I SA/Bd 793/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Szulc Sędziowie sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 1 lutego 2022 r. sprawy ze skargi K.Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. oddala skargę Burmistrz K. decyzją z dnia [...] czerwca 2021 r. określił skarżącemu wysokość podatku od nieruchomości za 2021 r. W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, że podjął rozstrzygnięcie w oparciu o dane z ewidencji gruntów i budynków. Podatnik nie zgadzając się z przedmiotową decyzją, wniósł odwołanie. Zaskarżył przedmiotową decyzję w całości, zarzucając jej naruszenie przepisów ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: "u.p.o.l."). Decyzją z dnia [...] września 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ przywołał przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych mających zastosowanie w sprawie, w szczególności art. 2, art. 3 ust. 3 i 4, art. 4 i art. 6. Podkreślił, że stosownie do dyspozycji art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (dalej: "u.p.g.k."), podstawę wymiaru podatków i świadczeń czy oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Wyjaśnił, że powyższe oznacza, iż wspomniana ewidencja jest dokumentem urzędowym, na podstawie którego organ podatkowy określa powierzchnię i rodzaj przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Ewidencja ma moc dokumentu urzędowego, więc zgodnie z art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (dalej: "O.p.") stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że po przeprowadzeniu postępowania dowodowego na podstawie przedstawionych dokumentów, organ I instancji prawidłowo przyjął, że wiążące dla niego są dane z ewidencji gruntów i budynków. Z nich jednoznacznie wynika letniskowy charakter budynku, zatem właściwe jest zastosowanie stawek podatkowych jak dla pozostałych budynków, a nie jak dla budynków mieszkalnych. W skardze do tut. Sądu skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 8 § 1 k.p.a, które miało wpływ na wynik sprawy poprzez nieprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej, niekierowanie się zasadami proporcjonalności, bezstronności i równego traktowania, a w konsekwencji nieprzeprowadzenie pełnego postępowania; - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l., które miało wpływ na wynik sprawy poprzez jego niezastosowanie i nienaliczenie podatku od nieruchomości w stawce jak od budynków mieszkalnych; - art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., które miało wpływ na wynik sprawy poprzez jego zastosowanie i naliczenie podatku od nieruchomości w stawce jak od budynków pozostałych; - art. 122, art. 187 § 1, art. 210 § 4 O.p., co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy poprzez zaniechanie przeprowadzenia postępowania podatkowego w celu ustalenia właściwej stawki podatku, czego konsekwencją jest brak w zaskarżonej decyzji jakichkolwiek ustaleń dotyczących charakteru budynku; - art. 8 § 1 k.p.a., co miało istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy poprzez jego niezastosowanie i naruszenie zasady równego traktowania; - przepisów postępowania podatkowego, które miało wpływ na rozstrzygnięcie sprawy tj. art. 122 i art. 187 O.p. poprzez nie zgromadzenie w zakresie istotnym dla sprawy odpowiedniego materiału dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Mając na uwadze powyższe zarzuty strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza K. z dnia [...] czerwca 2021 r. Ponadto skarżący wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do przedmiotowej skargi. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, w całości podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...] grudnia 2021 r. skarżący podtrzymał swoje stanowisko oraz zarzuty wyrażone w skardze do Sądu, lecz tego pisma nie podpisał. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: "p.p.s.a."), wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem Sąd uznał, że nie narusza ona prawa. Na wstępie należy zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs(4) ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 ze zm.). W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Przed wydaniem wyroku, Sąd umożliwił stronie wypowiedzenie się w sprawie. Skarżący przesłał pismo z dnia [...] grudnia 2021 r., w którym podtrzymał swoje dotychczasowe twierdzenia, lecz go nie podpisał. Z akt sprawy wynika, że skarżący jest właścicielem nieruchomości gruntowej (działka ewidencyjna nr [...]) położonej w K. przy ul. [...], na której znajduje się budynek mieszkalny. Z kartoteki budynków wynika (k. 12 akt adm. organu pierwszej instancji), że jest to budynek mieszkalny (rodzaj wg KŚT), budynek mieszkalny jednorodzinny (klasa wg PKOB), dom letniskowy (główna funkcja). W decyzji Starosty [...] z dnia [...] września 2017 r. (pozwoleniu na budowę) określono powyższy budynek jako budynek rekreacji indywidualnej (k. 50-51 akt adm. organu pierwszej instancji). Również w projekcie budowlanym wskazano, że budynek ten będzie pełnił funkcję rekreacji indywidualnej (k. 73 akt adm. organu pierwszej instancji). Burmistrz K. stwierdził też, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego teren, na którym znajduje się przedmiotowa działka nadaje się pod zabudowę letniskową. W konsekwencji organ podatkowy uznał, że wskazany budynek pełni funkcję letniskową i zastosował stawki podatkowe jak dla pozostałych budynków. Natomiast skarżący, kwestionując stanowisko organu, uważa, że jest to budynek mieszkalny, co wynika z ewidencji gruntów i budynków, a zatem powinny być zastosowane stawki jak dla budynków mieszkalnych. Zarzucił też organowi, że nie przeprowadził oględzin budynku i nie wyjaśnił faktycznego sposobu wykorzystywania budynku. W tak zarysowanym sporze rację należy przyznać organowi. Należy zauważyć, że stosownie do art. 21 ust. 1 u.p.g.k. dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Zawarty w tym przepisie zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych, jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki NSA z dnia: 17 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1489/09; 15 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 4051/14; 6 października 2021 r., sygn. akt III FSK 165/21). W orzecznictwie sądów administracyjnych powszechnie przyjmowany jest pogląd, który podziela również Sąd w składzie orzekającym, w świetle którego organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. uchwałę składu siedmiu sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Z kolei zawarte w tej ewidencji dane można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Do kategorii tej zaliczyć można dane ewidencyjne dotyczące przeznaczenia, funkcji, obszaru i granic działek gruntu, a także rodzaju zabudowy i powierzchni użytkowej położonych na tych gruntach budynków. Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych – niejako wyjątkowych – sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (por. wyrok NSA z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2565/12). W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13; wyrok NSA z dnia 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12; S. Bogucki, K. Winiarski, Zakres związania danymi z ewidencji gruntów i budynków w sprawach wymiaru podatków lokalnych, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych 2015, nr 2, s. 11-19). Podkreślenia wymaga, że ewidencja gruntów i budynków stanowi rejestr publiczny wiążący co do zasady organy podatkowe - oprócz sytuacji, których przykłady powyżej przytoczono - a także sądy w zakresie danych w niej formalnie ujawnionych, m.in. przy wymiarze podatków i świadczeń. Natomiast przeprowadzenie przeciwdowodu (zgodnie z art. 194 § 3 O.p.) jest dopuszczalne jedynie wyjątkowo. W tym względzie wskazać trzeba, że skoro wypis z ewidencji gruntów i budynków stanowi dowód z dokumentu urzędowego, przeciwdowodem pozwalającym organom podatkowym ustalić wymiar podatku w oparciu o dane inne niż wynikające z tej ewidencji, powinien być również dokument (por. wyrok NSA z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3635/16 oraz B. Pahl, Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1581/12, LEX/el). Należy też zauważyć, że zgodnie z § 26 ust. 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 393), raportem zawierającym informacje opisowe o budynkach, z których wynika m.in. status budynku, rodzaj budynku według KŚT, klasa budynku według PKOB, główna funkcja budynku, jest kartoteka budynku. W rozpatrywanej sprawie w "Informacji z Kartoteki Budynków" wskazano, że sporny budynek pełni funkcję letniskową, a więc służy celem wypoczynkowym, rekreacyjnym. Taki charakter budynku potwierdza też znajdująca się w aktach dokumentacja budowlana. Informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) budynku mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów. Tym samym organy podatkowe nie mogą dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, tj. analizować jego faktycznego wykorzystania, tylko powinny odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki NSA z dnia: 9 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 558/20; 18 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 1245/20). W konsekwencji, wbrew twierdzeniom skarżącego, w okolicznościach rozpoznawanej sprawy organy podatkowe nie były zobowiązane do przeprowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia i wykazania okoliczności związanych z faktycznym sposobem użytkowania spornego budynku w 2021 r., tj. czy ów budynek służył skarżącemu do zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych. W rezultacie brak jest podstaw do zarzucenia organowi naruszenia art. 122, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 O.p. Organ nie mógł również naruszyć art. 8 k.p.a., ponieważ w postępowaniu podatkowym nie stosuje się przepisów tej ustawy. Nie można również zgodzić się ze stroną, że skoro powyższy budynek jest budynkiem mieszkalnym, to powinny być stosowane stawki podatkowe przewidziane dla budynków mieszkalnych. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z kartoteką budynku, obiekt ten (według głównej funkcji) sklasyfikowany jest jako dom letniskowy, co – jak już zauważono - potwierdza też dokumentacja budowlana, wskazująca na jego funkcję rekreacyjną. Dla budynku letniskowego wykorzystywanego w celach rekreacyjnych, należy stosować zasady opodatkowania właściwe dla budynków pozostałych (por. wyrok NSA z dnia 9 września 2004 r., FSK 412/04). W skardze zarzucono też zaskarżonej decyzji naruszenie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) i e) u.p.o.l. Należy jednak zauważyć, że naruszenie tych przepisów mogłoby jedynie stanowić ewentualnie podjęcie uchwały w sprawie stawek podatkowych przez inny organ aniżeli w tych przepisach wskazany bądź określenie w uchwale stawek wyższych od maksymalnych. Nie jest natomiast możliwe ich uchybienie poprzez przyjęcie do opodatkowania stawki właściwej dla budynków mieszkalnych lub pozostałych, co świadczy o nieadekwatności tego zarzutu i tym samym jego bezskuteczności (por. wyrok NSA z dnia 25 sierpnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4002/21). Dla uzasadnienia swoich racji strona odwołała się do wyroku WSA w Gdańsku z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 977/19 i wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Bd 403/14. Należy jednak zauważyć, że pierwszy z wyroków został uchylony przez NSA wyrokiem z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. akt II FSK 2706/19. Natomiast drugi z wyroków został wydany w innym stanie faktycznym niż występujący w rozpatrywanej sprawie, gdyż tamta sprawa dotyczyła opodatkowania właściwą stawką podatkową altany położonej na terenie rodzinnego ogrodu działkowego, w sytuacji gdy z ewidencji gruntów i budynków nie wynikała funkcja tego budynku. Jednocześnie Sąd oddalił wniosek strony o przeprowadzenie dowodu z dokumentów, załączonych do skargi. Należy zauważyć, że w myśl art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Bezwzględnie związanie danymi z ewidencji budynków powoduje, że przeprowadzenie dowodu z załączonych do skargi dokumentów nie jest konieczne (niezbędne) dla rozstrzygnięcia sprawy. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.