I SA/Bd 814/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Dariusz Dudra Sędziowie: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędzia WSA Izabela Najda-Ossowska Protokolant: Asystent sędziego Daniel Łuczon po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 sierpnia 2011 r. sprawy ze skargi K. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. ustalił stronie zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2007 r. w kwocie [...] zł. W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie w całości wydanej decyzji, zarzucając jej błędna interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Skarżący zarzucił organowi pominięcie okoliczności pozostawania w 2007 r. w związku konkubenckim z A. J., wspólnego zamieszkiwania i utrzymywania głównie ze środków pochodzących z dochodów osiąganych przez A. J. z tytułu prowadzonej przez nią działalności gospodarczej oraz nieuwzględnienie okoliczności pozyskania kwoty [...] euro tytułem umowy zawartej z H. W. Skarżący dodatkowo zarzucił naruszenie art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uniemożliwienie mu wzięcia czynnego udziału w czynnościach dowodowych z powodu nieuwzględnienia przedłożonej do akt sprawy dokumentacji lekarskiej. Jednocześnie, zdaniem skarżącego, organ naruszył art. 190 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niezachowanie minimalnego 7-dniowego terminu przy doręczaniu zawiadomień o miejscu i terminie przeprowadzenia poszczególnych dowodów z zeznań świadków. Decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ odnosząc się do możliwości pozyskania przez skarżącego środków od H. W. na mocy umowy z dnia [...] r. wskazał, że z treści wskazanej umowy wynika, iż w chwili jej podpisywania skarżący mieszkał z A. J. przy ul. [...] w I. oraz legitymował się dowodem osobistym o numerze [...], a A. J. dowodem osobistym o numerze [...]. Natomiast na podstawie danych z bazy Wojewódzkiej Ewidencji Ludności ustalono, że pod wskazanym adresem strona została zameldowana z dniem [...] r., natomiast A. J. z dniem [...] r. Podobne nieścisłości wystąpiły w odniesieniu do danych dotyczących dowodów osobistych. Dowód osobisty o numerze [...] został wydany w dniu [...] r., natomiast A. J. dowód osobisty o numerze [...] został wydany w dniu [...] r. Organ wskazał również na inne wątpliwości dotyczące przedmiotowej pożyczki. Podniósł, że oprócz zakwestionowanej umowy nie przedłożono, mimo wezwania, jakichkolwiek innych dokumentów z nią związanych, np. dokumentu zgłoszenia pożyczki irlandzkim organom podatkowym, zgłoszenia kwoty [...] euro organom celnym, czy też dokumentów wymiany waluty na złotówki. W złożonej w dniu [...] r. informacji o uzyskanych dochodach (przychodach) nie wskazano również przedmiotowej okoliczności. Ponadto, do powołania się na omawianą okoliczność doszło dopiero po doręczeniu protokołu z dnia [...] r., w którym ustalono, że część poniesionych wydatków nie znajduje pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Istnieje również sprzeczność zeznań skarżącego oraz A. J. co do celu na jaki zostały wykorzystane środki z umowy z dnia [...] r., albowiem skarżący oświadczył, że to on w całości spożytkował środki otrzymane od H. W., natomiast A. J. stwierdziła, iż w części również ona spożytkowała te środki na prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą. Ustosunkowując się do możliwości otrzymania części środków z majątku A. J., z którą skarżący pozostawał ówcześnie w konkubinacie organ wskazał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przede wszystkim odniósł się do wpłaty [...] zł na rachunek prowadzony przez Biuro Maklerskie Banku BPH S.A. Organ pierwszej instancji podkreślił, iż została ona dokonana w dniu [...] r. przez stronę. Dodatkowo organ wskazał na sprzeczności w zeznaniach A. J. z dnia [...] r. Zdaniem organu, zeznania te mogą budzić wątpliwości. Wątpliwości – według organu - nie pozostawiają natomiast zeznania A. J. złożone w toku postępowania odwoławczego w dniu [...] r. Świadek oświadczyła, iż na początek 2007 r. posiadała w gotówce [...] zł, oszczędności przechowywane były w domu, środki pochodzić miały z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, gdyż uzyskiwała około [...] zł dochodu miesięcznie z tego tytułu. Jednakże nadesłane przez organ pierwszej instancji zestawienie o kwotach wykazanych przez A. J. w zeznaniach podatkowych o wysokości uzyskanego dochodu, nie potwierdzają tej okoliczności. Ponadto organ wskazał również na nieracjonalność przechowywania tak znacznych środków poza systemem instytucji finansowych. Zeznaniom o posiadaniu znacznych środków przeczy również fakt zawarcia w dniu [...] r. przez K. J. i A. J. umowy kredytu mieszkaniowego na kwotę [...] zł. Organ zwrócił również uwagę na brak konsekwencji w prezentowaniu omawianej wersji zdarzeń. Jak wynika bowiem z twierdzeń strony, kwotą [...] zł należącą do A. J. skarżący mógł swobodnie dysponować, podczas gdy już w 2008 r. na udokumentowanie przepływu środków od A. J. na rzecz strony, została sporządzona umowa pożyczki. Odnosząc się do podnoszonych w odwołaniu zarzutów niezapewnienia stronie możliwości wzięcia czynnego udziału w postępowaniu przed organem pierwszej instancji, organ wskazał, że do akt sprawy załączone zostało jedynie zaświadczenie ze Szpitala Uniwersyteckiego nr 2 w B. z którego wynika, iż w dniu [...] r. skarżący został przyjęty na Oddziale Otolaryngologii i Chirurgii Szczękowej. Jak wynika z adnotacji z rozmowy telefonicznej z dnia [...] r. prowadzący sprawę inspektor uzgodnił ze stroną, że w związku ze stanem zdrowia przesłuchania zostaną przeprowadzone w dniu [...] r. Wobec poinformowania w dniu [...] r. o dalszych problemach zdrowotnych, termin przesłuchań przesunięto na dzień [...] r. W przesłuchaniu A. J. skarżący wziął udział. Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 190 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niedoręczenie zawiadomienia o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadków, organ wskazał, że zgodnie z art. 145 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Również zarzut dotyczący niemożności skontaktowania się pełnomocnika ze stroną w celu udzielenia w terminu trzech dni dodatkowych wyjaśnień, organ uznał za bezpodstawny. Organ stwierdził, że rzeczywiście wyznaczony trzydniowy termin był terminem, który obiektywnie można uznać za krótki, jednakże pełnomocnik skarżącego otrzymał wezwanie w dniu [...] r., a odpowiedź skierowana została dopiero w piśmie nadanym dnia [...] r. W odpowiedzi tej zawarty został wniosek o dalsze przedłużenie trzydniowego terminu. Trudno więc uznać, iż prawie 20 dni było okresem niewystarczającym dla skontaktowania się ze stroną i pozyskania stosownych informacji. Natomiast fakt wydania postanowienia w sprawie wyznaczenia siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się co do zebranego materiału dowodowego w dniu [...] ]r., a więc przed odbiorem omawianego wezwania, organ uznał za przedwczesny, jednakże fakt ten, zdaniem organu, nie naruszył uprawnień strony do czynnego uczestniczenia w postępowaniu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Skarżący zarzucił, że Dyrektor Izby Skarbowej błędnie zastosował i dokonał wadliwej interpretacji art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zaskarżonej decyzji zarzucił także naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w szczególności nieprzeprowadzenie całości wnioskowanych dowodów w postaci przesłuchania w charakterze świadka H. W. na okoliczność zawarcia umowy z dnia [...] r. oraz powierzenia skarżącemu oraz jego małżonce A. J. kwoty [...] euro. Strona podniosła także zarzut braku uzasadnienia, jakie okoliczności wskazują na dokonywanie wydatków w 2007 r. wyłącznie ze środków należących do skarżącego, przy całkowitym pominięciu okoliczności pozostawania w 2007 r. w związku konkubenckim z A. J. W tym zakresie strona zarzuciła pominięcie faktu wspólnego zamieszkiwania i utrzymania, które było finansowane głównie ze środków pochodzących z prowadzonej przez konkubinę działalności gospodarczej. Skarżący zarzucił także pominięcie okoliczności otrzymania środków finansowych tytułem umowy z dnia [...] r. zawartej z H. W. Nie zgodził się z uzasadnieniem zaskarżonej decyzji, które jest jego zdaniem lakoniczne, przez co uniemożliwia polemikę oraz merytoryczną kontrolę decyzji. Dodatkowo skarżący zarzucił naruszenie art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez uniemożliwienie mu wzięcia czynnego udziału w czynnościach dowodowych, pozbawienie możliwości zadawania pytań i składania oświadczeń do protokołu odnośnie każdego z przeprowadzonych dowodów. W tym zakresie podniósł, że nie uwzględniono przedłożonej do akt sprawy dokumentacji lekarskiej, w świetle której, stan jego zdrowia uniemożliwiał mu branie czynnego udziału w czynnościach kontrolnych. Jednocześnie, zdaniem strony, doszło do naruszenia art. 190 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez naruszenie terminu przy doręczaniu zawiadomień o miejscu, i terminie przeprowadzenia poszczególnych dowodów z zeznań świadków, które winny być doręczane przynajmniej na 7 dni przed terminem przeprowadzenia dowodu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych do źródeł przychodów ustawodawca zaliczył "inne źródła". W art. 20 ust. 1 tej ustawy za przychody pochodzące z "innych źródeł" wymienił między innymi przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu. Jednocześnie w ust. 3 tego przepisu określił sposób ustalenia wysokości wymienionych przychodów. Stosownie do jego treści wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach ustala się przyjmując za podstawę sumę poniesionych w roku podatkowym wydatków i wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych, nie znajdujących pokrycia w już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania źródłach przychodów i posiadanych przedtem zasobach majątkowych. Z kolei stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy podatkowej, przychodów ze źródeł nieujawnionych nie łączy się z przychodami z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu. W orzecznictwie oraz w piśmiennictwie wskazuje się, że opodatkowanie w sytuacji, o której mowa w tym przepisie, następuje na podstawie znamion zewnętrznych, tj. wydatków świadczących o położeniu ekonomicznym podatnika. Organ podatkowy ma zatem prawo porównać wielkość wydatków poniesionych przez podatnika w ciągu danego roku podatkowego i odnieść ją do wartości opodatkowanych bądź zwolnionych od podatków zasobów finansowych, jakie zgromadził w tym roku, oraz zasobów zgromadzonych wcześniej, czyli przed analizowanym rokiem podatkowym. Jeżeli w wyniku takiego porównania zostanie ustalone, że poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych, organ podatkowy ma prawo przyjąć, że podatnik osiągnął przychody ze źródeł, których nie ujawnił (wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2000r., I SA/Ka 960/98). W orzecznictwie sądowym wykształciła się linia, zgodnie z którą, jeżeli w postępowaniu dotyczącym dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach (np. wyrok NSA z dnia 31 lipca 2001 r., III SA 643/00; wyrok NSA z dnia 2 października 2002 r., I SA/Ka 793/01; wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2005 r., FSK 2350/04). Podobny pogląd jest prezentowany w literaturze przedmiotu (np. P. Pietrasz, Opodatkowanie dochodów nieujawnionych, Warszawa 2007, s.192). Przeprowadzone postępowanie podatkowe ujawniło nadwyżkę wydatków nad wartością zgromadzonego przez K. J. mienia w 2007 r. w wysokości [...] zł, w związku z czym podatek wyniósł [...] zł. Nie zgadzając się z ustaleniami organów podatkowych podatnik zarzucił w skardze organom podatkowym błędne ustalenia faktyczne poprzez niezaliczenie do dochodów kwoty [...] euro otrzymanej od H. W. Odnosząc się do tego zarzuty należy zauważyć, że skarżący przedłożył umowę, z której wynika w dniu [...] r. została zawarta umowa między H. W. a A. W. (po zawarciu w 2008 r. związku małżeńskiego - J.) i K. J., na mocy której H. W. (brat A. W.), przebywający w I., przekazał wyżej wymienionym kwotę [...] euro. W umowie tej, określając strony, wskazano, że A. W. zamieszkuje przy ul. [...] w I. oraz legitymuje się dowodem osobistym o numerze [...] , zaś K. J. zamieszkuje przy ul. [...] w I. i legitymuje się dowodem osobistym o numerze [...]. Organ I instancji ustalił jednak, na podstawie danych z bazy Wojewódzkiej Ewidencji Ludności, że pod wskazanym adresem skarżący został zameldowany z dniem [...] r., natomiast A. J. z dniem [...] r. Podobne nieścisłości wystąpiły w odniesieniu do danych dotyczących dowodów osobistych. Dowód osobisty o numerze [...] został wydany skarżącemu w dniu [...] r., natomiast A. J. dowód osobisty o numerze [...] - w dniu [...] ]r. W [...] r. A. W. legitymowała się dowodem [...], a K. J. – [...]. W tym czasie obydwoje byli zameldowani w I., ul. [...]. W konsekwencji, jak trafnie zauważył Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B., przedmiotowa umowa nie mogła być zawarta we wskazanej w niej dacie, tj. w dniu [...] r. Ponadto, mimo wezwania organu skarbowego strona nie przedłożyła żadnych innych dokumentów wiążących się z otrzymaną kwotą. Należy także zauważyć, że w trakcie przesłuchania w dniu [...] r. A. J. zeznała, że otrzymane od H. W. pieniądze były kilkakrotnie wymieniane w kantorze w I., lecz nie przedstawiła dokumentów potwierdzających te wymiany. Nie pamiętała także, który to był kantor, jak i dat wymiany. Zasadnie organ podatkowy wskazał także na sprzeczności w zeznaniach (wyjaśnieniach) A. J. i K. J. co do sposobu wykorzystania przedmiotowych pieniędzy. A. J. zeznała, że część tych środków wykorzystała w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, natomiast K. J. wyjaśnił, że w całości spożytkował te pieniądze na zakup składników majątkowych w 2007 r. Charakterystyczne jest również to, że na fakt otrzymania wskazanej sumy pieniędzy strona powołała się dopiero po doręczeniu jej protokołu z dnia [...] r. w którym wyliczono wysokość podatku od źródeł nieujawnionych. W informacji o uzyskanych dochodach z dnia [...] r. skarżący nie wykazał, że otrzymał środki pieniężne od H. W. W świetle powyższych okoliczności organy podatkowe zasadnie zakwestionowały wiarygodność umowy z dnia [...] r. Wprawdzie w trakcie kolejnego przesłuchania w dniu [...] r. A. J. zeznała, że w 2008 r. doszło do spisania wcześniej zawartej umowy, jednakże, jak trafnie zauważył organ odwoławczy, zeznanie to stanowi próbę dostosowania się do aktualnego etapu postępowania. W tym kontekście nie budzi także zastrzeżeń odmowa przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka H. W. Zgodnie z art. 188 Ordynacji podatkowej żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Wyraźnego podkreślenia wymaga, że organy podatkowe nie mają obowiązku dopuszczenia każdego dowodu proponowanego przez stronę, jeżeli dla prawidłowego ustalenia stanu faktycznego adekwatne i wystarczające są inne dowody zebrane w toku postępowania ( por. wyrok NSA z dnia 20 stycznia 2010 r., II FSK 1313/08, wyrok NSA z dnia 19 października 2010 r., I GSK 1187/08). W rozpatrywanej sprawie organy podatkowe zebrały przekonywujące dowody podważające fakt zawarcia umowy z dnia [...] r. Ponadto, stawienie się wskazanego świadka nie byłoby możliwe, ponieważ, jak stwierdziła A. J. w trakcie przesłuchania w dniu [...] r., jej brat przebywa za granicą i nawet okazjonalnie nie przyjeżdża do Polski. Za bezzasadny natomiast należy uznać zarzut braku przesłuchania A. J., gdyż została ona przesłuchania w toku postępowania odwoławczego w dniu [...] r. i pełnomocnik skarżącego, obecny w trakcie przesłuchania, mógł zadawać wyżej wymienionej odpowiednie pytania. W skardze strona zarzuca również, że organy podatkowe nie uwzględniły faktu, że w 2007 r. A. W. i K. J. pozostawali w związki konkubenckim i środki na utrzymanie pochodziły głównie z dochodów z prowadzonej przez A. W. działalności gospodarczej. W ocenie Sądu zarzut ten jest bezpodstawny. Należy zauważyć, że w trakcie przesłuchania w dniu [...] r. A. J. zeznała, że na początku 2007 r. posiadała w gotówce kwotę [...] zł, stanowiących oszczędności, które przechowywała w domu. Środki te miały pochodzić z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. W celu ustalenia sytuacji majątkowej A. J. organ I instancji dokonał analizy złożonych przez nią zeznań podatkowych (k. 344 akt administracyjnych). Z analizy tej wynika, że od momentu rozpoczęcia działalności gospodarczej w 2004 r. do 2006 r. dochód (przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodów, zaliczki na podatek dochodowy, składki na ubezpieczenie społeczne oraz składki na ubezpieczenie zdrowotne) jaki miała do dyspozycji A. W. wynosił łącznie [...]. Skarżący miał możliwość zapoznania się z tą analizą. Postanowieniem z dnia [...] r. został wyznaczony stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Skarżący nie zgłosił żadnych zastrzeżeń. Dodatkowo zeznaniom o posiadaniu na koniec 2006 r. znacznych środków finansowych przeczy fakt, że w dniu [...] r. K. J. i A. W. zawarli umowę kredytu mieszkaniowego na kwotę [...] zł. Zasadnie też organ odwoławczy wskazał na nieracjonalność przechowywania tak znacznych środków pieniężnych poza systemem instytucji finansowych. Rzecz jasna nie ma obowiązku przechowywania oszczędności w instytucjach finansowych, jednakże dla bezpieczeństwa lokowania i przechowywania oszczędności możliwość korzystania z ofert instytucji finansowych jest powszechnie wykorzystywana. Zdaniem Sądu, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza zasadność dokonanych przez organy skarbowe ustaleń. Przedstawiona przez organy obu instancji ocena materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. W sposób wszechstronny organy te rozważyły zebrane dowody, uwzględniły wszystkie okoliczności mające znaczenia dla oceny ich mocy i wiarygodności. Z analizy materiału dowodowego wyciągnęły spójne wnioski, które powiązały w logiczną całość. Organy podatkowe nie naruszyły art. 122, art. 187 § 1 i art. 188 Ordynacji podatkowej. Nie doszło również do naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez uniemożliwienie skarżącemu czynnego udziału w czynnościach dowodowych i nieuwzględnienie przedłożonej przez stronę dokumentacji medycznej. Do akt sprawy strona przedłożyła jedynie zaświadczenie z dnia [...] r. ze Szpitala Uniwersyteckiego w B., z którego wynika, że skarżący w dniu [...] r. został przyjęty na Oddział Otolaryngologii i Chirurgii Szczękowej i nadal tam przebywa. Żadna inna dokumentacja dotycząca stany zdrowia strony nie została przedłożona. Organ I instancji brał pod uwagę stan zdrowia K. J. przy dokonywaniu czynności procesowych, w szczególności przy wyznaczaniu terminu przesłuchania A. J., o czym świadczą adnotacje z dnia [...] i [...] r. (k. 256 i 270 i akt administracyjnych). Skarżący uczestniczył w przesłuchaniu swojej żony. Nie można się zgodzić też z twierdzeniem, że strona miała zbyt mało czasu na złożenie wyjaśnień i przedłożenie dokumentów żądanych w piśmie z dnia [...] r. Wezwanie z dnia [...] r. zostało doręczone osobie uprawnionej do odbioru korespondencji w dniu [...] r. W terminie wskazanym w wezwaniu nie udzielono żadnej odpowiedzi. Dopiero w piśmie wysłanym do Urzędu Kontroli Skarbowej w B. w dniu [...] r. pełnomocnik stwierdził, że wyznaczony trzydniowy termin był zbyt krótki, aby mógł spotkać się ze swoim mocodawcą oraz zebrać i przekazać żądane dokumenty. Należy jednak zauważyć, że faktycznie na udzielenie żądanych wyjaśnień, zebranie oraz przekazania stosownych dokumentów pełnomocnik skarżącego nie miał 3 dni, lecz 19 dni, gdyż tyle czasu upłynęło od dnia doręczenia wezwania z dnia [...] r. do dnia wysłania przez pełnomocnika w dniu [...] r. pisma o zakreślenie dodatkowego terminu. Natomiast fakt wydania postanowienia w sprawie wyznaczenia siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w dniu [...] r., a więc przed odbiorem wezwania z dnia [...] r., może być uznany za przedwczesny. Jednakże, w ocenie Sądu, uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy. Omawiany zarzut dotyczy postępowania przed organem I instancji i nawet w sytuacji uznania go za zasadny, trudno byłoby przyjąć, wobec zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu przed organem II instancji, że stanowi on podstawę do uchyleniem zaskarżonej decyzji. W świetle powyższych wywodów nie można też przyjąć, że organ podatkowy błędnie zastosował art. 20 ust. 1 i 3 oraz art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji. L. Kleczkowski D. Dudra I. Najda – Ossowska