I SA/Bd 701/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Sędziowie: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 07 listopada 2012 r. sprawy ze skargi D. M.-B., R. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2012 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w T. solidarnie na rzecz D. M.-B. i R. M. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania Decyzją z dnia [...]. Prezydent G. ustalił skarżącym wymiar podatku od nieruchomości za 2012r. w kwocie [...] zł. Od powyższej decyzji strony wniosły odwołanie wskazując, że wymiar podatku w zakresie opodatkowania budynku został zawyżony. Zastosowana stawka podatku od budynków lub ich części pozostałych jest w ich ocenie krzywdząca, bowiem przedmiotowy budynek jest wykorzystywany na cele mieszkaniowe. Skarżący oświadczyli, że wraz z synem są tam zameldowani na pobyt stały i nie posiadają innych nieruchomości o charakterze mieszkalnym. Wskazali, że od samego początku budynek był wznoszony z myślą o całorocznym użytkowaniu, co potwierdziła w 2009r. komisja z urzędu miejskiego. Strony wniosły, aby opodatkować ich budynek stawką dla obiektów mieszkalnych, co będzie czynić zadość zasadzie równości wobec prawa. Na poparcie swojej argumentacji powołali się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Decyzją z dnia [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w T. utrzymało w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu organ podniósł, że zgodnie z art. 2. ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r. Nr 95, poz. 613 ze zm., dalej "u.p.o.l."), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają takie nieruchomości lub obiekty budowlane, jak grunty oraz budynki lub ich części. Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne będące właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych oraz użytkownicy wieczyści gruntów. Organ wskazał, że stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy podstawę opodatkowania stanowi dla gruntów - powierzchnia, zaś dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. Podatek jest płatny w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminach: do dnia 15 marca, 15 maja, 15 września i 15 listopada roku podatkowego. Organ podał, że odnośnie terminu pierwszej i drugiej raty, w związku z regulacją zawartą w art. 47 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej "O.p."), termin ich płatności to 14 dni od daty doręczenia niniejszej decyzji. Kolegium wyjaśniło, że w związku z faktem, iż strony są współwłaścicielami budynku o powierzchni [...] m2 i gruntów o powierzchni [...] m2 wymiar podatku od nieruchomości stosownie do treści wskazanego na wstępie aktu prawa miejscowego wynosi (po zaokrągleniu) [...] zł. Odnosząc się do argumentacji zawartej w odwołaniu, organ wskazał na treść art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, który stanowi, że dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków. Kolegium podniosło, że przez podstawę wymiaru podatków należy rozumieć, zarówno określenie przedmiotu opodatkowania, zaliczenie do właściwej stawki podatkowej, jak i objęcie określonych gruntów zwolnieniem od opodatkowania. Organ podkreślił, że jak wynika z utrwalonych poglądów orzecznictwa sądów administracyjnych dane zawarte w tej ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o jakim mowa w art. 194 O.p., a zatem stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Podważanie zgodności tych zapisów ze stanem rzeczywistym, bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji, którymi nie są organy podatkowe. Kolegium podało, że jak wynika z akt sprawy w kartotece budynków przedmiotowy obiekt został sklasyfikowany jako "inne budynki niemieszkalne", nie natomiast jako budynek mieszkalny. Tym samym, organ stwierdził, że argumentacja przywołana w odwołaniu nie zyskała jego aprobaty. Zdaniem Kolegium, fakt, że skarżący wraz z synem zamieszkują w przedmiotowym budynku pozostaje bez znaczenia prawnego dla wymiaru podatku. Dopiero gdyby strony (bądź inna uprawniona osoba) spowodowały naniesienie zmian w ewidencji gruntów i budynków, w ten sposób, iż przedmiotowy obiekt zaliczono by do kategorii mieszkalnych, wymiar podatku byłby dokonywany w oparciu o stawkę dla takich właśnie budynków. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wskazali, że dom, w którym zamieszkali wraz z synem jest wykorzystywany jest na cele mieszkaniowe. Cały proces projektowania budowy i odbioru przez nadzór budowlany podporządkowany był wymogą całorocznego pobytu. Nadmienili, że po odbiorze budowlanym w 2009 r. była w domu komisja z Urzędu Miejskiego w G. w celu stwierdzenia warunków do całorocznego pobytu. Po dopełnieniu wszelkich formalności rodzina zamieszkała w ww. domu. Skarżący oświadczyli, że nie posiadają innych nieruchomości o charakterze domu mieszkalnego, a przedmiotowy dom spełnia dla nich funkcję mieszkalną i są w nim zameldowani na pobyt stały. Strony stwierdziły, że zgodnie z prawem podatkowym stawki podatkowe powinny być stosowane odpowiednio do sposobu użytkowania. O zakwalifikowaniu budynku letniskowego do odpowiedniej kategorii, decydujące znaczenie powinno mieć kryterium zaspakajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Wskazali, że według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - Dz. U. Nr 112, poz. 1316) klasa budynków mieszkalnych jednorodzinnych obejmuje zaś m.in. samodzielne budynki takie jak domy letnie, domki wypoczynkowe itp. Tym samym budynek letniskowy uznany jest - w ramach tej klasyfikacji - za budynek mieszkalny. Na poparcie swojej argumentacji skarżący powołali się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Podatnicy zauważyli, że decyzja SKO w T. z dnia [...]., diametralnie różni się od decyzji SKO w T. z dnia [...]. wydanej w takim samym stanie faktycznym dla A. i J. W., gdzie podatek od domu letniskowego, który jest ich własnością, naliczany jest na zasadach jak od domu mieszkalnego. Skarżący podali, że budynek państwa W. jak i ich wybudowany został na tych samych zasadach i w tym samym obrębie [...], a państwo W. są ich sąsiadami. Strony zwróciły się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego o zapoznanie się z decyzją [...] wydaną dla państwa W. Zdaniem skarżących, stawka podatku od budynku wykorzystywanego na cele mieszkalne ustalona przez organ jest krzywdząca i nie spełnia zasady równości obywateli wobec prawa podatkowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skargę należało uznać za zasadną. Analiza materiałów sprawy pozwala na stwierdzenie, iż niespornym między stronami jest, że skarżący są współwłaścicielami nieruchomości (działka nr [...]) położonej w G. D. J. [...] . Z treści tak odwołania jak i skargi do Sądu wynika, że istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy orzekające w sprawie organy zasadnie i bez naruszenia prawa nie zaliczyły przedmiotowego budynku do budynków mieszkalnych dokonując w konsekwencji błędnego ustalenia podatku od budynku według stawek jak dla budynków pozostałych. Według organów podatkowych budynki letniskowe nie są budynkami mieszkalnymi dlatego ich powierzchnie winne być opodatkowane według stawek właściwych dla budynków pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l.). Według zaś skarżących każdy budynek letniskowy jako służący do zamieszkiwania przez ludzi i spełniający określone podstawowe warunki techniczne ma również charakter budynku mieszkalnego i w konsekwencji jego powierzchnia winna być opodatkowana według stawek właściwych jak dla budynków mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l.). Na poparcie tych stanowisk każda ze stron odwołała się do argumentów, które zostały zawarte tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w skardze do Sądu. Rozstrzygając tak określony między stronami spór należy cały czas co do zasady mieć na uwadze fakt, iż podział budynków na mieszkalne i pozostałe dokonywany jest tylko i wyłącznie dla potrzeb podatku od nieruchomości w celu zastosowania odpowiedniej stawki podatkowej. Dla ustalenia zatem jakie budynki należy zaliczyć do kategorii podatkowej budynki mieszkalne i budynki pozostałe w pierwszym rzędzie należy odwołać się do regulacji zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych dokonując ich wnikliwej wykładni z zastosowaniem reguł właściwych tak dla wykładni gramatycznej, systemowej i celowościowej. Przepis art. 5 u.p.o.l. zawiera delegację ustawową przekazując radzie gminy prawo do określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości zastrzegając jednocześnie maksymalną wysokość tych stawek. I tak w pkt 2 powołanego przepisu określono stawki maksymalne dla budynków lub ich części różnicując je jednocześnie w zależności od rodzaju budynku - dla budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (pkt b), (...) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (pkt e). Na gruncie niniejszej sprawy istotne jest, że ustawa podatkowa rozróżnia między innymi dwie kategorie budynków – mieszkalne i pozostałe (nie posługując się przy tym pojęciem budynku letniskowego). Jednocześnie w ustawie brak jest definicji legalnej pojęć użytych w zacytowanym przepisie. W tej sytuacji, zgodnie z regułami wykładni przepisów prawnych, należy zastosować wykładnię językową tj. ustalić, jakie znaczenie ma dane pojęcie w języku powszechnym. Według Słownika Języka Polskiego za dom mieszkalny uznaje się budynek służący lub nadający się do mieszkania. Za mieszkanie zaś pomieszczenie, w którym stale się mieszka (Słownik Języka Polskiego pod red. M. Szymczaka, PWN, Warszawa 2002, tom 2, str. 154). Definicje te więc wskazują na dwa aspekty determinujące uznanie danego obiektu za dom mieszkalny tj. walory techniczne i spełniane przez niego funkcje. Z powyższego wynika, że uwarunkowania techniczne obiektu nie są jedyną przesłanką kwalifikacyjną i nie mogą przesądzić o uznaniu danego obiektu za budynek mieszkalny, bądź pozostały, w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Istotne jest też faktyczne spełnianie przez budynek określonych funkcji. Jeśli dany obiekt jest wykorzystywany na potrzeby mieszkaniowe, faktycznie zaspokaja potrzeby mieszkaniowe skarżących, to winien być zakwalifikowany i uznany dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości za budynek mieszkalny. Zauważyć przy tym należy, że ustawa podatkowa nie posługuje się pojęciem budynku letniskowego. Fakt zatem, że budynek został zakwalifikowany jako letniskowy na gruncie przepisów prawa budowlanego nie przesądza, że nie może on być budynkiem mieszkalnym na gruncie ustawy podatkowej. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 lutego 2008 r. (sygn. II FSK 1726/06) wskazał, że kryterium decydującym o zaliczeniu budynku do poszczególnych kategorii budynków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest kryterium zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Budynek letniskowy będzie mieścił się w pojęciu budynku mieszkalnego tylko wówczas, gdy będzie użytkowany faktycznie przez właściciela (jego bliskich), służąc tym samym zaspokajaniu podstawowych potrzeb mieszkalnych (nie rekreacyjnych, wypoczynkowych, bądź w celu lokaty kapitału). Powyższy pogląd skład orzekający w pełni podziela. W ocenie Sądu dokonana powyżej wykładnia językowa jest prawidłowa, doprowadziła bowiem do wyników, które korespondują z celem, jaki miała realizować badana norma. Analiza zawartych w art. 5 u.p.o.l. stawek prowadzi bowiem do wniosku, że założeniem prawodawcy było mniejsze obciążenie fiskalne obiektów zaspokajające podstawowe potrzeby życiowe. Nie bez znaczenia dla powyższej argumentacji jest też charakter analizowanego podatku, który jest podatkiem o charakterze majątkowym i wymaga uwzględnienia sposobu wykorzystania majątku. Powyższy pogląd, sprowadzający się do tezy, iż o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, jest powszechnie prezentowany w orzecznictwie - np. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 20 października 2006 r., III SA/Wa 2147/06, niepublik.; wyroku WSA w Gdańsku z dnia 11 kwietnia 2006 r., I SA/Gd 537/04, niepublik.; wyroku NSA z dnia 19 lutego 2008 r., II FSK 1726/06, niepublik. Został on także zaprezentowany w dwóch uchwałach Naczelnego Sądu administracyjnego, z dnia 22 kwietnia 2002 r. sygn. akt FPK 17/01 oraz z dnia 01 lipca 2002 r. sygn. akt FPK 3/02. W uchwałach tych stwierdzono, iż o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich. Wprawdzie uchwały te dotyczyły podatku od nieruchomości za lata 2001 i 2002 niemniej pogląd w nich wyrazony potwierdzony został w orzeczeniach Naczelnego Sądu administracyjnego wydanyach po dniu 01 stycznia 2004r. ((por. wyroki z dnia 20 stycznia 2005r., Sygn. akt FSK 1319/04; z dnia 19 lutego 2008r., Sygn. akt II FSK 1726/06; z dnia 17 lutego 2009r., Sygn. akt II FSK 883/08; z dnia 22 września 2009r., Sygn. akt II FSK 542/08; wszystkie dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Również Sąd w składzie orzekającym podziela przytoczony pogląd odnoszący się do zasad klasyfikowania dla celów podatkowych poszczególnych budynków. W okolicznościach sprawy będącej przedmiotem rozpoznania organ bez jakiejkolwiek analizy argumentacji powołanej w odwołaniu stwierdził, że fakt, iż strony wraz z synem zamieszkują w budynku przy ul. D. J. [...] pozostaje bez znaczenia prawnego dla wymiaru podatku. Powołując się na art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne stwierdzono, że skoro sporny budynek został sklasyfikowany jako "inne budynki niemieszkalne" to nie można do jego opodatkowania zastosować stawki jak do budynków mieszkalnych. W tym miejscu Sąd chciałby odwołać się do poglądów zaprezentowanych w wyroku NSA z dnia 21 kwietnia 2011r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2016/09 , w którym wskazano, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawę m.in. wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja ta winna zawierać - w odniesieniu do budynku - jego położenie, przeznaczenie, funkcję użytkową i ogólne dane techniczne (art. 20 ust. 1 pkt 2 p.g.k.). Zgodnie z § 65 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa dnia 29 maja 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38, poz. 454) budynki dzieli się ze względu na podstawową funkcję użytkową, a przynależność do określonej kategorii określa się zgodnie z zasadami Klasyfikacji Środków Trwałych. Podział budynków na mieszkalne i niemieszkalne w tej Klasyfikacji oparto, jak wynika z uwag szczegółowych do grupy I - BUDYNKI I LOKALE, SPÓŁDZIELCZE WŁASNOŚCIOWE PRAWO DO LOKALU MIESZKALNEGO ORAZ SPŁÓŁDZIELCZE PRAWO DO LOKALU NIEMIESZKALNEGO, na podstawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), co znalazło swój wyraz w powiązaniu każdej pozycji KŚT z odpowiednimi grupowaniami tej klasyfikacji. W Klasyfikacji Środków Trwałych nie wymienia się wprost domów letniskowych, zaś budynki mieszkalne definiuje się jako obiekty budowlane, w których, co najmniej połowa powierzchni jest wykorzystywana do celów mieszkalnych i nie są one budynkami krótkotrwałego zakwaterowania. Wymienia się w tej grupie m.in. budynki jednorodzinne, bez wskazania ich definicji. Według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - Dz. U. Nr 112, poz. 1316) klasa budynków mieszkalnych jednorodzinnych obejmuje zaś m.in. samodzielne budynki takie jak domy letnie, domki wypoczynkowe itp. Tym samym budynek letniskowy uznany jest - w ramach tej klasyfikacji - za budynek mieszkalny. Wbrew zatem stanowisku wyrażonemu w zaskarżonej decyzji przywołane przepisy wskazują na to, iż dla ustalenia właściwej stawki podatku od nieruchomości organy podatkowe winny przede wszystkim ustalić podstawową funkcję użytkową budynku. Ta bowiem jego cecha pozwala na zaklasyfikowanie go do odpowiedniego rodzaju. W okolicznościach niniejszej sprawy kwestia wykorzystywania spornego budynku dla celów mieszkalnych nie była sporna. Wobec czego stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji narusza art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Stosownie do art. 152 cyt. ustawy orzekł, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1 p.p.s.a. U. Wiśniewska I. Najda-Ossowska L. Kleczkowski