II SA/Bd 1028/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Wichrowski Sędziowie sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz (spr.) sędzia WSA Elżbieta Piechowiak Protokolant asystent sędziego Jacek Grzegorzewski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi spółki T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w T. z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynami gry oddala skargę. II SA/Bd 1028/15 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] 2015 r., nr [...], Naczelnik Urzędu Celnego w [...], wymierzył Sp. z o.o. (skarżącej spółce), karę pieniężną w wysokości 12 000 zł z tytułu urządzania gier na automacie o nazwie [...] nr [...] poza kasynem gry, tj. w lokalu [...] w [...]. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że w wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Referatu Dozoru Urzędu Celnego w [...] w dniu [...] 2015 r. kontroli przestrzegania przepisów regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych ujawniono w określonym wyżej lokalu automat do gier. Przeprowadzono eksperyment, polegający na doświadczalnym odtworzeniu przebiegu dostępnych gier. Kontrolujący stwierdzili, że gry urządzane na tym automacie mają charakter komercyjny (udział w grze jest odpłatny) i losowy, gdyż tempo obrotu bębnów, a w konsekwencji szybkość przesuwania się umieszczonych na nich symboli graficznych czyni niemożliwym wytypowanie pożądanego układu symboli, a tym samym, również kształtowania wyniku gry w zależności od stopnia manualnej sprawności gracza, poziomu jego doświadczenia, umiejętności, spostrzegawczości i refleksu. Na podstawie powyższego organ wskazał, że na przedmiotowym automacie urządzane były gry o cechach określonych w definicji zamieszczonej w art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r., Nr 201, poz. 1540 ze zm.), zwanej dalej: "u.g.h.". Jak stwierdził organ, skarżąca spółka nie posiadała w dniu kontroli zezwolenia na działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier, ani też koncesji na prowadzenie kasyna gry. Ustalono ponadto, że działalność w przedmiocie urządzania gier prowadzona była poza kasynem gry, zaś urządzającym gry była skarżąca spółka, która jest w przedmiotowej sprawie podmiotem urządzającym gry poza kasynem gry w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy. Z uwagi na fakt, że podstawą do nałożenia kary pieniężnej na spółkę stanowiła ustawa o grach hazardowych, organ dokonał analizy charakteru przepisów zawartych w u.g.h., stwierdzając ich nietechniczny charakter, a w związku z tym konieczność ich zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Pismem z dnia [...] 2015 r. skarżąca spółka złożyła odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając jej naruszenie przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90 oraz art. 91 u.g.h. w zw. z art. 6 i 14 u.g.h. polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącej spółce kary pieniężnej mimo braku notyfikacji projektu u.g.h., wymaganej zgodnie z art. 8 ust. 1 i art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady, i w konsekwencji zastosowanie przepisów technicznych, które nie mogą być podstawą wymierzenia przedmiotowej kary w świetle wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r., a tym samym prowadzenie postępowania z naruszeniem art. 121 §1 i §2 Ordynacji podatkowej. Skarżąca zarzuciła ponadto decyzji I instancji naruszenie art. 2 Konstytucji RP w zw. z art. 89 u.g.h. oraz art. 24 i 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h. zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, zagrożony grzywną pieniężną i penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w zw. z art. 24 k.k.s. W odwołaniu skarżąca spółka zawarła wniosek o zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny pytania prawnego skierowanego przez WSA w Gliwicach w dniu 21 maja 2012 r. (sygn. akt II SA/Gl 1979/11), czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 u.g.h., w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialność za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107§ 4 k.k.s., są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Dyrektor Izby Celnej w [...], postanowieniem z dnia [...] 2015 r. odmówił zawieszenia postępowania w sprawie. Po rozpoznaniu odwołania skarżącej spółki, Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia [...] 2015 r., nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że podstawę prawną decyzji organu I instancji stanowił przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zgodnie z którym urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej, której wysokość określona została w ust. 2 pkt 2 powołanego przepisu ustawy. Wyjaśnił, że rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne oparte zostało na sporządzonym przez funkcjonariuszy celnych protokole z kontroli przedmiotowego automatu, na podstawie którego ustalono, iż gry na urządzeniu spełniają kryteria gier na automacie w rozumieniu przepisów ustawy o grach hazardowych, tj. zainstalowane na elektronicznym urządzeniu gry mają charakter losowy i komercyjny. Potwierdzając prawidłowość powyższych ustaleń organ doszedł do wniosku, iż zainstalowane na automacie gry mają charakter losowy, gdyż aktywność gracza ogranicza się jedynie do uruchomienia gry, co powoduje obrót bębnów, które zatrzymując się samoczynnie w przypadkowej konfiguracji; prowadzone gry mają charakter komercyjny, o czym świadczy fakt konieczności zakredytowania automatu określona kwotą w zamian za możliwość jej przeprowadzenia oraz okoliczność umieszczenia automatu w miejscu wykonywania działalności gospodarczej, co podniosło atrakcyjność lokalu i miało wpływ na zwiększenie obrotów. W ocenie organu odwoławczego zatrzymany automat do gier mieści się w zakresie definicji automatu do gier wymienionych przez ustawodawcę w art. 2 ust. 5 u.g.h. Organ przedstawił ponadto obszerną analizę charakteru właściwych przepisów ustawy o grach hazardowych pod względem ich ewentualnej techniczności w kontekście treści art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE i wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 oraz związanej z tym problematyki ewentualnej konieczności notyfikacji tych przepisów Komisji Europejskiej. Powołując liczne przykłady z orzecznictwa krajowego i wspólnotowego stwierdził, iż mające zastosowanie w sprawie przepisy u.g.h. nie są przepisami technicznymi w rozumieniu powołanej Dyrektywy, a przez to nie podlegają obowiązkowi notyfikacji i słusznie zostały zastosowane przez organ I instancji. W odniesieniu do zarzutu podwójnego ukarania za ten sam czyn w drodze sankcji karnoskarbowej z art. 107 § 1 k.k.s. oraz administracyjnej z art. 89 u.g.h. organ stwierdził, iż postępowanie karne skarbowe prowadzone jest wobec prezesa zarządu skarżącej spółki, jako osoby fizycznej, natomiast postępowanie w sprawie wymierzenia kary z art. 89 u.g.h. skierowane jest przeciw skarżącej spółki, będącej osobą prawną, w związku z czym nie zachodzi podnoszona przez skarżącą tożsamość karanego podmiotu, a zatem zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy spółka zarzuciła decyzji drugoinstancyjnej naruszenie: 1) przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art 90 ust. 1 i 2 oraz z art. 91 w związku z art. 14 u.g.h., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na bezpodstawnym wymierzeniu skarżącej kary pieniężnej, mimo braku notyfikacji projektu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, wymaganego przez art. 8 ust. 1 oraz art. 1 pkt 11 Dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r., ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego, zmienionej dyrektywą Rady 2006/96/WE z dnia 20 listopada 2006 r. (Dz. U. UE.L.98.204.37 ze zm.) i w konsekwencji zastosowanie w stosunku do skarżącej sankcji za urządzanie gier na automatach poza kasynami gry, w sytuacji gdy przepis sankcjonowany z art. 14 ust. 1 u.g.h., w świetle orzeczenia TSUE z dnia 19 lipca 2012r., w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 został wiążąco uznany za przepis techniczny, który wobec braku notyfikacji jest bezskuteczny i nie może być podstawą wymierzania kar wobec jednostek w oparciu o przepis sankcjonujący z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.; 2) przepisu art. 122 § 1 w związku z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez pominięcie przez organ w swoich ustaleniach istotnej okoliczności, tj. rozważenia uznania podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia za przepis techniczny w rozumieniu Dyrektywy 98/34 i skutków płynących z takiego zakwalifikowania tych przepisów, przy uwzględnieniu sprzężenia normy sankcjonowanej wyrażonej w art. 14 u.g.h. oraz normy sankcjonującej wyrażonej w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., a tym samym prowadzenia postępowania w sposób budzący wątpliwości skarżącej, tj. z naruszeniem art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej; 3) przepisu art. 2 Konstytucji RP w związku z art. 89 u.g.h. oraz art. 24 i art. 107 § 1 k.k.s. poprzez oparcie rozstrzygnięcia w sprawie na niekonstytucyjnym przepisie art. 89 u.g.h., zakładającym wymierzenie finansowej kary pieniężnej w stosunku do tych samych osób i za identycznie zdefiniowany czyn, co zagrożony grzywną pieniężną czyn penalizowany na gruncie art. 107 § 1 w związku z art. 24 k.k.s.; 4) przepisów art. 180 § 1 O.p. w zw. z art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz.U. 2009 r., Nr 168, poz. 1323 z późn. zm.), poprzez oparcie ustaleń m.in. na protokole z eksperymentu, odtworzenia możliwości gry, pomimo braku dowodów na okoliczność zgodności tego eksperymentu z powołanym wyżej przepisem. Spółka wniosła też o przedstawienie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy, na podstawie art. 193 Konstytucji RP, Trybunałowi Konstytucyjnemu pytania prawnego, czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o grach hazardowych w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tego samego podmiotu, za ten sam czyn kary pieniężnej i posiłkowej odpowiedzialności karnoskarbowej za przestępstwo skarbowe z art. 107 Kodeksu karnego skarbowego, są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Wniosła też o zawieszenie - na podstawie art. 124 § 1 pkt 5 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - postępowania sądowoadministracyjnego do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytania prawne Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, o wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Postanowieniem z dnia 5 stycznia 2016 r., Sąd odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia [...] 2016 r. skarżąca ponownie wniosła o zawieszenie postępowania do czasu wydania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej orzeczenia w sprawie C-303/15. We wniosku spółka przedstawiła dodatkowe, obszerne uzasadnienie dla uwzględnienia skargi, oparte o orzecznictwo krajowych i europejskich sądów i trybunałów. Na rozprawie przeprowadzonej w dniu 5 kwietnia 2016 r. Sąd oddalił zawarty w powyższym piśmie wniosek skarżącej spółki o zawieszenie postępowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Sprawując kontrolę legalności zaskarżonych decyzji administracyjnych wojewódzki sad administracyjny, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej "P.p.s.a."), rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując oceny w tak zakreślonych granicach stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza obowiązujących przepisów prawa materialnego ani procesowego, w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Przedmiot niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego stanowiła kontrola legalności decyzji organów celnych w przedmiocie wymierzenia skarżącej spółce kary pieniężnej za urządzanie gier na automacie, w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (dalej jako "u.g.h."), poza kasynem gry. Zgodnie z dyspozycją art. 3 u.g.h., urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. W myśl art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Zakres definicji legalnej pojęcia gry na automatach został poszerzony - z mocy art. 2 ust. 5 u.g.h. grami na automatach są bowiem także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. W podstawach faktycznych rozstrzygnięcia, na podstawie protokołu kontroli z dnia [...] 2015r. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że w lokalu [...] w [...] skarżąca spółka urządzała w celach komercyjnych gry na automacie [...], nr [...]. Niesporne w sprawie pozostaje, że urządzająca przedmiotowe gry skarżąca spółka nie posiadała w tym czasie jakiegokolwiek zezwolenia, koncesji na urządzanie gier hazardowych, a przedmiotowe urządzenie nie zostało w przepisanym trybie zarejestrowane. W trakcie kontroli, funkcjonariusze Urzędu Celnego przeprowadzili gry kontrolne w drodze eksperymentu, doświadczenia i odtworzenia możliwości gier. Czynności te pozwoliły na ustalenie sposobu działania urządzenia, dając podstawę do jego klasyfikacji jako automatu do gier podlegającego ustawie o grach hazardowych. Ustalono, że wynik gry jest niezależny od gracza, który jest pozbawiony możliwości wywierania jakiegokolwiek realnego wpływu na ich przebieg i wynik, który pozostaje poza sferą oddziaływania grającego i niezależny jest od jego zdolności psychomotorycznych, takich jak spostrzegawczość, refleks, zręczność, a także nabytych umiejętności, doświadczenia i stopnia wytrenowania. Jednym z głównych elementów sporu w niniejszej sprawie jest prawidłowość powyższego ustalenia faktycznego w kontekście dokonanej przez organy wykładni przepisów prawa materialnego, przy czym, wobec braku definicji legalnych wszystkich użytych, a istotnych dla oznaczenia zakresu woli ustawodawcy pojęć, należy przeprowadzić wykładnię językową, uzupełnioną wykładnią systemową wewnętrzną oraz wykładnią celowościową dyspozycji art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h.; użytym pojęciom nie nadano również - w języku prawniczym - jednoznacznego znaczenia. Zgodnie z przyjętymi w teorii prawa dyrektywami poznawczej fazy wykładni (por. B. Brzeziński: Podstawy wykładni prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk 2008; również M. Zieliński: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki, Warszawa 2008), przy braku definicji legalnej danego zwrotu języka prawnego oraz w sytuacji nienadania temu zwrotowi określonego (ugruntowanego) znaczenia w języku prawniczym, należy ustalić jego znaczenie na gruncie języka ogólnego (powszechnego, naturalnego). Zestawienie użytych w art. 2 ust. 3 u.g.h. i art. 2 ust. 5 u.g.h. zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do uprawnionego systemowo wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 u.g.h., poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 u.g.h. te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza), mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Innymi słowy - dominującym elementem gry musi być "losowość", rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu tej gry; elementy zręczności, wiedzy bądź umiejętności mogą występować jedynie jako elementy marginalne, ma ją bowiem cechować i dominować w niej losowość (nieprzewidywalność rezultatu oceniana z perspektywy grającego). Posiłkując się słownikami języka polskiego, jak uczynił to organ w uzasadnieniu skarżonej decyzji, należy stwierdzić, że stan rzeczy ma charakter "losowy", jeśli dotyczy zdarzeń, jest oparty na przypadkowym wyborze lub na losowaniu, zależny jest od losu (por. M.Bańko, Słownik języka polskiego, Warszawa 2007, tom 2, s. 424, M.Szymczak, Słownik języka polskiego, Warszawa 1988, tom 2, E. Sobol, Mały słownik języka polskiego, Warszawa 1994, s. 396). Wykładnia językowa zwrotu "charakter losowy", zawartego w art. 2 ust. 5 u.g.h., prowadzi zatem do wniosku, że uprawnione jest utożsamianie powyższego zwrotu języka prawnego nie tylko z sytuacją, w której wynik gry zależy od przypadku, ale także z sytuacją, w której wynik gry jest nieprzewidywalny dla grającego. Nieprzewidywalność wyniku gry, brak pewności co do tego, jaki wynik padnie, wobec niemożności przewidzenia "procesów" zachodzących in concreto w danym urządzeniu, pozostaje immanentną cechą tego rodzaju gry na automacie (por. M. Pawłowski: Gry losowe i zakłady wzajemne, opubl. w: Prawo Spółek 1997, nr 7-8, s. 78). Pod pojęciem "nieprzewidywalność", rozumieć należy nieprzewidywalność w normalnych (typowych), nie zaś w szczególnych (wyjątkowych, ekstremalnych) warunkach. W uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 1999r., w sprawie II SA 453/99 (LEX nr 46205), podkreślono, że pojęcie "losowości", należy rozumieć jako niemożliwość przewidzenia rezultatu, odnosić należy do normalnych, nie zaś ekstremalnych warunków. Dodatkowo akcentowano, że inne podejście do tego zagadnienia byłoby nielogiczne, skoro w istocie możliwe jest rozszyfrowanie każdego systemu gry, to tylko kwestia czasu i kosztów. Z kolei, w uzasadnieniu wyroku NSA z 2 sierpnia 2011 r. w sprawie II GSK 763/10 oraz wyroku WSA w Warszawie z 25 września 2006 r., VI SA/Wa 1000/06, wskazywano, że dla uznania gry za losową nie ma znaczenia fakt, że wybór wygrywających liczb dokonywany jest za pomocą algorytmu (komputerowe wyłanianie nagradzanych liczb za pomocą odpowiedniego programu). Orzeczenia te odnosiły się do stanów faktycznych zaistniałych na gruncie uprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych, jednak zawarte w nim uwagi zachowują nadal swoją aktualność, w zakresie, w jakim dotyczą pojęcia "losowość" oraz akcentują konieczność odnoszenia tego pojęcia do normalnych, nie zaś wyjątkowych warunków, w jakich znajduje się osoba grająca). Wobec powyższego, aby uznać, że dane urządzenie stanowi automat do gry w rozumieniu omawianej ustawy, wystarczy stwierdzić, ze cechą przeprowadzonej na nim gry jest jej organizowanie w celach komercyjnych, oraz że ma ona charakter losowy, co jest wystarczające do uznania, ze urządzanie gier na automacie podlega działalności koncesjonowanej, nawet jeżeli nie występuje tu wygrana pieniężna lub rzeczowa, polegająca choćby na przedłużeniu czasu gry bez wpłaty stawki, czy rozpoczęcie nowej gry poprzez wykorzystanie wygranej (punktów) z poprzedniej gry. W ocenie Sądu, organy celne prawidłowo wykazały, że gra na badanym urządzeniu charakteryzuje się tymi cechami, albowiem jej organizowanie było nastawione na zysk związany z odnoszeniem korzyści z wpłat inicjujących grę przez osoby uczestniczące w grze (charakter odpłatny gry) i odbywała się przy tym na urządzeniu wystawionym w punkcie gastronomicznym, co stwarzało dostępność dla nieograniczonej liczby grających. Z prawidłowo poczynionych ustaleń organów wynika, że gra na badanym urządzeniu ma "charakter losowy", ponieważ wygrana punktowa lub wypłata pieniężna (z której to możliwości zrezygnowano, zgodnie z oświadczeniem świadka, w okresie poprzedzającym kontrolę) nie zależy od umiejętności (wrodzonych lub nabytych) uczestnika gry, jego predyspozycji fizycznych lub intelektualnych, skoro po uruchomieniu przez grającego odpowiednim przyciskiem bębna z różnymi symbolami, nie ma on już wpływu na ustawienie się bębnów w odpowiedniej konfiguracji, bowiem zatrzymują się one samoczynnie. Ze względu na dużą prędkość obracania się bębnów grający nie jest w stanie przewidzieć kombinacji symboli, która pojawi się na bębnach w chwili zatrzymania, gdyż zwolnienie obrotów bębnów następuje nie od razu, lecz stopniowo. Tym samym uzyskiwany wynik gier jest nieprzewidywalny i niezależne od woli czy umiejętności gracza. Trafnie zatem organy w oparciu o te niewadliwe ustalenia zakwalifikowały w/w urządzenie jako automat, na którym urządzana była gra w rozumieniu art. 2 ust 3 u.g.h. Ustalenia te nie były podważone przez stronę skarżącą. W okolicznościach niniejszej sprawy, w ocenie sądu, organy obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, co sprawia że całkowicie chybiony jest zarzut naruszenia art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: "O.p."). W następstwie wolnego od błędów i braków postępowania dowodowego organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy pozwalający podjąć rozstrzygnięcia, zgodnie z normami wynikającymi z art. 187 i 191 O.p. Nie budzi także zastrzeżeń sądu ocena tak zebranego materiału dowodowego, która bynajmniej nie przejawia cech dowolności. Organy według swej wiedzy, doświadczenia i wewnętrznego przekonania oceniły wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. Wyciągnięte w ten sposób wnioski są logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione. Zaskarżone decyzje zawierają klarowne uzasadnienie faktyczne i prawne, wskazujące na zasadność przesłanek, którymi kierował się organ. Nie budzi też wątpliwości Sądu możliwość oparcia ustaleń faktycznych m. in. na protokole z eksperymentu i odtworzenia możliwości gry, gdyż w postępowaniu administracyjnym dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Wywody strony prezentowane w skardze, stanowią jedynie niezasadną polemikę z oceną wyspecjalizowanego organu opartą na próbie podważenia przesłanki "uzasadnionego przypadku", określonej w art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy o Służbie Celnej. W ocenie Sądu, organy celne w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki, bez przekroczenia granic ustawowych, poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logicznie poprawne i merytorycznie uzasadnione wnioski. Tym samym, zaskarżona decyzja nie narusza wskazanych w skardze przepisów postępowania w takim zakresie, by mogło mieć to istotny wpływ na wynik sprawy. Jak już wskazano, zgodnie z art. 3 u.g.h. urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie, sankcjonowanych karami pieniężnymi z art. 89 u.g.h. Rygorom ustawowym skarżąca spółką się jednakże nie podporządkowała. Jak wynika bowiem z niekwestionowanego w toku postępowania ustalenia organów celnych oraz treści skargi i okoliczności znanych Sądowi z urzędu, skarżąca prowadzi działalność związaną m.in. z urządzaniem gier na automatach bez jakiegokolwiek wcześniej posiadanego zezwolenia (wymaganego pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych), bez uzyskania koniecznej w obecnym stanie prawnym koncesji, na automatach niezarejestrowanych i poza kasynem gry. Okoliczności faktyczne rozpoznawanej sprawy potwierdzają stanowisko organu, że skarżąca spółka swoim działaniem naruszyła podstawowe przepisy odnoszące się do zasad urządzania gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, których przestrzegane obwarowane jest przez ustawodawcę sankcją kary pieniężnej. Po pierwsze przepis art. 6 ust. 1 u.g.h., który stanowi, że działalność w zakresie gier na automatach może być prowadzona wyłącznie na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a po drugie przepis art. 14 ust. 1 u.g.h. stanowiący, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone wyłącznie w kasynach gry. Nadto wskazać należy, że zgodnie z art. 23a ust. 1 u.g.h. automaty i uprzedzenia do gier mogą być eksploatowane przez podmioty posiadające koncesję lub zezwolenie w zakresie gier losowych lub gier na automatach po ich zarejestrowaniu przez naczelnika urzędu celnego. Oznacza to, że kontrolowane w postępowaniu organów celnych stanowiącym przedmiot oceny sądu działanie skarżącej spółki co do zasady, wyczerpało dyspozycję przepisów u.g.h. sankcjonujących, w brzmieniu obowiązującym w dacie zdarzenia, zarówno urządzanie gier hazardowych bez koncesji lub zezwolenia bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry (art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h.), jak i urządzanie gier na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Zwrócić przyjdzie uwagę, że w art. 89 ust. 2 pkt 1 i 2 u.g.h. ustawodawca rozróżnił wysokość wymierzanej kary pieniężnej, bowiem w przypadku o którym mowa w ust. 1 pkt 1 – wynosi ona 100% przychodu uzyskanego z danej gry, a w przypadku o którym mowa w ust. 1 pkt 2 – określona została w ryczałtowej wysokości 12 000 zł od każdego automatu. W takim stanie faktycznym i prawnym organy zdecydowały się zastosować wobec skarżącej spółki za stwierdzone naruszenia przepisów prawa sankcję wynikającą z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., to jest wymierzyć karę pieniężną w wysokości 12 000 zł z tytułu urządzania gier na automatach do gier poza kasynem gry. Zważyć przyjdzie, że dokonując wykładni nie tylko językowej, ale też celowościowej i systemowej przytoczonych wyżej przepisów ustawy o grach hazardowych, nie można uznać za wadliwy takiego kierunku wykładni, który uzasadniałby w przypadku, gdy określony podmiot urządza nielegalnie grę hazardową na automatach do gier poza kasynem gry wymierzenie mu z tego tytułu kary w ryczałtowej wysokości określonej w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. W ocenie Sądu, sankcja nałożona według powyższych zasad, wobec stwierdzonych i udokumentowanych okoliczności, zastosowana została w sposób prawidłowy. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h. "kasynem gry", o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., jest wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk. W świetle brzmienia przytoczonych regulacji uznać należy, że nałożenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wymaga ustalenia, że gra - urządzana bezspornie poza kasynem - stanowiła grę na automacie, w rozumieniu powołanej ustawy. Akceptację przyjętego przez organy celne kierunku wykładni przepisów prawa regulujących nałożenie w zastanej sytuacji faktycznej sankcji z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h., mimo iż nie została ona dostatecznie określona w uzasadnieniach decyzji organów obu instancji, poprzeć wypada nadto argumentacją zawartą w wypowiedzi przedstawiciela Rządowego Centrum Legislacji z posiedzenia Komisji Finansów Publicznych z 19 listopada 2009 r. w sprawie poprawek do rządowego projektu ustawy o grach hazardowych [Biuro Komisji Sejmowych, Biuletyn z posiedzenia Komisji Finansów Publicznych (nr 234), Nr 3026/VI kad. 19.11.2009 r.]. Argumentowano bowiem, że zastosowanie kary w wysokości 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry względem podmiotu nieposiadającego stosownych zezwoleń i urządzającego gry na automatach poza kasynem gry (jak w niniejszej sprawie) nastręczyłoby trudności z ustaleniem samej podstawy wysokości przedmiotowej kary, a więc przychodu z nielegalnego użytkowania automatów. Skoro dany podmiot urządza gry na automacie poza kasynem gry bez zezwolenia, nie rejestrując przychodów z tej działalności w sposób wymagany przepisami prawa, prawidłowe określenie podstawy obliczenia kary (chociażby ze względu na niemożność precyzyjnego ustalenia ilość wpłat do automatu w danym okresie) nie jest możliwe. Z tego też względu w sytuacjach takich zastosowanie winna mieć kara w zryczałtowanym wymiarze, a o takiej właśnie mowa w art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Co do charakteru normy prawnej wyrażonej w art. art. 14 ust. 1 u.g.h., nie może być już - w świetle ostatniego orzecznictwa sądowoadministracyjnego - wątpliwości, że jest przepisem technicznym. Kwestia ta została podniesiona w uzasadnieniu wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. w połączonych sprawach Fortuna sp. z o.o., Grand sp. z o.o. i Forta sp. z o.o. nr C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Trybunał przypomniał, iż przepisy zakazujące prowadzenia gier elektrycznych, elektromechanicznych i elektronicznych w jakichkolwiek miejscach publicznych i prywatnych z wyjątkiem kasyn należy uznać za przepisy techniczne w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE (wyrok z dnia 26 października 2006 r. w sprawie C-65/05 Komisja przeciwko Grecji, Zb.Orz. s. I-10341, pkt 61), w związku z czym przepis tego rodzaju jak właśnie art. 14 ust. 1 u.g.h., zgodnie z którym urządzanie gier na automatach dozwolone jest jedynie w kasynach gry, należy uznać za przepis techniczny w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34. Niejako potwierdzeniem tego stanowiska jest działalność krajowego prawodawcy, który przy okazji nowelizacji ustawy o grach hazardowych z dnia 12 czerwca 2015 r. dopełnił stosownej procedury notyfikacyjnej w odniesieniu właśnie do przepisu art. 14 ust 1 u.g.h. (Dz.U. z 2015 r. poz. 1201). Z kolei przepis art. 6 ust. 1 u.g.h. nie kwalifikuje się do żadnej z trzech kategorii przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, ponieważ nie dotyczy produktów (automatów do gier) w taki sposób, że mógłby wpływać istotnie na ich właściwości lub sprzedaż, nie jest też specyfikacją techniczną ani nie wprowadza zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i użytkowania produktów. Komentowany przepis stanowi jedynie, że działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie koncesji udzielonej na prowadzenie kasyna gry. Zezwolenia zaś i koncesje są uznawane za formy podmiotowej reglamentacji w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis art. 6 ust. 1 nie zawiera zatem żadnych ograniczeń albo warunków dotyczących strony przedmiotowej koncesjonowanej działalności, a taka strona działalności gospodarczej jest objęta dyrektywą 98/34/WE, stanowiącą główny środek sprawowania kontroli prewencyjnej z zakresu swobody przepływu towarów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 września 2015 r. II GSK 1296/15, wyrok NSA z dnia 17 września 2015r. sygn. II GSK 1604/15, wyrok NSA z dnia 28 października 2015r. sygn. akt II GSK 1631/15, czy wyrok NSA z dnia 17 listopada 2015 r. sygn. akt II GSK 1712/15). Podkreśla się, że Trybunał Sprawiedliwości m. in. w wyroku w sprawie nr C - 194/94 CIA Security International SA orzekł, iż przepisy techniczne nie obejmują przepisów, które określają warunki niezbędne do prowadzenia określonej działalności. Przykładowo zaś w wyroku w sprawie nr C- 267/03 Lindberg, Trybunał stwierdził, że przepisy krajowe, ustanawiające warunki zakładania przedsiębiorstw, takie jak przepisy poddające wykonywanie jakiejś działalności zawodowej uprzedniemu uzyskaniu zezwolenia, nie stanowią przepisów technicznych. Sąd nie podziela stanowiska skarżącej co do konsekwencji braku notyfikacji przepisu art. 14 ust 1 u.g.h., i wywodzonego w związku z tym przez skarżąca skutku polegającego na braku możliwości wymierzenia jej w okolicznościach rozpoznawanej sprawy kary administracyjnej wobec stwierdzenia urządzania, z naruszeniem przepisów u.g.h., gier hazardowych na automacie do gier poza kasynem gry. Sąd w składzie orzekającym przychyla się do stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest techniczny w rozumieniu Dyrektywy PE i Rady nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. Jak podniósł NSA, wskazany przepis ustawy o grach hazardowych sam w sobie nie kwalifikuje się do żadnej z grup przepisów technicznych, w rozumieniu przywołanej dyrektywy. Po pierwsze, nie opisuje on cech produktów, a sankcje w nim przewidziane wiążą się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z zasadami, a nie z nieodpowiadającymi standardom właściwościami produktów, czy też ich jakością. Po drugie, nie stanowi on "innych wymagań", gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów. Nie określa również warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu. W końcu po trzecie, przepis ten nie ustanawia żadnego zakazu, lecz zapewnia respektowanie zasad określonych w innych przepisach ustawy, co oznacza, że w relacji do nich realizuje funkcję gwarancyjną (jest ich gwarantem). Jakkolwiek ustanawia on sankcję za działania niezgodne z prawem, to jednak ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych (vide: wyrok NSA z 25 listopada 2015 r., II GSK 183/14, dostępny na stronie orzeczenia. nsa.gov.pl). Zgodnie ze stanowiskiem NSA wyrażonym w innym orzeczeniu, ze względu na różnorodność spraw rozstrzyganych na podstawie ustawy o grach hazardowych, nie jest prawidłowe uogólnienie, iż nienotyfikowanie technicznego art. 14 ust. 1 u.g.h. skutkuje zawsze odmową zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 tej ustawy (w różnorodnych sytuacjach faktycznych). Należy rozróżniać i inaczej oceniać sytuacje, w których stan faktyczny dotyczył zastosowania art. 14 ust. 1 w powiązaniu z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. od sytuacji, w której art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stosowany jest przez organy w związku np. z przepisami międzyczasowymi. Stosownej oceny wymagają także sprawy, w których strona prowadzi działalność regulowaną przepisami ustawy o grach hazardowych, pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie kasyna gry nigdy nie posiadała, a nawet się o nie ubiegała (vide: wyrok NSA z 19 września 2015 r., II GSK 1715/15). Do tego ostatniego przypadku, właściwego w niniejszej sprawie, odniesienie znajduje ponadto pogląd Trybunału Sprawiedliwości UE zaprezentowany w wyroku z dnia 18 grudnia 2014 r., połączone sprawy C-131/13, C-163/13 i C-164/13, w którym Trybunał nawiązując do wcześniejszych wyroków w sprawach Kittel i Recolta Recycling, EU:C:2006:446 (pkt 54); Fini H, C-32/03, EU:C:2005:128 (pkt 32); Maks Pen, C-18/13, EU:C:2014:69 (pkt 26), Halifax i in., EU:C:2006:121 (pkt 68, 69), a także Collée, C-146/05, EU:C:2007:549 (pkt 38) przypomniał o zasadzie, zgodnie z którą nikt nie może powoływać się na normy prawa Unii w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. W powołanym wyżej orzecznictwie Trybunał stwierdzał, że nie można rozszerzać zakresu zastosowania norm prawa unijnego tak, aby objąć nim praktyki stanowiące nadużycie czy oszustwo. Trybunał zwracał przy tym uwagę, że krajowe organy i sądy powinny czuwać nad przestrzeganiem tej zasady. Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że opisane wyżej stanowisko TSUE prezentował w orzeczeniach nieodnoszących się bezpośrednio do gier hazardowych, ale uwagi w nich zawarte mają walor uniwersalny ze względu na uniwersalny charakter chronionych orzeczeniami wartości. W świetle tych wartości, skutek niedopełnienia procedury notyfikacji przepisów technicznych ustawy o grach hazardowych ani nie może odnosić się do całej ustawy, ani gratyfikować zupełnego braku poszanowania prawa w dziedzinie, która ze względu na bezpieczeństwo i porządek publiczny wymaga reglamentacji. Mając świadomość, iż brak jest jednolitości orzeczniczej w kwestii, którą z sankcji należy zastosować w scharakteryzowanej powyżej sytuacji, Sąd w składzie orzekającym potwierdził prawidłowość zastosowania przez organ sankcji z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. i w tym zakresie popiera stanowisko wyrażone w cytowanym wcześniej wyroku NSA (sygn. akt II GSK 1715/15), zgodnie z którym w przypadku, gdy podmiot nie korzysta z ochrony praw nabytych wynikającej z art. 141 u.g.h., znajduje zastosowanie sankcja przewidziana w art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Podkreślić należy, że w stanie faktycznym mamy do czynienia z przypadkiem urządzania gier na automacie w rozumieniu ustawy o grach hazardowych bez jakiegokolwiek wcześniej posiadanego zezwolenia (wymaganego pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych), bez uzyskania koniecznej w obecnym stanie prawnym koncesji, na automatach niezarejestrowanych i poza kasynem. Bezsporna przy tym w sprawie okoliczność, że skarżąca spółka nie legitymowała się podczas eksploatacji automatu do gier hazardowych ważnym zezwoleniem na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych w punktach gier na automatach o niskich wygranych lub aktualnym zezwoleniem na organizowanie gier w salonach na automatach, nie pozwalał na ocenę działalności spółki poprzez pryzmat okoliczności egzoneracyjnych ujętych w art. 141 u.g.h. Analogiczne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 2 grudnia 2015r. sygn. II GSK 397/14, stwierdzając w tezie, że: "1. art. 89 ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, zaś jego związek z art. 14 ust. 1 wymienionej ustawy, nie ma (bezwarunkowo) nierozerwalnego charakteru, co uzasadnia twierdzenie, że przepis ten realizuje funkcje o charakterze samoistnym. Z art. 89 ust. 1 i ust. 2 ustawy o grach hazardowych wynika, że na jego gruncie ustawodawca penalizuje różne rodzaje zachowań, których znamiona, tak podmiotowe, jak i przedmiotowe, w celu ich zindywidualizowania, określił w różny i odbiegający od siebie sposób, to jest tak, aby między niepożądanymi z punktu widzenia przepisów prawa zachowaniami wprowadzić ścisłe dystynkcje oraz, aby zróżnicować wymierzane za ich dopuszczenie się sankcje administracyjne, o czym wyraźnie przekonuje treść regulacji zawartej w art. 89 ust. 2 przywołanej ustawy. 2. opis znamion [...] deliktu o którym mowa w pkt 2 ust. 1 art. 89 ustawy o grach hazardowych odnieść należy do tzw. czynności wykonawczej. Chodzi mianowicie o urządzającego (urządzanie) gry na automatach poza kasynem gry. Tak przedstawiający się opis deliktu administracyjnego prowadzi do wniosku, że podmiotem, który może go popełnić jest każdy podmiot (osoba fizyczna, osoba prawna, jednostka organizacyjna mniemająca osobowości prawnej), który taką grę na automatach, w niedozwolonym do tego miejscu, a więc poza kasynem gry, urządza." W odniesieniu do zarzutu wskazującego na niedopuszczalność zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. wobec braku notyfikacji projektu tej regulacji oraz art. 14 ust. 1 u.g.h., zaznaczyć ponadto trzeba, iż w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. P 4/14 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że tryb notyfikacji nie jest elementem krajowej procedury ustawodawczej i odmówił wyeliminowania art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. z polskiego porządku prawnego, a zatem z perspektywy prawa krajowego nie ma obecnie wątpliwości co do ich obowiązywania. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę przychyla się też do poglądu wyrażonego w postanowieniu Sądu Najwyższego z 28 listopada 2013 r., potwierdzonym wyrokiem Sądu Najwyższego z 8 stycznia 2014 r. (sygn. akt IV KK 183/13), że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej nie jest właściwy do wykonywania wykładni prawa wewnętrznego państwa członkowskiego, a tym bardziej do stwierdzenia, że przepisy prawa wewnętrznego nie obowiązują, nawet jeżeli to prawo zostało ustanowione w celu wykonywania przez państwo zobowiązań unijnych. Spoczywający na sądzie krajowym obowiązek zapewnienia pełnej efektywności przepisów dyrektywy nie skutkuje automatyzmem wnioskowania, że przepis techniczny, odnośnie do którego zaniechano notyfikacji, nie może być stosowany, albowiem wykładnia przychylna prawu europejskiemu nie może prowadzić do naruszenia zasad konstytucyjnych. Podkreślić należy, że przepisy krajowe, które nie zostały notyfikowane, zgodnie z dyrektywą 98/33 nadal pozostają formalnie w mocy i w tym sensie obowiązują. Również w wyroku z 28 lutego 2014 r. w sprawie III KK 447/13, Sąd Najwyższy wyraził pogląd, że ewentualne przyjęcie, że przepisy ustawy z 2009 r. o grach hazardowych mają charakter przepisów technicznych, nie powoduje, że sądy krajowe mogą odmówić ich zastosowania. Dopuszczalność wprowadzania przez państwa członkowskie określonych ograniczeń w sektorze hazardowym na gruncie prawa unijnego oraz ich przesłanki rozpatrywać należy w świetle podstawowych zasad i wolności zawartych w Traktacie o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Traktat Rzymski; wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C 115 z 9 maja 2008r.). W konsekwencji chodzi więc o ograniczenia o tzw. wymiarze wspólnotowym. W kontrolowanej sprawie skarżąca spółka nie posiadając koncesji na prowadzenie kasyna gry, ani zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier losowych lub gier na automatach urządzała poza kasynem, gry na automacie który - jak ustalono - był automatem do gier hazardowych, do tego niezarejestrowanym. W takiej sytuacji faktycznej i prawnej, przyjęcie wniosku o niestosowaniu art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. wyłącznie ze względu na niedopełnienie procedury notyfikacji art. 14 ust. 1 u.g.h. prowadziłoby do niedopuszczalnej gratyfikacji zupełnego braku poszanowania prawa w dziedzinie, która ze względu na bezpieczeństwo i porządek publiczny wymaga szczególnej reglamentacji. W konsekwencji stwierdzić należy, że niezależnie od uznania istnienia lub nieistnienia sprzężenia sankcji przewidzianych art. 89 ustawy o grach hazardowych z przepisami sankcjonowanymi (art. 6 ust. 1, 14 ust. 1 i 23a ustawy o grach hazardowych), uwolnienia podmiotu eksploatującego automaty do gier hazardowych poza kasynami od odpowiedzialności finansowej za jawne pogwałcenie norm ustawy o grach hazardowych, nie da się usprawiedliwić. Za wzmocnieniem argumentacji organów przemawia to, że nielegalna działalność gospodarcza w dziedzinie hazardu podlega szczególnym obostrzeniom nie tylko na gruncie ustawy o grach hazardowych, ale również innych ustaw, w tym przepisów ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (Dz.U. z 2013 r., poz.186), czy ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu (Dz.U. z 2014 r., poz. 455). Osiąganie przychodów z nielegalnej działalności hazardowej nie tylko stanowi czyn, o którym mowa w art. 107 k.k.s., ale i podlega klasyfikacji jako czynność społecznie niepożądana odnotowywana w przepisach prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów podatkowych nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W tej kategorii wyróżnia się grupę czynności społecznie niepożądanych takich jak paserstwo, przemyt, czerpanie zysków z nierządu czy właśnie z nielegalnego hazardu. Państwo podejmuje szereg działań prawnych mających na celu zwiększenie ochrony społeczeństwa, zwłaszcza ludzi młodych, w tym niepełnoletnich oraz praworządności (porządku i bezpieczeństwa publicznego) przed negatywnymi skutkami hazardu, a także konieczność ułatwienia walki z szarą strefą oraz przeciwdziałania "praniu brudnych pieniędzy". Powyższe stanowi również umocowanie w Decyzji Ramowej Rady z dnia 26 czerwca 2001 r. w sprawie prania brudnych pieniędzy oraz identyfikacji, wykrywania, zamrożenia, zajęcia i konfiskaty narzędzi oraz dochodów pochodzących z przestępstwa (2001/500/WSiSW) Dz.U.UE.L. 2001.182.1, Dz.U.UE-sp.19-4-158 oraz Konwencji sporządzonej w Strasburgu z dnia 8 listopada 1990 r. o praniu, ujawnianiu, zajmowaniu i konfiskacie dochodów pochodzących z przestępstwa (Dz.U. z 2003 r., Nr 46, poz. 394). Wskazać należy, że sankcjonowanie nielegalnie prowadzonej działalności hazardowej przepisami u.g.h. znajduje racjonalne uzasadnienie z punktu widzenia celów ustawy i zagrożeń, jakie dla społeczeństwa niesie prowadzenie tego typu działalności. Wolność działalności gospodarczej w dziedzinie hazardu podlega daleko idącym ograniczeniom z uwagi na konieczność zagwarantowania niezbędnego poziomu ochrony konsumentów i porządku publicznego. Ograniczenie możliwości organizowania gier na automatach wyłącznie do kasyn jest niezbędne dla ochrony społeczeństwa przed negatywnymi skutkami hazardu oraz dla zwiększenia kontroli państwa nad tą sferą, i znajduje poparcie w interesie publicznym, o którym mowa w art. 22 Konstytucji. Z uwagi na to stwierdzić przyjdzie, iż stosowanie przepisów sankcjonujących działalność hazardową prowadzoną z pominięciem wszelkich ustawowych wymogów, powinno być, przy bezsprzecznym stwierdzeniu spełnienia wszystkich przewidzianych przesłanek, skutecznie realizowane. Taka sytuacja, w ocenie Sądu, miała miejsce w przypadku rozpoznawanej sprawy. Mając powyższe na uwadze podkreślenia wymaga, także i to, na co zwrócił uwagę NSA w uzasadnieniach wyroków z 25 listopada 2015 r. sygn. II GSK 183/14, z 27 stycznia 2016r. sygn. II GSK 629/14, że w szeregu orzeczeniach TSUE wypowiedział się, że prawo unijne, sprzeciwia się powoływaniu się przez jednostkę na wynikające z jego uregulowań, albo wyinterpretowane z niego przez TSUE, uprawnienia, w sytuacji gdy, polegać miałoby to wyłącznie na tworzeniu stanów faktycznych (stanów rzeczy) pozornie tylko odpowiadających tym uprawnieniom w celu skorzystania z nich, przy jednoczesnym braku istnienia ku temu usprawiedliwionych oczekiwań i podstaw, to jest takich, które znajdowałyby uzasadnienie w prawnie chronionych wartościach. Jak się bowiem podkreśla nikt nie może bowiem powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok w połączonych sprawy C - 131/13, C - 163/13 i C-164/13). Realizacja obowiązków sądów krajowych wynikających z funkcji prounijnej wykładni prawa, ma swoje granice, które wyznaczone są w samym prawie unijnym. Jest ona bowiem, między innymi, wyłączona w sytuacji, gdy jej rezultat kwestionowałby podstawowe dla systemów prawa krajowego i unijnego zasady ogólne, a więc w sytuacji, gdy w związku z powyższym musiałaby być ona uznana za wykładnię contra legem (por. np. wyrok Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C – 80/86 Kolpinghuis Nijmegen B.V). Przenosząc te uwagi na realia przedmiotowej sprawy, zaakcentować trzeba, że działalność hazardowa była i jest działalnością regulowaną i kontrolowaną przez państwo, a jej prowadzenie wymagało co najmniej rejestracji bądź uzyskania stosownego zezwolenia od organów państwa. Jest powszechnie wiadome, że taka działalność jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej, mimo to, skarżąca spółka podjęła działalność w zakresie urządzania takich gier, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się ani uzyskać właściwych zezwoleń, ani nawet nie inicjując jakichkolwiek działań w kierunku ich legalizacji, czy też potwierdzenia, że pomimo wykazywania oczywistych cech gier na automatach, prowadzona przez nią działalność, jest w istocie przedsięwzięciem legalnym i niepodlegającym regulacjom o grach hazardowych. W tym stanie rzeczy powoływanie się przez Skarżącą na nakaz odmowy stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych – w związku z brakiem notyfikacji art. 14 ust. 1 tej ustawy – ocenić trzeba jako próbę nadużycia w powoływaniu się na normy prawa Unii. Niezależnie od przytoczonych argumentów, zwrócić trzeba uwagę, iż w świetle art. 6 ust. 1 u.g.h. i art. 23a ust. 1 u.g.h., które w przekonaniu Sądu charakteru technicznego nie mają, działalność m.in. w zakresie gier na automatach może być prowadzona wyłącznie na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry, a warunkiem dopuszczenia do eksploatacji automatu do gier jest jego uprzednia rejestracja przez naczelnika urzędu celnego. Czynności związane z uzyskaniem stosownej koncesji i wymaganej rejestracji automatu niewątpliwie poprzedzają rozpoczęcie działalności gospodarczej w tym zakresie i warunkują jej legalność. To zaś oznacza, że podmiot, który nie legitymuje się tymi dokumentami działa nielegalnie i podlegałby karze pieniężnej, która wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej nielegalnie gry. Nadmienić należy, że w orzecznictwie wyrażany jest pogląd zgodnie z którym, opowiedzenie się za błędnym zastosowaniem przez organy sankcji za delikt administracyjny objęty art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zamiast sankcji za działanie objęte art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie pozwala sądowi na uchylenie decyzji z powodu takiego uchybienia - naruszenia prawa materialnego, z uwagi za zakaz reformationis in peius, ujęty w art. 134 § 2 P.p.s.a. Sankcja w kwocie 12 000 zł od skontrolowanego automatu, jest bowiem łagodniejsza niż sankcja przewidziana za działania objęte dyspozycją art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h tj. 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry (vide wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 7 października 2015r. sygn. III SA/Wr 514/15, WSA w Rzeszowie z dnia 23 grudnia 2015r. sygn. II SA/Rz 600/15). Zważyć nadto przyjdzie, że Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 21 października 2015 r., sygn. akt P 32/12 stwierdził, iż art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. w zakresie, w jakim zezwalają na wymierzenie kary pieniężnej osobie fizycznej, skazanej uprzednio prawomocnym wyrokiem na karę grzywny za wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 k.k.s. są zgodne z wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadą proporcjonalnej reakcji państwa na naruszenie obowiązku wynikającego z przepisu prawa, co czyni zbędnym bardziej szczegółowe odnoszenie się do niezasadności zarzutu tzw. podwójnej karalności. Tym bardziej, że w stanie faktycznym sprawy nie zostało wykazane aby spółka lub jej przedstawiciele zostali ukarani w postępowaniu karnoskarbowym, choćby posiłkowo. Sąd nie podzielił stanowiska skarżącej w zakresie zaistnienia w sprawie takich wątpliwości, które uzasadniałyby zawieszenie niniejszego postępowania w związku z pytaniem prejudycjalnym do TSUE Sądu Okręgowego w Łodzi, zadanym w postępowaniu w sprawie odpowiedzialności karnej a nieopisanego wyżej deliktu administracyjnego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzeczono o oddaleniu skargi w całości.