I SA/Bd 75/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Zdzisław Pietrasik Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi L. P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za luty, marzec, październik i listopad 2012 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...]. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej skarżącego za zaległości podatkowe "M. " Sp. z o.o. w T. w podatku od towarów i usług za miesiące: luty, marzec, październik i listopad 2012r. w łącznej kwocie [...]zł, odsetki za zwłokę w łącznej kwocie [...]zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...]zł. W złożonym odwołaniu strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi podatkowemu pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji podatnik zarzucił naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 116 § 1 ust. 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 ze zm.), dalej: "O.p." w zw. z art. 1 § 1 i art. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934r. Prawo o postępowaniu układowym (Dz.U. z 1934r. nr 93, poz. 836, ze zm.) Decyzją z dnia [...]. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał na przesłanki orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wymienione w art. 116 § 1 i 2 O.p. Organ podał, że podstawą do orzekania o odpowiedzialności członka zarządu jest: 1. powstanie zobowiązania, którego termin płatności upływał w czasie pełnienia przez osobę trzecią funkcji członka zarządu, 2. bezskuteczność egzekucji w stosunku do podatnika w całości lub w części, 3. niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku oraz 4. niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej podatnika. W zakresie pierwszej przesłanki organ podał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż skarżący pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki z o.o. M. w okresie od dnia [...]. do dnia [...]. oraz od dnia [...]. do dnia dzisiejszego. Uwzględniając fakt, że termin płatności podatku od towarów i usług za luty 2012r. przypadał na dzień [...]., za marzec 2012r. na dzień [...]., za październik 2012r. na dzień [...]. i za listopad 2012r. na dzień [...]., organ stwierdził, iż w sprawie wystąpiła przesłanka określona w art. 116 § 2 O.p., tj. pełnienia funkcji członka zarządu w czasie kiedy upływał termin płatności wskazanych zobowiązań podatkowych. Odnosząc się do drugiej przesłanki - bezskuteczności egzekucji w stosunku do podatnika w całości lub w części, organ podał, że w związku z tym, że Spółka nie uregulowała ww. zobowiązań podatkowych, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. wszczął wobec Spółki postępowanie egzekucyjne. Organ egzekucyjny wszczął również postępowanie egzekucyjne w związku z istnieniem innych zaległości Spółki w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4). Ponadto organ ten prowadził również postępowanie egzekucyjne na rzecz Okręgowego Urzędu Miar, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. oraz Obwodowego Urzędu Miar. W ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego podjęte były wszechstronne działania zmierzające do ustalenia składników majątkowych Spółki, z których egzekucja jest możliwa. Egzekucję prowadziły zarówno organy egzekucji administracyjnej jak i sądowej. Niejednokrotnie dochodziło do zbiegu egzekucji administracyjnej z egzekucją sądową, co skutkowało przekazywaniem łącznej egzekucji zgodnie z treścią postanowień właściwych w sprawach sądów cywilnych do komornika sądowego. Postępowanie egzekucyjne prowadzone zarówno przez podatkowy organ egzekucyjny oraz organ egzekucji sądowej nie przyniosły jednak pożądanych efektów w postaci zaspokojenia należności podatkowych. Organ w tym zakresie wskazał, że postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt [...] Komornik Sądowy umorzył prowadzone postępowanie na podstawie tytułów wykonawczych przekazanych przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. ze względu na bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki; postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt [...] Komornik Sądowy umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne z zajętych udziałów Spółki z uwagi na bezskuteczność (pomimo drugiej licytacji nie doszło do ich sprzedaży); postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt [...] Komornik Sądowy umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia bezskuteczności; postanowieniem z dnia [...]. Nr [...]/DL Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki; postanowieniem z dnia [...]. Nr [...].ŁK Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki wskazując na bezskuteczność egzekucji; postanowieniem z dnia [...]. Nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki wskazując na bezskuteczność egzekucji. Ponadto, Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt XIII GU 26/07 oddalił wniosek wierzycieli Spółki G. K. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. o ogłoszenie upadłości wierzyciela obejmującej likwidację jego majątku oraz wniosek Spółki o ogłoszenie jej upadłości z możliwością zawarcia układu, z uwagi na fakt, iż jej majątek nie pokryje nawet kosztów postępowania upadłościowego. Ponadto postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt V GU 65/11 Sąd Rejonowy w T. Wydział V Gospodarczy oddalił wniosek wierzycieli J. K. i M. K. o ogłoszenie upadłości Spółki z uwagi na brak majątku na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Zatem w dacie wydania decyzji w przedmiocie odpowiedzialności skarżącego za zobowiązania podatkowe Spółki organ podatkowy pierwszej instancji nie miał żadnych możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych Spółki z jej majątku. W konsekwencji organ uznał, że w niniejszej sprawie w stosunku do zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za: luty, marzec, październik i listopad 2012r. została spełniona przesłanka bezskuteczności egzekucji z majątku dłużnika. W zakresie wskazania przez członka zarządu mienia podatnika umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowej podatnika organ podał, że zarówno w toku prowadzonego postępowania podatkowego przed Naczelnikiem Drugiego Urzędu Skarbowego w T. jak i przed Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej w B. skarżący nie przedłożył żadnego dowodu potwierdzającego istnienie mienia Spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie w znacznej części zaległości podatkowych. Odnosząc się do kolejnej przesłanki - zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości organ szczegółowo przeanalizował sytuację finansową i ekonomiczną Spółki. Dane bilansowe wskazują, iż sytuacja Spółki ulegała z roku na rok pogorszeniu. Corocznie malały przychody, prowadzona działalność przestała przynosić zyski. Wzrastało również zadłużenie Spółki, zwłaszcza z tytułu podatków, ceł i ubezpieczeń. Skonsolidowany bilans Spółki za 2005r. wykazał stratę przewyższającą sumę kapitałów zapasowego i rezerwowych oraz połowę kapitału zakładowego. Wnioskiem z dnia [...]. członkowie zarządu Spółki (E. G., H. W. oraz L. P.) wystąpili o otwarcie postępowania układowego. Sąd Rejonowy w T. V Wydział Gospodarczy postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt V Ukł 3/03 otworzył postępowanie układowe Spółki. W związku z niewyrażeniem zgody na zawarcie układu przez Skarb Państwa, który miał ówcześnie ponad 50% ogólnej sumy wierzytelności objętych postępowaniem układowym, postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt V Ukł 3/03 Sąd Rejonowy w T. V Wydział Gospodarczy umorzył postępowanie układowe Spółki. Następnie postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt VI Gz 106/06 Sąd Rejonowy w T. V Wydział Gospodarczy oddalił zażalenie Spółki oraz wierzycieli. Ponadto, wnioskiem z dnia [...]. członkowie zarządu Spółki (tj. L. P., R. B., J. C. oraz A. D.) złożyli do Sądu Rejonowego w T. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki z możliwością zawarcia układu. Z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki wystąpili również wierzyciele Spółki. Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt XIII GU 26/07 oddalił wniosek G. K. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. o ogłoszenie upadłości Spółki obejmującej likwidację jego majątku oraz wniosek Spółki o ogłoszenie jej upadłości z możliwością zawarcia układu, wskakując, iż majątek Spółki nie wystarczy nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Sąd Okręgowy w T. postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt Gz 134/07 utrzymał w mocy postanowienie Sądu Rejonowego w T. z dnia [...]. sygn. akt XIII GU 26/07. Z przeanalizowanej przez organ sytuacji finansowej Spółki wynika, że stan niewypłacalności i trwałego braku regulowania zobowiązań przez Spółkę trwał od dłuższego czasu. W ocenie organu, stan faktyczny oraz zgromadzone dowody wskazują na jej niewypłacalność oraz świadczą, że zgłoszony przez Spółkę wniosek o ogłoszenie upadłości w dniu [...]., nie spełniał wymogu wniosku o upadłość zgłoszonego we "właściwym czasie". Nie jest bowiem "właściwy" czas zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego, w którym stan majątkowy spółki kwalifikuje ją już jako bankruta. Wniosek o ogłoszenie upadłości może być uznany za zgłoszony we właściwym czasie, gdy wykazane zostanie, że zgłaszając go zarząd (członek zarządu), uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego, a do tego dochodzi, kiedy w momencie zgłoszenia wniosku stan majątkowy Spółki nie tylko, że nie pozwala na równomierne zaspokojenie wierzycieli, ale nie wystarcza nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Dokonana przez organ analiza daje podstawy do stwierdzenia, iż wniosek o ogłoszenie upadłości powinien być złożony przez Spółkę z dniem [...]., tj. w terminie 14 dni od daty zatwierdzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego za 2005r. i powzięcia przez nadzwyczajne zgromadzenie wspólników uchwały o utrzymaniu dalszej działalności Spółki. Niepodjęcie przez wspólników Spółki decyzji o likwidacji Spółki, nie zwalniało Strony z obowiązku złożenia takiego wniosku. Brak takiego działania spowodował, iż skarżący ponosi osobistą odpowiedzialność za zaległości podatkowe Spółki. W zakresie badania przesłanki winy z art. 116 O.p. organ wskazał, że wykładnia językowa art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. prowadzi do rozróżnienia sytuacji, gdy wniosek o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego) nie został zgłoszony w ogóle, od przypadku, gdy wniosek ten został zgłoszony, jednakże po terminie, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a wskazanej ustawy (a więc nie we "właściwym czasie"). Pierwsza ze wskazanych okoliczności otwiera członkowi zarządu możliwość do wykazania, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (niewszczęcie postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Druga z opisanych sytuacji skutkuje uznaniem, że nie można wykazywać zaistnienia przesłanki ekskulpacyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., gdyż przepis ten nie znajduje w takim przypadku zastosowania. Nie jest bowiem możliwe wykazanie winy bądź jej braku w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy wniosek ten został zgłoszony. W rozpatrywanej sprawie wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony, dlatego też nie było możliwe wykazanie przez stronę braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. Wniosek ten w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej został złożony w niewłaściwym czasie. Reasumując organ stwierdził, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. w sposób prawidłowy zbadał przesłanki umożliwiające zgodnie z art. 116 O.p. orzeczenia o odpowiedzialności skarżącego jako Prezesa Zarządu Spółki. Oceniając podjęte przez organ podatkowy pierwszej instancji czynności, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że organ ten prawidłowo wskazał, iż zaległości podatkowe powstały w czasie, gdy podatnik pełnił funkcję członka zarządu oraz wykazał bezskuteczność egzekucji wobec majątku dłużnika. Ponadto w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki uwalniające skarżącego z tej odpowiedzialności, określone w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez brak ustalenia momentu niewypłacalności Spółki, który przesądza o powstaniu obowiązku skarżącego zgłoszenia wniosku w przedmiocie upadłości Spółki oraz brak uwzględnienia momentu sporządzenia sprawozdania finansowego za rok 2006 dopiero w dniu [...]., brak ustalenia okoliczności prowadzonej restrukturyzacji Spółki i pozytywnej prognozy ekonomicznej Spółki; - art. 180 § 1 O.p. z uwagi na brak przeprowadzenia dowodów przez organ co do powstania momentu niewypłacalności Spółki, co do momentu sporządzenia sprawozdania finansowego za 2006r. w dniu [...]., co do okoliczności prowadzonej restrukturyzacji Spółki i pozytywnej prognozy ekonomicznej Spółki, pomimo wniosków skarżącego w tym zakresie; - art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) w zw. z art. 121 § 1 O.p., w zw. z art. 1 § 1 i art. 2 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo o postępowaniu układowym poprzez przyjęcie, że skarżący złożył wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu w dniu [...]. w niewłaściwym czasie, podczas gdy skarżący złożył wcześniej we właściwym czasie wniosek o otwarcie postępowania układowego z dnia [...].; - art. 116 § 1 ust. 1 lit. a) O.p. poprzez brak ustalenia momentu niewypłacalności Spółki, który przesądza o powstaniu obowiązku skarżącego zgłoszenia wniosku w przedmiocie upadłości Spółki; - art. 116 § 1 ust. 1 lit. b) O.p. poprzez przyjęcie odpowiedzialności skarżącego, podczas gdy nie ponosi on winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) w okresie od dnia [...]. do dnia [...]. z uwagi na sporządzenie sprawozdania finansowego za 2006r. dopiero w dniu [...]. przez co skarżący nie mógł posiadać przed dniem [...]. (kiedy już nie był w zarządzie Spółki) wiedzy co do zachodzenia przesłanek upadłości oraz z uwagi na prowadzoną restrukturyzację Spółki (w tym negocjacje z inwestorem, który był zainteresowany dokapitalizowaniem Spółki), a także z uwagi na pozytywną prognozę ekonomiczną Spółki w inkryminowanym przez organy podatkowe okresie, przez co zgłoszenie wniosku w przedmiocie upadłości w tym czasie prowadziłoby do wyrządzenia szkody Spółce oraz jej wierzycielom. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...]. skarżący ustosunkował się do udzielonej przez organ odpowiedzi na skargę podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2017, poz. 2188 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2017, poz. 1369 ze zm.) – dalej: jako "p.p.s.a.", ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., który to przepis nie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. W sprawie strony skarżącej Sąd uznał, że brak jest wad zaskarżonej decyzji, które stosownie do regulacji przepisów p.p.s.a. mogłyby być podstawą usunięcia jej z obrotu prawnego. Istotą sporu jest ustalenie, czy istniały wystarczające podstawy faktyczne i prawne, aby skarżącgo obciążyć odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za luty, marzec, październik, listopad 2012 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego - czy spełnione zostały przesłanki pozytywne takiej odpowiedzialności przy równoczesnym braku przesłanek odpowiedzialność wyłączających. Rozstrzygnąć więc należało czy decyzja orzekająca o odpowiedzialności nie została wydana z naruszeniem art. 116 § 1-2, § 4 o.p., a postępowanie przeprowadzono zgodnie z regułami zawartymi w O.p. Stosownie do art. 116 § 1 o.p. (brzmienie adekwatne do okresu pełnienia funkcji prezesa zarządu przez stronę) za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 O.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Orzekając o odpowiedzialności osób trzecich (członków zarządu spółki z o.o.) organ podatkowy ma obowiązek wykazać (dowodzenie i ciężar dowodu po stronie organu) w ramach postępowania dowodowego: 1) istnienie zaległości podatkowych spółki, Zaległości podatkowe mogą być następstwem braku zapłaty podatku wynikającego albo z deklaracji albo z wydanych decyzji podatkowych określających lub ustalających wysokość zobowiązania podatkowego. W przypadku zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa, np. z tytułu podatku od towarów i usług decyzja określająca ich wysokość tylko potwierdza ten fakt. Strona, będąca osobą trzecią, w zakresie istnienia tej przesłanki nie może zgłaszać zarzutów merytorycznych związanych z wykazaniem lub określeniem samego zobowiązania podatkowego, które powinny być podnoszone przez podatnika będącego spółką w innym postępowaniu (wymiarowym). 2) bezskuteczność (całkowita/częściowa) egzekucji zaległości podatkowych przeciwko spółce Wykazanie tej okoliczności możliwe jest przy pomocy wszelkich dowodów potwierdzających fakt niemożności zaspokojenia zaległości podatkowych. 3) pełnienie przez podatnika obowiązków członka zarządu spółki w czasie kiedy powstały zobowiązania podatkowe spółki. Pełnienie funkcji członka zarządu w danym okresie może być wykazane wszelkimi dowodami w postaci, np. właściwych uchwał o powołaniu i odwołaniu z funkcji członka zarządu, wypisu do Krajowego Rejestru Sądowego, czy też bezpośredniej informacji sądu rejestrowego. Natomiast stronę – podmiot postępowania w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej – uwolni z odpowiedzialności wskazanej w art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p., jedna z wymienionych niżej okoliczności: 1. we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości, 2. we właściwym czasie wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), 3. niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło nie z jej winy, 4. wskazano mienie, z którego egzekucja zaległości podatkowych jest możliwa . Istotą konstrukcji przepisów z art. 116 § 1 pkt 1 i pkt 2 O.p. jest to, że w przypadku przepisów uwalniających z odpowiedzialności ciężar dowodu spoczywa na stronie. W rozpoznawanej sprawie niespornymi są okoliczności stanu faktycznego odnośnie pełnienia przez stronę funkcji członka – prezesa zarządu w spółce z o.o. M. w datach wymagalności zobowiązań (i po ich upływie) wynikających z deklaracji podatkowych. Strona pełniła funkcje prezesa zarządu w okresie od dnia [...]. do dnia [...]. i od dnia [...]. do dnia dzisiejszego, a terminy płatności zobowiązań w podatku od towarów i usług objętych odpowiedzialnością upływały: za II 2012 r. – [...] r., za III 2012 – [...] r., za X 2012 r. – [...] r., i za XI 2012 r. – [...]. Po upływie terminów płatności zobowiązania przekształciły się w zaległości podatkowe. Nie budzi więc wątpliwości, że strona skarżąca była prezesem zarządu w okresie, gdy powstała zaległość podatkowa i z tego tytułu odpowiada za zaległości podatkowe spółki. Przy ustalaniu przesłanki "pełnienia funkcji" nie ma przy tym znaczenia rodzaj stosunku prawnego łączącego członka zarządu ze spółką tj.: czy była to umowa o pracę, zlecenie, kontrakt menedżerski, czy też brak jakiejkolwiek umowy, bez znaczenia jest też kwestia wynagrodzenia. Ustawodawca w żaden sposób nie różnicuje w art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialności członków zarządu, którzy w rzeczywistości zajmują się sprawami spółki i tych, którzy zajmują bierną postawę. Powołanie osoby w skład zarządu spółki z o.o. ma z definicji określony cel - kierowanie działaniami tej osoby prawnej. Prawidłowo również zostało ocenione, że w sprawie zaistniała kolejna pozytywna przesłanka warunkująca możliwość orzekania o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu, tj. bezskuteczność egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Organ odwoławczy przeprowadził w tym zakresie analizę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a strona skarżąca tych okoliczności w skardze nie podważa. Organ wskazywał na czynności zajęcia rachunków bankowych spółki w: BZWBK S.A., PKO BP, Raiffeisen Bank, DNB Nord Polska SA, zajęcie wierzytelności, zajęcie udziałów w spółkach kapitałowych, weryfikację Centralnej Informacji Ksiąg Wieczystych, Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, dokonanie wpisu hipoteki przymusowej na nieruchomości, których podjęcie nie doprowadziło jednak do zaspokojenia wierzytelności ani ujawnienia majątku spółki z którego możliwe byłoby takie zaspokojenie. Postępowanie egzekucyjne prowadzone zarówno przez podatkowy organ egzekucyjny oraz organ egzekucji sądowej nie przyniosły jednak pożądanych efektów i w konsekwencji : postanowieniem z dnia [...]., sygn [...] Komornik Sądowy umorzył prowadzone postępowanie na podstawie tytułów wykonawczych przekazanych przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w T. ze względu na bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki; postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt [...] Komornik Sądowy umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne z zajętych udziałów Spółki z uwagi na bezskuteczność (pomimo drugiej licytacji nie doszło do ich sprzedaży); postanowieniem z dnia [...]., sygn. akt [...] Komornik Sądowy umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec stwierdzenia jej bezskuteczności ; postanowieniem z dnia [...]. Nr [...]/DL Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; postanowieniem z dnia [...]. Nr [...].ŁK Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki wskazując na bezskuteczność egzekucji; postanowieniem z dnia [...]. Nr [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w T. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki wskazując na bezskuteczność egzekucji. Organ wskazał również, iż Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt XIII GU 26/07 oddalił wniosek wierzycieli Spółki G. K. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. o ogłoszenie upadłości wierzyciela obejmującej likwidację jego majątku oraz wniosek Spółki o ogłoszenie jej upadłości z możliwością zawarcia układu, z uwagi na fakt, iż jej majątek nie pokryje nawet kosztów postępowania upadłościowego. Natomiast postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt V GU 65/11 Sąd Rejonowy w T. Wydział V Gospodarczy oddalił wniosek wierzycieli [...] i M. K. o ogłoszenie upadłości Spółki z uwagi na brak majątku na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Należy przy tym wskazać za uchwałę składu 7 sędziów NSA z dnia 8 grudnia 2008r. sygn. akt II FPS 6/08, że bezskuteczność egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Dokonane przez organy podatkowe ustalenia w zakresie bezskuteczności egzekucji prowadzonej wobec spółki były prawidłowe i znajdowały w pełni oparcie w zebranym materiale dowodowym. Wobec powyższego stwierdzić należało, że wynikające z art. 116 O.p. pozytywne przesłanki odpowiedzialności skarżącego jak członka (prezesa) zarządu spółki za zaległości podatkowe, a mianowicie: istnienie zaległości, pełnienie funkcji członka zarządu w czasie, kiedy upłynął termin płatności zobowiązań, które następnie przekształciły się w zaległość podatkową oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce zostały w dostateczny sposób wykazane przez organy podatkowe. Przechodząc do oceny przesłanek egzoneracyjnych - uwalniających od odpowiedzialności, w ocenie Sądu zostały one również prawidłowo wyjaśnione i ocenione, co do ich zaistnienia w sprawie. Jak już wyżej wskazano, ciężar dowodu w tym zakresie spoczywał przede wszystkim na skarżącym. Zauważyć w tym miejscu należy, że przesłanką egzoneracyjną z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. jest zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości "we właściwym czasie". Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego odnoszące się do wykładni pojęcia właściwego czasu. Istotnie brak jest w Ordynacji podatkowej definicji "właściwego czasu" jednakże mając na uwadze, że ów właściwy czas jak wskazuje art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. odwołuje się do wniosku o ogłoszenie upadłości, a reguły postępowania upadłościowego zawiera nie ordynacja lecz ustawa Prawo upadłościowe i naprawcze, to jak najbardziej zasadne było odwołanie się przy wykładni pojęcia "właściwego czasu" właśnie do tego aktu prawnego. Potwierdza to chociażby orzecznictwo m.in. w uchwale NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., o sygn. akt II FPS 3/09 (dostępna w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych): "W praktyce i orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że ocena, czy zgłoszenie upadłości nastąpiło we "właściwym czasie", powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które obecnie regulowane jest przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz.U. Nr 60, poz. 535 ze zm.)." Wskazane unormowanie, ustanawiając subsydiarną odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe, obok odpowiedzialności za nie samej spółki, ma dawać Skarbowi Państwa dodatkową gwarancję uzyskania należnych świadczeń podatkowych, a jego celem jest obciążenie członków zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich zawinionego działania bądź niedziałania. Wykładnia zatem omawianego przepisu powinna uwzględniać przede wszystkim funkcję ochrony praw podmiotu uprawnionego do uzyskania należności podatkowych. Funkcja ta jest jednocześnie funkcją postępowania upadłościowego, w szczególności w sytuacji, gdy wiadomo już, że dłużnik nie będzie w stanie zaspokoić wszystkich wierzycieli w całości. Wobec tego w sytuacji, gdy w art. 116 § 1 O.p. ustawodawca posłużył się terminem "właściwego czasu", stwierdzić należy, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 O.p. wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. Odpowiedzialność za zrealizowanie tego celu spoczywa na członkach zarządu spółki, oni są bowiem uprawnieni i zobowiązani do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcie postępowania układowego, gdy zachodzą do tego podstawy. Członek zarządu spółki z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki i nie dopuścić, aby niektórzy z wierzycieli zostali zaspokojeni ze szkodą dla innych. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że wnioskiem z dnia [...]. członkowie zarządu Spółki (E. G. i H. W. - W. Zarządu oraz L. P. - Prezes Zarządu) wystąpili o otwarcie postępowania układowego. Wniosek wpłynął do Sądu Rejonowego w T. V Wydziału Gospodarczego w dniu [...] r. W uzasadnieniu wniosku, Spółka powołała się na problemy finansowe spowodowane pogłębiającym się kryzysem na rynku oraz wynikłymi z tego powodu zatorami płatniczymi, postępowaniami układowymi i upadłościowymi dłużników spółki, co bezpośrednio wpłynęło na powstanie trudności płatniczych Spółki, obniżając jej wiarygodność na rynku. Sąd Rejonowy w T. V Wydział Gospodarczy postanowieniem z dnia [...] r. sygn. akt V Ukł 3/03 otworzył postępowanie układowe Spółki. Z dokumentów składanych przez Spółkę do wniosku o otwarcie postępowania układowego wynikało, iż Spółka posiadała długi w stosunku do ok. 380 wierzycieli z tytułu nieuregulowanych faktur VAT z terminem płatności przypadającym od początku stycznia 2002 roku do połowy marca 2003 roku, natomiast ze spisu wierzycieli nie objętych tym postępowaniem (wielokrotnie przez spółkę uaktualnianym na etapie prowadzonego postępowania układowego) wynikały długi wobec kilkunastu wierzycieli (m.in. Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, Drugiego Urzędu Skarbowego w T., Urzędu Miejskiego Wydział Finansowy, Okręgowego Urzędu Miar, Urzędu Celnego w T., Ministerstwa Skarbu Państwa, Pracowniczej Kasy Zapomogowo-Pożyczkowej, BIG Banku Gdańskiego, PKO BP, BOŚ, Banku Handlowego, Banku Zachodniego WBK) z terminami wymagalności począwszy od 2002 roku. Wszystkie w/w zaległości opiewały na kwoty rzędu kilku tysięcy do kilku milionów złotych. Na etapie postępowania układowego nadzorca sądowy w piśmie z dnia [...]. wskazał, iż po przeprowadzeniu analizy wyników działalności gospodarczej Spółki za pierwszy kwartał 2003 r. należy uznać, iż budzą one bardzo duże obawy nie tylko co do możliwości wygenerowania dochodów umożliwiających w przyszłości spłatę zobowiązań objętych układem, ale także co do bieżącego pokrywania kosztów prowadzonej działalności gospodarczej i regulowania zobowiązań nie objętych postępowaniem układowym. Dodatkowo nadzorca sądowy zaznaczył, iż w wypadku, gdy dalsza analiza potwierdzi spostrzeżenia i wątpliwości co do możliwości wykonania układu oraz wskazywać będzie na dalsze zmniejszanie się wartości aktywów dłużnika układowego należy wystąpić do Sądu z wnioskiem o rozważenie umorzenia postępowania układowego, gdyż dalsze jego prowadzenie może szkodzić wierzycielom. W związku z niewyrażeniem zgody na zawarcie układu przez Skarb Państwa, który miał ówcześnie ponad 50% ogólnej sumy wierzytelności objętych postępowaniem układowym postanowieniem z dnia [...] r. sygn. akt V Ukł 3/03 Sąd Rejonowy w T. V Wydział Gospodarczy umorzył postępowanie układowe Spółki. W uzasadnieniu postanowienia wskazał, iż zgodnie z art. 60 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo o postępowaniu układowym (Dz. u. z 1934 r. Nr 93, poz. 836 ze zm.) nie dojście układu do skutku, skutkuje umorzeniem postępowania układowego. Następnie postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt VI Gz 106/06 Sąd Rejonowy w T. V Wydział Gospodarczy oddalił zażalenie Spółki oraz wierzycieli na postanowienie Sądu Rejonowego w T.. Wnioskiem z dnia [...]. członkowie zarządu Spółki (tj. L. P., R. B., J. C. oraz A. D.) złożyli do Sądu Rejonowego w T. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki z możliwością zawarcia układu. Z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki wystąpili również wierzyciele Spółki. Sąd Rejonowy w T. postanowieniem z dnia [...]. sygn. akt XIII GU 26/07 oddalił wniosek G. K. oraz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w T. o ogłoszenie upadłości Spółki obejmującej likwidację jego majątku oraz w/w wniosek Spółki o ogłoszenie jej upadłości z możliwością zawarcia układu, wskakując, iż majątek Spółki nie wystarczy nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Sąd Okręgowy w T. postanowieniem z dnia [...] r., sygn. akt Gz 134/07 utrzymał w mocy postanowienie Sądu Rejonowego w T. z dnia [...] r. sygn. akt XIII GU 26/07. Skarżący w okoliczności złożenia w dniu [...]. wniosku o otwarcie postępowania układowego upatruje zaistnienie przesłanki egzoneracyjnej uwalniającej go od odpowiedzialności za późniejsze zaległości spółki. W tym zakresie Sąd w pełni akceptuje stanowisko zaprezentowane przez organ w zaskarżonej decyzji. Podkreślić należy, ze w orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje pogląd zgodnie z którym, wystąpienie do sądu o wszczęcie postępowania układowego "we właściwym czasie" nie zwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jeżeli ponownie wystąpił "właściwy czas" do złożenia kolejnego wniosku, tym razem o ogłoszenie upadłości spółki. Zauważyć bowiem trzeba, że art. 116 § 1 O.p. wprowadza alternatywne przesłanki, które zwalniają członka zarządu od odpowiedzialności za jej zaległości podatkowe. Skutek taki wywołuje zarówno zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o upadłość, jak i wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości lub wykazanie, że niezgłoszenie wniosku lub niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez winy członka zarządu. Jednakże, co należy wyraźnie podkreślić, możliwość uchylenia się od tej odpowiedzialności przez wykazanie, że we właściwym czasie wszczęto postępowania zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) dotyczy wyłącznie tych zaległości, które powstały przed zatwierdzeniem układu. Złożenie we właściwym czasie wniosku o wszczęcie postępowania układowego nie uwalnia natomiast od odpowiedzialności za zaległości powstałe po zatwierdzeniu układu (wyroki NSA: z dnia 18 sierpnia 2011r., II FSK 428/10 oraz z dnia 3 września 2013r., I FSK 211/13 z dnia 05 kwietnia 2017r. II FSK 699/15 ). Skoro w rozpoznawanej sprawie wszczęcie (otwarcie) postępowania układowego (05 luty 2003r.) a następnie umorzenie postępowania układowego (05 maja 2006r.) miało miejsce przed powstaniem zobowiązań podatkowych spółki, z tytułu których dochodzona była w tym postępowaniu odpowiedzialność skarżącego, nie stanowi to przesłanki egzoneracyjnej zwalniającej skarżącego z tej odpowiedzialności. Decyduje okoliczność, że układ dotyczył wierzytelności powstałych wcześniej, przed datą prawomocnego rozstrzygnięcia co do układu. Tymczasem zaległości podatkowe, o które chodzi w sprawie dotyczą okresu późniejszego – od lutego do listopada 2012r. Wykazanie, że we właściwym czasie wszczęto postępowanie układowe następuje tylko w odniesieniu do zaległości powstałych przed prawomocnym rozstrzygnięciem co do układu. Jeżeli po prawomocnym zakończeniu postępowania układowego spółka stała się lub nadal była niewypłacalna zaistniały podstawy do zgłoszenia wniosku o upadłość (wyrok WSA z dnia 04 listopada 2014r. I SA/Wr 1802/14). Odnosząc się do zarzutu podniesionego w piśmie procesowym z dnia [...]., że powołane przez organ wyroki sądów administracyjnych dotyczyły odmiennego stanu faktycznego w którym doszło do zwarcia układu wobec czego tezy z tych wyroków wynikające nie mogą być odnoszone do niniejsze sprawy wskazać należy, że jest on nieuzasadniony bowiem dla oceny zaistnienia przesłanki egzoneracyjnej nie ma znaczenia sposób zakończenia postępowania układowego. W świetle poczynionych wyżej uwag, zgodzić się trzeba z organem odwoławczym, że chybione jest twierdzenie skarżącego, iż przesłanką uwalniającą skarżącego od odpowiedzialności jest otwarcie z inicjatywy skarżącego przez Sąd Rejonowy w T. w dniu [...]. postępowania układowego wobec spółki. Odpowiedzialność skarżącego dotyczy bowiem zaległości podatkowych za rok 2012. Jeżeli spółka prowadzi wieloletnią działalność gospodarczą, to "właściwy czas" do złożenia stosownych wniosków, o których mowa w art. 116 § 1 O.p. może wystąpić więcej niż jeden raz. Wystąpienie do sądu o wszczęcie postępowania układowego "we właściwym czasie" w 2003 r. nie zwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, jeżeli ponownie wystąpił "właściwy czas" do złożenia kolejnego wniosku, tym razem o ogłoszenie upadłości spółki. Złożenie w trakcie działalności spółki wniosku o otwarcie postępowania układowego "we właściwym czasie" nie zwalnia członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki aż do zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej przez tę spółkę, niezależnie od tego, jak w następnych latach będzie kształtować się sytuacja finansowa spółki i czy ponownie wystąpi "właściwy czas". Organy podatkowe słusznie uznały, że "właściwy czas" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki z dniem [...]. tj. w terminie 14 dni od daty zatwierdzenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego za 2005r. i powzięcia przez nadzwyczajne zgromadzenie wspólników uchwały o utrzymaniu dalszej działalności Spółki. Jak wynika z akt sprawy w dniu [...]. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki, w ramach którego zatwierdzono przedstawione przez Zarząd skonsolidowane sprawozdanie finansowe za 2005 r. Z danych zawartych w sprawozdaniu wynikało, iż suma bilansowa po stronie aktywów i pasywów wyniosła [...] zł, przychody ze sprzedaży i zrównane z nimi - [...] zł, koszty działalności operacyjnej [...] zł, zaś strata netto - [...] zł. A zatem skonsolidowany bilans Spółki za 2005 r. wykazał stratę przewyższającą sumę kapitałów zapasowego i rezerwowych oraz połowę kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 233 § 1 ustawy Kodek spółek handlowych jeżeli bilans sporządzony przez zarząd wykaże stratę przewyższającą sumę kapitałów zapasowego i rezerwowych oraz połowę kapitału zakładowego, zarząd jest obowiązany niezwłocznie zwołać zgromadzenie wspólników w celu powzięcia uchwały dotyczącej dalszego istnienia spółki. Wystąpienie po stronie Spółki straty kwalifikowanej nakłada na wspólników spółki obowiązek podjęcia bądź działań naprawczych (w tym uchwalenia dopłat do kapitału zakładowego), bądź też uchwały o likwidacji Spółki. Nie mniej, jak zasadnie wskazał organ odwoławczy, w sytuacji podjęcia przez zgromadzenie wspólników decyzji o kontynuacji działalności gospodarczej okoliczność ta nie zwalnia Zarządu Spółki z obowiązku niezwłocznego złożenia wniosku o upadłość, gdyż nie podjęcie takiego działania naraża członków Zarządu na odpowiedzialności określoną w art. 116 O.p. Wbrew zatem zarzutom skargi uwzględniając dane zawarte w sprawozdaniu finansowym za 2005r. nie było uzasadnienia do wstrzymania się z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, aż do czasu zapoznania się z danymi zawartymi w sprawozdaniu za 2006 r., gdyż nie zgłoszenie wniosku w tym czasie stwarzało realne zagrożenie zaspokojenia w przyszłości wierzycieli Spółki. Tym samym powołane przez skarżącego okoliczności dotyczące terminów przedłożenia zarządowi Spółki sprawozdania nie mają wpływu na ocenę czasu w jakim winien być złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Również podnoszone przez skarżącego argumenty dotyczące braku dostatecznej wiedzy o sytuacji ekonomicznej Spółki w okresie II połowy 2006 r. i w I kwartale 2007 r. nie mogą odnieść oczekiwanego pr5ze stronę skutku, gdyż obowiązek posiadania elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki, do których z całą pewnością należy jej kondycja finansowa, stan zadłużenia i trudności płatnicze wynika z ustanowionego w art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych prawa i obowiązku prowadzenia spraw spółki przez każdego członka zarządu. Dodatkowo już tylko można wskazać, że dokonana przez organ podatkowy ocena sytuacji płatniczej Spółki znajduje również potwierdzenie w postanowieniu Sądu Rejonowego z dnia [...] r. sygn. akt XIII GU 26/07 oddalającym wnioski zarówno wierzycieli jaki i Spółki o ogłoszenie jej upadłości, a wskazującym, iż majątek Spółki nie wystarczy nawet na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. W uzasadnieniu postanowienia Sąd wskazał, iż od początku 2006 r. Grupa Kapitałowa M. prowadzi działalność ze stratą. Dłużnik posiada zobowiązania kontraktowe, publiczno-prawne oraz długi wobec pracowników w łącznej wysokości ok. [...] zł, w tym długi które w myśl przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze nie były objęte z mocy prawa układem - w kwocie [...] zł. Znaczna część tych zobowiązań jest przeterminowana. Dług z tytułu nie uregulowanych rat leasingowych na rzecz Skarbu Państwa wynosi w kapitale [...] zł. W okresie po umorzeniu postępowania układowego sytuacja finansowa dłużnika nie polepszyła się. Przychody z działalności nie pokrywają jej kosztów, co powoduje, że Spółka obecnie generuje straty na poziomie [...] zł miesięcznie. W ocenie Sądu "stan niewypłacalności" Spółki istnieje od kilku lat. W konsekwencji organ prawidłowo uznał, że złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w dniu [...]. nastąpiło w niewłaściwym czasie. Na dokonaną przez Sąd ocenę nie może wpłynąć powołana w skardze okoliczność umorzenia postępowania w sprawie solidarnej odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania podatkowe Spółki R. B.. Sąd związany jest granicami danej sprawy wobec czego nie ma prawa wypowiadać się odnośnie rozstrzygnięć, które nie zostały poddane kontroli sądu. Nie znajdują potwierdzenia twierdzenia strony skarżącej, iż organ podatkowy analizując materiał dowodowy nie miał wiedzy o podejmowanych działaniach naprawczych w tym rozmowach z inwestorami , negocjacjach ze Skarbem Państwa. Okoliczności te wynikały ze zgromadzonych dokumentów a także były powoływane przez skarżącego. Nie mogły one jednak wpłynąć na ocenę sprawy albowiem nie mieszczą się w katalogu przesłanek zawartych w art. 116 O.p. Jak słusznie wskazał organ członek zarządu ma prawo do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość we właściwym czasie mimo wystąpienia ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić również całość zobowiązań. Jeśli jednak zarządzający spółką podejmie ryzyko, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności, a także liczyć się z tym, że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji - rodzącej w konsekwencji chociażby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę - to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. Odnośnie twierdzeń skarżącego dotyczących "braku winy" w niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości zgodzić się należy z organem, że do badania istnienia przesłanki winy bądź jej braku można przejść jedynie wówczas, gdy ustalono, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszenie upadłości (nie wszczęto postępowania układowego). Gdy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. nie znajduje w ogóle zastosowania i nie ma potrzeby rozważania przesłanki winy (jej braku) po stronie członka zarządu spółki. W przepisie tym ustawodawca nie odwołał się bowiem do "właściwego czasu", tak jak zrobił to w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., co nie może pozostać bez wpływu na wynik wykładni tego przepisu (por. np. wyroki NSA: z dnia 19 kwietnia 2011 r., I FSK 637/10; z dnia 23 sierpnia 2012 r., II FSK 93/11; z dnia 29 listopada 2012 r., I FSK 91/12). W rozpatrywanej sprawie, co nie było przez strony kwestionowane, wniosek o ogłoszenie upadłości spółki został złożony w dniu [...]. Stąd kwestia oceny "zawinienia" skarżącego pozostaje irrelewantna. Należy również zgodzić się z organem podatkowym, że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Sąd podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 lipca 2011 r. sygn. akt I FSK 899/10, że wskazanie mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych wymaga wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela, Wobec powyższego nieuzasadniony jest zarzut odnośnie naruszenia przez organy podatkowe art. 116 § 1 i § 2 O.p. Postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone zgodnie z zasadami przewidzianymi w przepisach Ordynacji podatkowej w szczególności z uwzględnieniem art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 O.p., albowiem podjęto działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego oraz załatwienie sprawy. Zgromadzono i dopuszczono jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem, jak też szczegółowo rozpatrzono cały zebrany w sprawie materiał dowodowy. Szczegółowe i wyczerpujące uzasadnienie decyzji organu odwoławczego, uwzględniające cały materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, odpowiada wymogom określonym w art. 210 § 4 O.p. Mając na uwadze powyższe Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił. E. Kruppik – Świetlicka Z. Pietrasik U. Wiśniewska