I SA/Bd 83/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska sędzia WSA Mirella Łent (spr) Protokolant starszy sekretarz sądowy Joanna Synakiewicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 maja 2010r. sprawy ze skargi J. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpoznania oddala skargę Zaskarżonym postanowieniem, Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w T. z dnia [...]r. w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku z dnia [...]r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym na okoliczność złożonej dnia [...]r. korekty deklaracji PIT-4R za 2008 rok W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ powołał następujący stan faktyczny: w dniu 5 czerwca 2009r. wpłynął do [...] Urzędu Skarbowego w T. wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym PIT-4R za 2008 rok, podpisany przez doradcę podatkowego M. D., w którym wskazano, iż pełnomocnictwo znajduje się w aktach urzędu. Ponieważ do przedmiotowego wniosku nie dołączono pełnomocnictwa, organ podatkowy wezwał M. D. o dołączenie oryginału pełnomocnictwa lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa do reprezentowania strony w tej sprawie. Wezwanie to pozostało bez odpowiedzi. W związku z powyższym pismem z dnia 24 lipca 2009r. wezwano podatnika do uzupełnienia wniosku z dnia [...]r. o podpis. Z uwagi na niewykonanie wezwania i brak podpisu podatnika na przedmiotowym wniosku, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w T. postanowieniem z dnia [...]r. pozostawił go bez rozpatrzenia. Pismem z dnia [...]r. M. D. - doradca podatkowy, wskazując, iż działa w imieniu strony złożył zażalenie na powyższe postanowienie, do którego także nie załączył pełnomocnictwa. W treści zażalenia zarzucił naruszenie art. 137 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej O.p.) oraz wniósł o uchylenie postanowienia w całości. W uzasadnieniu ponownie wskazał, że w organie znajduje się opłacone pełnomocnictwo złożone w dniu [...]r., które w świetle prawa jest także skuteczne do wniosku z dnia [...]r., gdyż pełnomocnik nie zawsze jest zobowiązany do składania oryginału lub odpisu dokumentu do każdej toczącej się sprawy, a tym samym uiszczać opłaty skarbowej. Jeśli znajduje się ono w aktach organu, wystarcza powołanie się przez pełnomocnika na ten fakt. Na potwierdzenie stanowiska powołano wyrok NSA sygn. akt II FSK 128/05 oraz WSA w Warszawie sygn. akt III SAlWa 98/09. Z uwagi, że zażalenie z dnia [...]r. nie spełniało wymogów określonych przepisami prawa Dyrektor Izby Skarbowej wezwał M. D. do przedstawienia pełnomocnictwa - stosownie do art. 169 § 1 O.p. W wyznaczonym terminie dostarczono pełnomocnictwo wraz z dowodem opłaty skarbowej. Ustosunkowując się do przedstawionych zarzutów Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że stosownie do art. 136 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Gdy strona działa przez pełnomocnika, to skuteczność jego czynności zależy od ich potwierdzenia przez podmiot, w imieniu którego działa. Zdaniem organu odwoławczego pełnomocnictwo wywiera skutki procesowe dopiero wówczas, gdy zostało złożone w trybie art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, a więc poprzez złożenie go przez pełnomocnika do akt danej sprawy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej powoływanie się na pełnomocnictwo ogólne złożone przez stronę wcześniej nie jest skuteczne, gdyż czym innym jest zakres pełnomocnictwa, a czym innym wykorzystanie tak sformułowanego umocowania w konkretnej sprawie. W ocenie organu musi być spełniony warunek, iż wyraźną wolą strony jest posłużenie się pełnomocnictwem przy wniesieniu danej sprawy. Złożenie dokumentu pełnomocnictwa lub jego urzędowo uwierzytelnionego odpisu jest warunkiem, który przesądza, że strona dokonuje wyboru, aby była reprezentowana przez ustanowionego pełnomocnika. Wykorzystanie zaś przez organ podatkowy wcześniej złożonego w tym organie pełnomocnictwa oznaczałoby, że organ decyduje za stronę o sposobie jej reprezentacji. Organ podkreślił, że żądanie wypełnienia obowiązku nałożonego na pełnomocnika strony w art. 137 § 3 O.p. nie stanowi podważenia pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika, a jedynie zawiera wymóg dołączenia go do akt konkretnej sprawy. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej skoro wniosek z dnia [...]r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym na okoliczność złożonej dnia [...]r. korekty deklaracji PIT-4R za 2008 rok dotknięty był brakiem formalnym, który w wyznaczonym terminie nie został usunięty, to zaistniały przesłanki do zastosowania przez organ pierwszej instancji art. 169 § 1 i § 4 O.p. Na potwierdzenie swojego stanowiska organ odwoławczy przytoczył wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 2008 r. sygn. akt II FSK 128/08 oraz wyrok WSA w Gliwicach z dnia 17 czerwca 2009r. sygn. akt I SA/Gl 293/09. Niezgadzając się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego pełnomocnik strony wniósł na nie skargę, w której zarzucił postanowieniom obu instancji naruszenie art. 136 i 137 § 3 O.p. oraz wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. W uzasadnieniu skargi przedstawiono dotychczasowy przebieg postępowania i podkreślono, że pełnomocnictwo w przedmiotowej sprawie zostało udzielone i złożone skutecznie. Skarżący podkreślił, że nie jest wiadomo, na jakiej podstawie prawnej organ odwoławczy wywiódł, iż "powoływanie się na pełnomocnictwo ogólne złożone przez stronę wcześniej nie jest skuteczne. Czym innym jest bowiem zakres pełnomocnictwa, a czym innym wykorzystanie tak sformułowanego umocowania w konkretnej sprawie. Musi być spełniony warunek, iż wyraźną wolą strony jest posłużenie się pełnomocnictwem przy wniesieniu danej sprawy". Zdaniem strony adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Tym samym powyższe stwierdzenie jest chybione, ponieważ wola strony, występującej z wnioskiem do organu podatkowego, reprezentowana jest przez umocowanego pełnomocnika. Zarzucono organowi odwoławczemu, że nie zapoznał się z treścią pełnomocnictwa, które zdaniem skarżącego nie jest pełnomocnictwem ogólnym, a szczególnym, zatem określającym zakres uprawnień pełnomocnika do reprezentowania podatnika. Ponadto strona skarżąca stwierdziła, że powołanie się przez organ odwoławczy na wyrok NSA z 11 kwietnia 2008r. sygn. akt II FSK 128/08 jest zbyt formalne, ponieważ orzeczenie powyższe dotyczy innego stanu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego z punktu widzenia jego legalności, tj. zgodności tego postanowienia z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wynika, że zaskarżone postanowienie winno ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, iż postanowienie to nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym jego uchylenie. Spór w przedmiotowej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy organy podatkowe zasadnie wezwały pełnomocnika skarżącego do przedstawienia pełnomocnictwa w sytuacji, gdy takie pełnomocnictwo przedłożył on organowi już wcześniej. Podstawę prawną rozstrzygnięcia organów podatkowych stanowił art. 169 Ordynacji podatkowej. Artykuł ten w § 1 przewiduje, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia, zgodnie zaś z § 4 tego artykułu organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie. Zgodnie z art. 136 Ordynacji podatkowej strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Stosownie do art. 137 § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa. Odpowiedni zapis zawarto także w art. 41 ust. 3 ustawy z dnia 5 lipca 1996r. o doradztwie podatkowym (j.t. Dz.U. z 2008r. Nr 73, poz. 443). Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 4 czerwca 2009r. pełnomocnik skarżącego – doradca podatkowy M. D. zwrócił się do Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w T. o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym w związku ze złożeniem korekty deklaracji PIT-4R. Ponieważ pełnomocnik nie załączył do wniosku oryginału lub uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa, organ wezwał pełnomocnika do jego przedłożenia. W odpowiedzi Pełnomocnik poinformował, że opłacone pełnomocnictwo do reprezentowania podatnika – J. T. zostało złożone do akt [...] Urzędu Skarbowego w T. w dniu [...]r. Zdaniem pełnomocnika fakt posiadania pełnomocnictwa jest niewątpliwy i znany organowi z urzędu (k. nr 13 akt administracyjnych). Na rozprawie w dniu [...]r. Przewodniczący [...] Oddziału Doradców Podatkowych, dopuszczony postanowieniem WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2010r. do udziału w sprawie w charakterze uczestnika postępowania, podniósł, że wskazanie na pełnomocnictwo ogólne jest wystarczające i wyczerpuje treść art. 137 Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu nie można podzielić stanowiska strony, prawidłowy natomiast jest pogląd organów podatkowych. Dla przyjęcia, że strona działa przez pełnomocnika konieczne jest, w świetle art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, dołączenie do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Tylko wówczas można bowiem przyjąć, że pełnomocnik jest skutecznie umocowany do działania w imieniu mandanta. Do czasu zaś złożenia do akt pełnomocnictwa - zgodnie z wymogiem określonym w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej - uznać należy, że strona nie działa przez pełnomocnika. Nie można podzielić poglądu strony, iż dla skutecznego umocowania pełnomocnika w rozpoznawanej sprawie wystarczyło złożenie pełnomocnictwa do akt [...] Urzędu Skarbowego w T. Czym innym jest bowiem udzielenie pełnomocnictwa ogólnego, które obejmuje teoretycznie sprawy, które zostaną wszczęte w przyszłości, a czym innym wykazanie w konkretnej sprawie, że pełnomocnik został ustanowiony. Dla takiego wykazania konieczne jest – jak stwierdzono wyżej - złożenie co najmniej uwierzytelnionego odpisu udzielonego pełnomocnictwa do akt danego, konkretnego postępowania. Dopiero od tego momentu pełnomocnik wstępuje do sprawy jako reprezentant strony, z wszystkimi towarzyszącymi temu wstąpieniu konsekwencjami - w tym obowiązkiem doręczania pełnomocnikowi (a nie stronie) pism w toku postępowania w myśl art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej. Organ nie ma obowiązku podejmowania poszukiwań i sprawdzania, czy ewentualnie w innym postępowaniu zostało przedłożone już pełnomocnictwo. Nadto podkreślić należy, iż to nie do organu należy decydowanie, czy w danym postępowaniu strona wyraża wolę bycia zastępowaną przez pełnomocnika - wyrazem takiej woli jest każdorazowo (tj. w każdym postępowaniu) przedłożenie do akt danej sprawy dokumentu pełnomocnictwa. Zauważyć też trzeba, iż skoro art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej mówi o aktach, to niewątpliwie chodzi o akta postępowania podatkowego, które zakłada się od chwili wszczęcia tego postępowania, a nie przed jego wszczęciem. Postępowanie nie może toczyć się przed jego wszczęciem, a zatem nie ma wówczas akt sprawy, do których pełnomocnik mógłby złożyć pełnomocnictwo (czy jego uwierzytelniony odpis). Stąd też przyjąć należy, iż pełnomocnictwo ogólne złożone do akt organu podatkowego nie stanowi wypełnienia wymogu z art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej. Rzeczą organu jest weryfikacja przedłożonego pełnomocnictwa z punktu widzenia tego, czy zawiera ono umocowanie do działania w sprawie, organ nie ma jednak podstaw prawnych do zastąpienia pełnomocnika w realizacji obowiązku wynikającego z art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, ponieważ jest to ewidentnie obowiązek pełnomocnika. Dokument pełnomocnictwa powinien był trafić do akt rozpatrywanej sprawy jako wyraz woli strony działania w tej konkretnej sprawie za pośrednictwem pełnomocnika i dowód umocowania konkretnej osoby w takim właśnie charakterze. Organ musi mieć na uwadze przede wszystkim zapewnienie stronie możliwości czynnego uczestniczenia w postępowaniu. To w gestii strony leży bowiem określenie tego, do jakich konkretnie prowadzonych spraw zgłasza udział pełnomocnika (nawet stale dla niej umocowanego), a w których sprawach potrzeby takiej nie dostrzega. Stąd też nawet najbardziej uzasadnione przekonanie organu, że określona osoba jest pełnomocnikiem strony musi ustąpić przed obowiązkiem upewnienia się w sposób niepozostawiający wątpliwości, iż tak jest w istocie. Stwierdzić bowiem trzeba, iż posłużenie się przez organ pełnomocnictwem złożonym na potrzeby innego postępowania, naraża organ w aktualnie prowadzonym postępowaniu na zarzut pozbawienia strony czynnego udziału w postępowaniu. Podobne stanowisko jest szeroko reprezentowane w orzecznictwie sądów administracyjnych - np. wyroki NSA: z dnia 11 kwietnia 2008 r., II FSK 128/08, z dnia 24 października 2007 r., II FSK 1217/06, z dnia 30 kwietnia 2009 r., I FSK 131/09, wyroki WSA w Warszawie - z dnia 27 czerwca 2008 r., III SA/Wa 2189/07, z dnia 15 kwietnia 2008 r., III SA/Wa 56/08, z dnia 15 stycznia 2008 r., V SA/Wa 2232/07, z dnia 6 listopada 2007 r., III SA/Wa 1604/07, wyrok WSA w Opolu z dnia 30 lipca 2008 r., I SA/Op 135/08, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 13 stycznia 2010 r., I SA/Ol 765/09. Poglądy prezentowane w powołanych orzeczeniach Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w pełni podziela. W konsekwencji organ zasadnie wezwał pełnomocnika do usunięcia braku formalnego w postaci nieprzedłożenia pełnomocnictwa i wobec upływu wyznaczonego terminu pozostawił wniosek skarżącego bez rozpoznania na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej. Sąd odmówił połączenia, na podstawie art. 111 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy I SA/Bd 118/10 i I SA/Bd 119/10 ze sprawą I SA/Bd 83/10 do wspólnego rozpoznania z uwagi na częściowy brak związku tych spraw ze sobą. Sąd dopuścił w charakterze uczestnika postępowania Krajową Izbę Doradców Podatkowych w Warszawie uznając, że zostały spełnione przesłanki określone w art. 33 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270) orzeczono jak w sentencji.