I SA/Bd 886/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Izabela Najda – Ossowska (spr.) Sędzia WSA Mirella Łent Protokolant Asystent Sędziego Maciej Stępień po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 listopada 2014 r. sprawy ze skargi J. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w T. na rzecz J. S. kwotę 3.062,00 zł (trzy tysiące sześćdziesiąt dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] określającą J. S. (skarżącemu) kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 82.541 PLN, stwierdzając że powodem jego powstania było niewykonanie przez stronę jednego z obowiązków wynikających z zastosowania procedury celnej dopuszczenia towaru do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie. 2. Skutkiem powyższego rozstrzygnięcia Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z [...] określił prawidłową kwotę podatku od towarów i usług należnego z tytułu importu towaru w postaci samolotu cywilnego [...] nr seryjny [...], wobec którego w dniu [...] powstał dług celny w przywozie. 3. W odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie art. 122, 187 § 1 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2005r nr 8 poz.60 ze zm. dalej O.p.) przez przekroczenie zakresu swobodnej oceny dowodów polegające na bezpodstawnym przyjęciu, że powstał dług celny i tym samym obowiązek podatkowy. 4. Rozstrzygając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Celnej w T. zaskarżoną decyzją z [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji określającą kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru. W uzasadnieniu powołał art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm. dalej ustawa o VAT) wskazując, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega import towarów. 5. Odnosząc się do argumentacji odwołania dotyczącej powstania długu celnego, organ odwoławczy wyjaśnił, że kwestię tą rozstrzygnięto w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] określającej prawidłową kwotę długu celnego podlegającą retrospektywnemu zaksięgowaniu, którą utrzymał w mocy Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z dnia [...]. Konsekwencją dokonanych decyzją Naczelnika Urzędu Celnego z [...] zmian w zakresie należności celnych, zmianie uległy podstawy opodatkowania. W konsekwencji należało kwotę podatku od towarów i usług określić w prawidłowej wysokości. Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że kwestionowanie ustaleń dotyczących powstania długu celnego kwestionować można jedynie w trybie wynikającym z przepisów celnych. Ponieważ wielkość ta określona została ostatecznym orzeczeniem uprawnionego do orzekania w tej materii organu celnego, to rozstrzygnięcie podjęte w tej sprawie staje się wiążące dopóty, dopóki orzeczenie zawierające to ustalenie nie zostanie wyeliminowane z obrotu prawnego, a to z kolei oznacza, że "sprawa celna" dotycząca długu celnego nie może być tożsama ze "sprawą podatkową" dotyczącą podatku od towarów i usług. 6. W skardze do sądu administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając naruszenie art. 122, 187 § 1 i 191 O.p. przez przekroczenie zakresu swobodnej oceny dowodów, polegające na bezpodstawnym przyjęciu, iż powstał dług celny i tym samym powstał obowiązek podatkowy. W uzasadnieniu skarżący stwierdził, że kwestia, czy powstał dług celny wobec samolotu [...], nr seryjny [...], pozostaje nierozstrzygnięta. Wprawdzie decyzja Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stwierdzająca powstanie długu celnego jest ostateczna w postępowaniu podatkowym, niemniej została zaskarżona do sądu. 7. Zdaniem skarżącego organ z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów uznał, że dokonując sprzedaży samolotu podatnik utracił władztwo nad towarem i tym samym naruszył warunki pozwolenia na stosowanie procedury celnej swobodnego obrotu z końcowym przeznaczeniem. Warunki udzielonego pozwolenia nie zostały złamane, gdyż mimo, że skarżący nie jest już właścicielem towaru, to jest jego posiadaczem z uwagi na fakt oddania samolotu w leasing firmie jego żony, czemu służyła umowa leasingu zawarta [...], a więc na długo przed uzyskaniem pozwolenia na stosowanie procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu z końcowym przeznaczeniem i na długo przed dokonaniem zgłoszenia celnego. Co istotne, skarżący był pełnomocnikiem firmy leasingowej w postępowaniu prowadzącym do rejestracji samolotu w Urzędzie Lotnictwa Cywilnego, a ze świadectwa rejestracji wynika, że właścicielem jest firma leasingowa, ale operatorem - firma jego żony. Co więcej, z Zamówienia nr [...] z dnia [...] r. stanowiącego załącznik do umowy leasingu z dnia [...] wynika, że przedmiot umowy (samolot) będzie dostarczony bezpośrednio do korzystającego, tj. żony skarżącego. Mimo zawarcia umowy sprzedaży skarżący pozostał posiadaczem i jedynym faktycznym użytkownikiem samolotu. Firma leasingowa nigdy nie była posiadaczem czy użytkownikiem samolotu, Na poparcie swojej argumentacji skarżący powołał się na wyrok WSA w Warszawie z 17 stycznia 2012r. sygn. akt V SA/Wa 2022/11. Podniósł, że twierdzenie jakoby żona była "innym, trzecim podmiotem" dowodzi nieznajomości przez organ podstawowych zasad prawa rodzinnego. 8. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 9. Skarga jest zasadna. W tym miejscu należy wskazać, że sąd administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt.1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r, poz. 270 ze zm. dalej ustawa p.p.s.a.) uchyla decyzję, kiedy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 10. Analizując przepisy, które miały zastosowanie w sprawie należy wskazać na art. 5 ust 1 pkt 3 ustawy o VAT zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Na podstawie art. 19 ust. 7 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w imporcie powstaje z chwilą powstania długu celnego, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9. Podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło (art. 29 ust 13 ustawy o VAT). Kwestie związane z określeniem kwoty długu celnego, które są istotne dla wymiaru podatku od towarów i usług, rozstrzygane są w odrębnym trybie przez organy celne. 11. Stan faktyczny w sprawie nie był sporny i w istotnych dla rozstrzygnięcia okolicznościach sprowadzał się do ustalenia, że skarżący działający pod firmą Firma Handlowa J. w dniu [...]r. wystąpił do Naczelnika Urzędu Celnego w B. o udzielenie pozwolenia na stosowanie procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie towaru w postaci samolotu cywilnego [...] nr seryjny [...]. Organ [...] wydał zgodnie z wnioskiem decyzję stanowiącą pozwolenie na stosownie procedury dopuszczenia do swobodnego obrotu z końcowym przeznaczeniem. 12. Po przeprowadzeniu postępowania w przedmiocie uregulowania sytuacji prawnej przedmiotowego towaru, decyzją z [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził, że przedmiotowy samolot został usunięty spod dozoru celnego w dniu [...] i powstał dług celny w wysokości 82.541 zł. Wskutek wniesionego odwołania Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej podstawy prawnej i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy, natomiast w pozostałym zakresie utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W wyniku skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, Sąd ten wyrokiem z 25 czerwca 2013r. w sprawie I SA/Bd 350/13 uchylił zaskarżoną decyzję uznając, iż w sprawie doszło do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, ponieważ na etapie organu drugiej instancji doszło do zmiany podstawy prawnej orzeczenia. Z uwagi na treść wyroku Dyrektor Izby Celnej decyzją z [...] uchylił w całości decyzję organu I instancji z dnia [...] i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Po ponownym rozstrzygnięciu sprawy, organ I instancji, decyzją z [...] określił skarżącemu kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 82.541 PLN, stwierdzając, że powodem jego powstania było niewykonanie jednego z obowiązków wynikających z stosowania procedury celnej dopuszczenia towaru do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie. Decyzję tę utrzymał w mocy Dyrektor Izby Celnej w T. decyzją z [...]. 13. Konsekwencją wydanych decyzji w przedmiocie określenia wysokości kwoty długu celnego były decyzje w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług: Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] oraz Dyrektora Izby Celnej w T. z [...], będąca przedmiotem rozpoznania w ramach skargi w niniejszym postępowaniu. Wyrokiem z dnia [...], po rozpoznaniu skargi na decyzję w przedmiocie długu celnego Sąd uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z [...] w uznaniu, że organ nieprawidłowo ocenił kwestię naruszenia obowiązku wynikającego z zastosowania procedury celnej dopuszczenia towaru do swobodnego obrotu z zastosowaniem zerowej stawki celnej ze względu na końcowe przeznaczenie. Takie rozstrzygnięcie w przedmiocie długu celnego, będące swoistym prejudykatem dla rozstrzygnięcia o zobowiązaniu podatkowym w podatku od towarów i usług, determinowało także uchylenie zaskarżonej decyzji w tym podatku. 14. W skardze skarżący zawarł zarzuty, które w głównej mierze stanowią polemikę z zasadniczym dla sprawy rozstrzygnięciem, tj rozstrzygnięciem w zakresie długu celnego. Nie mogą być one analizowane w sprawie podatkowej. Jak wskazano to wyżej orzeczenie w zakresie podatku od towarów i usług stanowi w istocie pochodną decyzji organów celnych. Z uwagi na powyższe Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) oraz c) ustawy p.p.s.a. Za zasadne Sąd uznał zarzuty naruszenia art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p. oraz art. 191 O.p. w zakresie, w jakim organ dla wydania zaskarżonej decyzji nie poczynił jednoznacznych ustaleń stanowiących podstawę do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Za naruszenie prawa materialnego Sąd potraktował zastosowanie w stanie faktycznym sprawy art. 29 ust 14 ustawy o VAT. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy będzie musiał uwzględnić treść kolejnego rozstrzygnięcia w przedmiocie długu celnego z tytułu importu przedmiotowego samolotu; w zależności od tego rozstrzygnięcia będzie miał podstawy (bądź nie) do uwzględnienia w podstawie opodatkowania cła. 15. O kosztach postępowania w sprawie Sąd orzekł na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 1 ustawy p.p.s.a. przy uwzględnieniu § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. nr 163 poz. 1348).