Co więcej organ przyznaje, że "dane zawarte w arkuszu "Efektywność" czy "Trwałość" stanowią "pochodną" informacji zawartych w arkuszu "Przepływy" i przyjęcie błędnych założeń (w tym przypadku - brak uwzględnienia rzeczywistych wpływów generowanych przez projekt) w tym ostatnio wymienionym arkuszu, rzutuje na dane w zakresie Efektywności finansowej projektu. Zdaniem Sądu, skoro – jak podano w uchwale – przychody projektu wskazane w arkuszu "Efektywność" są "pochodną" informacji zawartych w arkuszu "Przepływy", to obowiązkiem organu było wezwanie (w pierwszej kolejności) do korekty arkusza "Przepływy". Podobne uwagi należy odnieść do relacji danych w zakresie przychodów w arkuszu "Trwałość" z danymi o przychodach z arkusza "Przepływy". Zauważyć należy, że skoro w uchwale podano, iż "arkusz "Efektywność" pozyskuje dane dotyczące przychodów projektu z arkusza "Przepływy", to w takiej sytuacji niejako podstawowym obowiązkiem organu było wezwanie do korekty arkusza "Przepływy", w wyniku czego przy prawidłowym wypełnianiu dokumentów zgodnie z formułą Excel nastąpiłoby automatycznie uzupełnienie "innych komórek arkusza". Skoro dane w zakresie przychodów projektu zawarte w arkuszu "Przepływy" były generowane następnie do arkusza "Efektywność" i arkusza "Trwałość", to nie można było pominąć w wezwaniu arkusza "Przepływy". Organ miałby rację, gdyby dane z arkusza "Efektywność" lub arkusza "Trwałość" były automatycznie generowane do arkusza "Przepływy". Sąd zwraca uwagę, że w art. 55 ust. 1 ustawy wdrożeniowej ustawodawca postanowił, że "Na wezwanie właściwej instytucji wnioskodawca może uzupełnić lub poprawić wniosek o dofinansowanie projektu w zakresie określonym w wezwaniu, zgodnie z regulaminem wyboru projektów. Właściwa instytucja w trakcie uzupełniania lub poprawiania wniosku o dofinansowanie projektu zapewnia równe traktowanie wnioskodawców." W przywołanym przepisie jednoznacznie postanowiono, że uzupełnienie lub poprawienie wniosku następuje "w zakresie określonym w wezwaniu". Zatem istotna jest treść (zakres) wezwania, która powinna być sformułowana zgodnie z regułami wynikającymi z art. 45 ustawy wdrożeniowej, czyli w sposób przejrzysty, rzetelny i bezstronny. Jeżeli w wezwaniu organ odnosi się do konkretnych arkuszy (w niniejszej sprawie do arkuszy "Efektywność" i "Trwałość"), to trudno uznać, że wnioskodawca nie zastosował się do wezwania, ponieważ nie przeanalizował także innych arkuszy ("Przepływy") i nie dokonał ich korekty, pomimo iż wezwanie ich nie wymieniało. Przy czym należy mieć na uwadze, że to dane z arkusza niewymienionego w wezwaniu ("Przepływy") były pierwotne, czyli generowane do innych arkuszy ("Efektywność" i "Trwałość"), wymienionych w wezwaniu, a nie odwrotnie. W ocenie Sądu nie można uznać, że wezwanie z dnia [...] czerwca 2025 r. było jasne, przejrzyste i rzetelne. Nie można też domniemywać zakresu wezwania, tj. w części korekty innych arkuszy, skoro organ zdecydował się w wezwaniu na wskazanie, których arkuszy błąd dotyczy. Przy takiej metodologii wezwania należało wymienić wszystkie arkusze zawierające wadliwe dane (a nie wybiórczo tyko niektóre z nich) i nie pomijać arkusza z danymi, z którego były one generowane do innych arkuszy (zawierających dane "pochodne"). Z powyższych względów nie zasługuje na akceptację argumentacja organu, zgodnie z którą, mimo że nie było wprost sformułowanego wezwania do arkusza "Przepływy", to skarżący nie zastosował się do treści wezwania. Zauważyć należy, że na podstawie art. 45 ust. 1 i 2 ustawy wdrożeniowej właściwa instytucja przeprowadza postępowanie w zakresie wyboru projektów do dofinansowania w sposób przejrzysty, rzetelny i bezstronny oraz zapewnia wnioskodawcom równy dostęp do informacji o warunkach i sposobie wyboru projektów do dofinansowania oraz równe traktowanie wnioskodawców. W ten sposób określono ogólne, ale zarazem podstawowe zasady dotyczące wszystkich trybów wyłaniania projektów do dofinansowania. Wymienione w nim zasady przejrzystości, rzetelności i bezstronności wyboru projektów oraz równości wnioskodawców w dostępie do informacji o zasadach i sposobie wyboru projektów do dofinansowania dotyczą każdego etapu konkursu - począwszy do momentu przygotowywania regulaminu konkursu i formularza aplikacyjnego. Zasady te dotyczą także uzasadnienia stanowiska, czy to na etapie oceny formalnej, czy merytorycznej projektu, jak też na etapie oceny słuszności zarzutów protestu. Zasady te mają charakter normatywny i stanowią gwarancję równego traktowania wszystkich potencjalnych beneficjentów pomocy unijnej, znajdując umocowanie w zasadzie równego dostępu do pomocy, wywodzącej się z traktatowej zasady równości. Zasada przejrzystości reguł oceny projektów ma charakter instrumentalny w relacji do zasady równości, realizuje się przede wszystkim w obowiązku powszechnie dostępnej i pełnej informacji o trybie i warunkach wyboru projektów. Rzetelność związana jest natomiast z ustanowieniem jasnych i zrozumiałych dla wnioskodawców kryteriów wyboru projektów, zgodności postępowania właściwej instytucji z ustanowionymi w danym trybie regułami oraz wszechstronnym uzasadnieniem wyboru (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 sierpnia 2016 r., sygn. akt II GSK 3435/16 i z 22 marca 2017 r., sygn. akt II GSK 339/17 ). W realiach niniejszej sprawy należało zatem skierować rzetelne i precyzyjne wezwanie dotyczące nieprawidłowości i wskazać ich zakres we wszystkich arkuszach, których ten błąd dotyczył, a nie tylko niektórych arkuszy. W ten sposób organ umożliwiłby skarżącej Spółce uzupełnienie lub poprawę złożonych dokumentów. Dopiero wówczas organ dokonałby oceny projektu. Przy ponownym rozpatrzeniu protestu, organ uwzględni stanowisko zaprezentowane w niniejszym uzasadnieniu. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał, że zaskarżona uchwała wydana została z naruszeniem przepisów prawa, tj. art. 45 ust. 1 i art. 55 ust. 1 ustawy wdrożeniowej w związku z § 9 pkt 17 Regulaminu wyboru, Sąd stwierdził, że ocena projektu została przeprowadzona w sposób naruszający prawo i naruszenie to miało istotny wpływ na wynik oceny oraz przekazał sprawę Zarządowi Województwa Kujawsko-Pomorskiego w celu ponownego rozpatrzenia. protestu. Organ obowiązany jest skierować wezwanie o prawidłowej, precyzyjnej i jednoznacznej treści. Mając powyższe na uwadze Sąd - na podstawie art. 73 ust. 8 pkt 1 lit. a ustawy wdrożeniowej - orzekł jak w sentencji wyroku.