I SA/Gd 1017/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń /spr./, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 19 marca 2025 r. sprawy ze skargi F. z siedzibą w G. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2024 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.386.2024.2.AW w przedmiocie zastosowania do sprawy interpretacji ogólnej oddala skargę. 1. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 24 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej "Dyrektor KIS"), działając na podstawie art. 14b § 5a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, dalej "O.p."), po rozpatrzeniu zażalenia F. (dalej "Skarżąca") na postanowienie Dyrektora KIS z dnia 23 sierpnia 2024 r. o zastosowaniu interpretacji ogólnej w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym dokonana do Fundacji Rodzinnej darowizna stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. 2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: 2.1. W dniu 15 lipca 2024 r. wpłynął wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia czy dokonana do Fundacji Rodzinnej darowizna stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. i czy w związku z powyższym transakcja będzie podlegała obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym na podstawie przepisów o cenach transferowych. Skarżąca (Fundacja Rodzinna) została zawiązana na podstawie aktu założycielskiego sporządzonego w formie aktu notarialnego z dnia 22 maja 2023 r., zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326 ze zm., dalej "u.f.r."). Fundatorem Fundacji Rodzinnej jest osoba fizyczna (dalej jako: "Fundator") mająca miejsce zamieszkania w Polsce i podlegająca w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy) w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm., dalej jako: "u.p.d.o.f."). Zgodnie z postanowieniami statutu Fundacji Rodzinnej, jej Fundator jest jednym z beneficjentów uprawnionych do określonych świadczeń oraz do udziału w Zgromadzeniu Beneficjentów. Fundator ma nadto prawo powoływania i odwoływania członków zarządu i prawo zatwierdzania regulaminów Zarządu i Zgromadzenia Beneficjentów oraz ich zmian, a także prawo do dokonywania w każdym czasie wszelkich zmian statutu oraz wszelkich zmian zakresu Beneficjentów oraz sposobu ich określania, a także przysługujących im świadczeń. W świetle postanowień statutu Fundacji Rodzinnej, mienie Fundacji Rodzinnej stanowi fundusz założycielski oraz mienie nabyte przez Fundację w toku jej działania. Dochody Fundacji pochodzić mogą w szczególności z darowizn, spadków, zapisów oraz dochodów z działalności gospodarczej. Fundator darował na mocy umowy darowizny z dnia 18 października 2023 r. do Fundacji Rodzinnej mienie w postaci udziałów w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: "Transakcja" lub "Darowizna"). Wartość Darowizny przekroczyła każdy z progów dokumentacyjnych, o których mowa w art. 11k u.p.d.o.p. Celem statutowym Fundacji Rodzinnej jest gromadzenie mienia, zarządzanie nim w interesie beneficjentów oraz spełnianie świadczeń na ich rzecz. Fundacja Rodzinna prowadzi działalność gospodarczą w zakresie: 1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia; 2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie; 3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach; 4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze; 5) udzielania pożyczek: a. spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje, b. spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik, c. beneficjentom. W Fundacji Rodzinnej działa Zarząd oraz Zgromadzenie Beneficjentów. Aktualnie Zarząd składa się z jednej osoby - syna Fundatora. Przy zawarciu Transakcji Fundacja Rodzinna była reprezentowana przez syna Fundatora - jedynego członka Zarządu. W związku z tym Skarżąca sformułowała pytanie, czy w opisanym stanie faktycznym dokonana do Fundacji Rodzinnej Darowizna stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. i czy w związku z powyższym Transakcja będzie podlegała obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym na podstawie przepisów o cenach transferowych? 2.2. Postanowieniem z dnia 23 sierpnia 2024 r. Dyrektor KIS stwierdził, że do stanu faktycznego opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy dokonana do Fundacji Rodzinnej darowizna stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. znak: DCT1.8203.4.2020. 2.3. W wyniku rozpatrzenia zażalenia Skarżącej, Dyrektor KIS postanowieniem z 24 października 2024 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że wydanie przez organ postanowienia o zastosowaniu do sprawy interpretacji ogólnej stanowi potwierdzenie, że w sprawie ma zastosowanie, wskazana w tym postanowieniu, interpretacja ogólna – co ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Zatem Skarżąca, stosując się do ww. interpretacji ogólnej Ministra Finansów, uzyskuje ochronę prawną na podstawie art. 14k § 2 O.p. Jednocześnie, skoro zagadnienie i stan prawny wskazany w interpretacji ogólnej pokrywa się z wnioskiem o interpretację indywidualną - organ podatkowy nie może wydać interpretacji indywidualnej, tylko zobowiązany jest wydać postanowienie zgodnie z ww. art. 14b § 5a O.p. Organ pierwszej instancji zasadnie wskazał, że definicja transakcji kontrolowanej określona w art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. została uregulowana w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 29 grudnia 2021 r. Znak: DCT1.8203.4.2020. Tym samym przedstawiony we wniosku stan faktyczny odpowiadał zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej. Dyrektor KIS nie zgodził się ze Skarżącą, że przedmiotowa kwestia (dotycząca ustalenia, czy dokonana do Fundacji Rodzinnej Darowizna stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p.) nie jest rozstrzygnięta w interpretacji ogólnej, skoro ta interpretacja ogólna dotyczy definicji transakcji kontrolowanej określonej w 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Trudno twierdzić, że sprawa nie jest tożsama z zakresem wydanej interpretacji ogólnej. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, zarzucając naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 14b § 5a w zw. z art. 14b § 1 O.p. przez niedostrzeżenie przez organ naruszenia dokonanego przez organ pierwszej instancji polegającego na błędnym przyjęciu, że w okolicznościach niniejszej sprawy zaistniały przesłanki uzasadniające wydanie przez Dyrektora KIS postanowienia z 23 sierpnia 2024 r., podczas gdy powołana przez organ pierwszej instancji interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. w sprawie definicji transakcji kontrolowanej, Nr DCT1.8203.4.2020, nie pozwala zrekonstruować odpowiedzi na pytanie sformułowane w treści wniosku Skarżącej, co w konsekwencji powinno skutkować wydaniem przez organ interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zgodnie z treścią wniosku Skarżącej; - art. 14b § 5a w zw. z art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § 1 O.p. przez niedostrzeżenie przez organ naruszenia dokonanego przez organ pierwszej instancji polegającego na wydaniu postanowienia wbrew zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, podczas gdy organ pozostawał zobowiązany do uwzględnienia utrwalonego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazującego na brak możliwości stwierdzenia przez organ bezprzedmiotowości żądania Wnioskodawcy w trybie art. 14b § 5a O.p. w przypadku, gdy interpretacja ogólna nie zawiera jednoznacznej odpowiedzi na pytanie będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, co w konsekwencji powinno skutkować wydaniem przez organ interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zgodnie z treścią wniosku Skarżącej; - art. 121 § 1 w zw. z art. 14h w zw. z art. 14b § 1 O.p. przez niedostrzeżenie przez organ naruszenia dokonanego przez organ pierwszej instancji polegającego na wydaniu postanowienia wbrew zasadzie prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, podczas gdy na gruncie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w analogicznym przedmiocie, skierowanych już po opublikowaniu Interpretacji Ogólnej, organ wydał dotychczas szereg interpretacji indywidualnych, co w konsekwencji powinno skutkować wydaniem przez organ interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego zgodnie z treścią wniosku Skarżącej; - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 221 § 1 i § 2 w zw. z art. 239 O.p. przez wydanie przez organ postanowienia, podczas gdy z uwagi na ww. naruszenia przepisów postępowania organ pozostawał zobowiązany do uwzględnienia w całości zażalenia Skarżącej, uchylenia postanowienia z 23 sierpnia 2024 r. w całości i niezwłocznego wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a w zw. z art. 221 § 1 i § 2 w zw. z art. 239 O.p. 4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor KIS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935, dalej "p.p.s.a."). Badając rozpoznawaną sprawę Sąd nie stwierdził naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia. 5.2. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy organ zgodnie z prawem zastosował przepis art. 14b § 5a O.p., tj. zasadnie uznał, że wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej jest bezprzedmiotowy, z uwagi na fakt, że do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. nr DCT1.8203.4.2020. Rozpoznając skargę Sąd uznał, że na wstępie należy odnieść się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania. Regulacje prawne normujące zasady wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego zawarte zostały w rozdziale 1a Działu II (art. 14a - art. 14s) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Jak wynika z art. 14a § 1 O.p., minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe, w szczególności: 1) dokonując ich interpretacji, z urzędu lub na wniosek (interpretacje ogólne), 2) wydając z urzędu ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe) - przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Nie ulega wątpliwości, że celem wskazanych w ww. przepisie interpretacji ogólnych jest z jednej strony, dążenie Ministra Finansów do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe, przez dokonywanie w szczególności jego interpretacji przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz TK lub TSUE; a z drugiej zaś strony, zapewnienie podatnikom przewidywalności rozstrzygnięć podatkowych przez organy podatkowe. Przypomnieć należy, że w świetle art. 14b § 1 O.p., Dyrektor KIS, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14b § 2 O.p., wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Stosownie do art. 14b § 3 O.p., składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Art. 14c § 1-2 tej ustawy stanowi, że organ wydający interpretację indywidualną dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy i przedstawia jej uzasadnienie prawne, a w przypadku oceny negatywnej - wskazuje stanowisko prawidłowe wraz z uzasadnieniem prawnym. W myśl natomiast art. 14b § 5a O.p., jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W tym przypadku w postanowieniu wskazuje się oznaczenie interpretacji ogólnej wraz z podaniem miejsca jej publikacji. Na wydane postanowienie przysługuje zażalenie. Zatem w sytuacji, gdy występuje zbieżność wniosku o interpretację indywidualną z treścią aktualnej interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, skutkuje to otrzymaniem przez zainteresowanego potwierdzenia o możliwości zastosowania się do interpretacji ogólnej, bez konieczności wydawania interpretacji indywidualnej. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazuje się (por. wyroki z dnia 11 stycznia 2023 r., II FSK 845/22, z dnia 31 maja 2021 r., I FSK 1629/18 i z dnia 7 października 2021 r., I FSK 326/20, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl), że warunkiem zastosowania cytowanej regulacji jest stwierdzenie tożsamości opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz podstaw prawnych zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z zagadnieniem oraz stanem prawnym, wynikającymi z interpretacji ogólnej. Ustalenie, że zakresy indywidualnego pytania interpretacyjnego i interpretacji ogólnej pokrywają się nie powinno budzić wątpliwości z uwagi na konsekwencje rozstrzygnięcia podejmowanego w oparciu o art. 14b § 5a O.p. (skutkiem zastosowania tego unormowania jest odesłanie do interpretacji ogólnej i odmowa udzielenia odpowiedzi na pytanie interpretacyjne). Powyższy pogląd podziela skład orzekający w niniejszej sprawie. 5.3. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, w sprawie którego zostało wydane zaskarżone postanowienie dotyczył m.in. ustalenia, czy dokonana do Fundacji Rodzinnej darowizna stanowi transakcję kontrolowaną, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Zdaniem Sądu, słusznie wskazano w zaskarżonym postanowieniu, iż w kwestii dotyczącej definicji transakcji kontrolowanej, określonej w art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. wypowiedział się Minister Finansów w interpretacji ogólnej z dnia 29 grudnia 2021 r. Nr: DCT1.8203.4.2020, opublikowanej w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów 30 grudnia 2021 r. poz. 16. We wskazanej interpretacji ogólnej z 29 grudnia 2021 r. nr DCT1.8203.4.2020 Minister Finansów stwierdził, że: "(...) interpretacja dotyczy pojęcia transakcji kontrolowanej w świetle definicji legalnej wyrażonej w art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800, ze zm., dalej: "ustawa o CIT") (...). Zgodnie z brzmieniem ww. przepisów, transakcja kontrolowana to identyfikowane na podstawie rzeczywistych zachowań stron działania o charakterze gospodarczym, w tym przypisywanie dochodów do zagranicznego zakładu, których warunki zostały ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Interpretacja ma na celu wyjaśnienie, ze względu na zidentyfikowane trudności interpretacyjne w odniesieniu do elementów składowych definicji legalnej "transakcja kontrolowana", co należy rozumieć przez to pojęcie, jak również dokonanie delimitacji tego pojęcia. Zakres przedmiotowej interpretacji nie obejmuje w szczególności zagadnień: nieodpłatnego świadczenia oraz przypisania dochodu do zakładu zagranicznego. Pojęcie transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, o której mowa w art. 11k ust. 4-5 ustawy o CIT (art. 23w ust. 4-5 ustawy o PIJ), jest przedmiotem interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2021 r. nr DCT2.8203.2.2021 w sprawie pojęcia transakcji kontrolowanej o charakterze jednorodnym, Dz. Urz. Min. Fin. z dnia 14 grudnia 2021 r., poz. 10. Niniejsza interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2019 r. (...). Definicja legalna transakcji kontrolowanej zawiera następujące elementy składowe: 1. występowanie działań o charakterze gospodarczym, 2. identyfikowanie działań na podstawie rzeczywistych zachowań stron, 3. ustalenie lub narzucenie warunków w wyniku powiązań. Łączne wystąpienie ww. elementów oznacza, że podejmowane działania stanowią transakcję kontrolowaną. Ocena, czy działanie stanowi transakcję kontrolowaną, powinna następować indywidualnie dla każdego przypadku, z uwzględnieniem jego specyfiki. Wynik takiej oceny może być różny z perspektywy każdej ze stron (uczestników). Nie jest zatem konieczne jednolite uznanie działania za transakcję kontrolowaną przez obie/wszystkich uczestników danego działania. Dane działanie może zostać zakwalifikowane odmiennie przez uczestników, np. jako działanie o charakterze gospodarczym albo jako działanie pozbawione charakteru gospodarczego. Działania o charakterze gospodarczym. Wyrażenie "działania o charakterze gospodarczym" nie jest zdefiniowane ani w ustawie o CIT ani w ustawie o PIT. Termin "działania" jest szerokim pojęciem, a jego ograniczenie, w rozumieniu definicji legalnej, następuje poprzez cechę kwalifikującą, tj. posiadanie "charakteru gospodarczego". Ustalając zakres znaczeniowy tego elementu składowego definicji, tj. "działania o charakterze gospodarczym", należy odwołać się do szerszego pojęcia "działalność gospodarcza". Definicja pojęcia "działalność gospodarcza" jest zróżnicowana w poszczególnych aktach prawnych (pojęcie "działalność gospodarcza" zdefiniowano, w szczególności, w: art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2021 r. poz. 162), art 3 pkt 9 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz.1540, z późn. zm.), art. 5a pkt 6 ustawy o PIT (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.) oraz art. 8 ust. 6 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz.423, z późn. zm.)). Zasadne jest wskazanie podstawowych cech konstytuujących działalność gospodarczą, tj.: działalność w celu zarobkowym; w ramach zorganizowanej struktury; w sposób ciągły; o charakterze niezależnym (samodzielnym). Na działalność gospodarczą składają się działania o charakterze gospodarczym. Nie oznacza to jednak, że działanie o charakterze gospodarczym wymaga każdorazowo prowadzenia działalności gospodarczej. Co do zasady, działanie o charakterze gospodarczym wymaga istnienia tych samych cech konstytuujących, które definiują działalność gospodarczą. Podstawową cechą działania o charakterze gospodarczym jest jego cel zarobkowy rozumiany jako nastawienie (zamiar) na osiągnięcie zysku. Rezultat działania może, ale nie musi, zmaterializować się dla strony/stron jako zysk. Działanie, które nie przyniosło przychodu (zysku) nie oznacza automatycznie działania o charakterze niegospodarczym. Przesłanka zarobkowego charakteru jest spełniona także wtedy choć, gdy podejmowane działania nastawione są na zysk, ale generują straty finansowe. Istotny jest bowiem nie tyle rezultat (efekt) danego działania (zysk lub strata), ile zamiar strony/stron, który spowodował podjęcie działania. Przykładem może być sprzedaż towarów po cenie niższej niż cena nabycia. Na skutek wystąpienia istotnych wahań kursów walutowych w odniesieniu do zakupów w walucie obcej zabudżetowana cena sprzedaży w walucie krajowej skutkowała poniesieniem straty finansowej. Nie przeczy to nakierowaniu na zysk, mimo iż faktycznie zrealizowane wyniki finansowe odbiegają od planowanych. Działania realizowane w ramach zorganizowanej struktury nie muszą mieć charakteru ciągłego, powtarzalnego (np. wykonywane sezonowo). Działaniami gospodarczymi mogą być działania o charakterze jednorazowym, np. sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Działania mogą być rozciągnięte w czasie, np. z uwagi na ich kompleksowość. Przykładem działania, które składa się z szeregu czynności, lecz ma charakter jednorazowy, jest restrukturyzacja działalności gospodarczej poprzez przeniesienie aktywów powiązane ze zwrotnym ich udostępnieniem. Obejmuje ona szereg czynności o charakterze prawnym i faktycznym, np. zawarcie umów, wydanie przedmiotu umów, zmianę profilu funkcjonalnego działalności podmiotu powiązanego biorącego udział w restrukturyzacji. Jest to działanie stanowiące zorganizowaną całość, poszczególne czynności są ze sobą funkcjonalnie lub operacyjnie powiązane. Określoną restrukturyzację można zatem kwalifikować jako działanie gospodarcze, pomimo że jest ono rozciągnięte w czasie i obejmuje szereg czynności. Samego jednak zobowiązania się do świadczenia polegającego na zawarciu innej umowy nie należy kwalifikować jako działania gospodarczego, przede wszystkim nie ma ono charakteru definitywnego. Nie stanowi zatem transakcji kontrolowanej umowa przedwstępna stanowiąca jedynie zobowiązanie do zawarcia określonej umowy w przyszłości (por. odpowiedź z dnia 16 kwietnia 2021 r. na interpelację poselską nr 19562; https://www.sejm.gov.pl/Sejm9. nsf/lnterpelacjaTresc.xsp?key=C29J6A). Na mocy umowy przedwstępnej jedna lub obie strony zobowiązują się jedynie do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przyrzeczona). Określone działania powinny być oceniane odrębnie z punktu widzenia każdego uczestnika takich działań. Tytułem przykładu, w przypadku najmu powierzchni magazynowej na rzecz sp. z o.o. przez jej udziałowca, oceny należy dokonać niezależnie z perspektywy obu uczestników, tj. udziałowca (wynajmującego) i spółki z o.o. Dla spółki z o.o. najem stanowi transakcję kontrolowaną, ponieważ jest realizowany w ramach działalności gospodarczej. W przypadku udziałowca kryterium ocennym może być nie tylko charakter zarobkowy, ale rozmiar i zorganizowanie prowadzonych przez niego działań. Nie stanowi działania o charakterze gospodarczym wypłata dywidendy. Decyzja o wypłacie dywidendy jest czynnością dokonywaną samodzielnie przez spółkę na podstawie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: KSH) w drodze uchwały zgromadzenia wspólników lub walnego zgromadzenia akcjonariuszy. Kodeks spółek handlowych, który reguluje instytucję wypłaty dywidendy, wskazuje tryb i podstawę jej dokonania. Wypłatę dywidendy, w tym wartość wypłaconego wspólnikom świadczenia, normuje KSH. Jej szczegółowe warunki określa uchwała właściwego organu spółki (zgromadzenia wspólników lub walnego zgromadzenia akcjonariuszy). Wypracowany zysk, jego podział oraz wypłata są konsekwencją działalności gospodarczej. Cel zarobkowy materializuje się w działalności gospodarczej spółki dokonującej wypłaty dywidendy, nie zaś w samej czynności jej wypłaty. Czynność wypłaty dywidendy nie jest działaniem gospodarczym (por. odpowiedź z dnia 22 sierpnia 2020 r. na interpelację poselską nr 9368; http://www.sejm.gov.pl/sejm9.nsf/lnterpelacjaTresc.xsp?key=BSTHV8). Z podobnych względów wypłata zysku przez spółkę niebędącą osobą prawną na rzecz jej wspólników oraz otrzymanie przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną odpowiedniej części zysku tej spółki nie stanowi transakcji kontrolowanej. Również w przypadku dopłat uregulowanych w art. 177-179 KSH spółka kapitałowa jako ich beneficjent zachowuje się pasywnie, tj. otrzymuje świadczenie pieniężne od wspólników zobowiązanych do ich wniesienia na podstawie umowy spółki w wysokości i terminach, które określa uchwała wspólników - co do zasady nie uiszczając wynagrodzenia (odsetek) za udostępniony kapitał. Wspólnicy spółki zobowiązani do ich wniesienia na podstawie umowy spółki nie mają co do zasady wpływu na ich wysokość. Brak jest tu charakteru odpłatnego charakterystycznego dla umów wzajemnych. Takiego zdarzenia nie należy uznawać za działanie o charakterze gospodarczym. Natomiast nie przesądza się o charakterze gospodarczym lub niegospodarczym w odniesieniu do wpłat dokonywanych na innej podstawie, niż przepisy KSH dotyczące dopłat. Rzeczywiste zachowania stron. Działania o charakterze gospodarczym należy identyfikować na podstawie rzeczywistych zachowań stron. Zachowania są pojęciem szerokim, mogą być nimi działania lub zaniechania. Istotne jest, aby zachowania były rzeczywiste. Przy ocenie rzeczywistego charakteru zachowań stron należy brać w szczególności pod uwagę istnienie uzasadnionych przyczyn ekonomicznych określonego działania. Zachowania sztuczne lub pozorne nie są zachowaniami rzeczywistymi. Rzeczywista treść podejmowanych działań identyfikowana jest na podstawie faktycznych zachowań stron. Przesłanka ta jest w szczególności istotna w sytuacji, w której rzeczywisty przebieg transakcji kontrolowanej nie jest zgodny z postanowieniami obowiązujących umów pisemnych albo kiedy umowy pisemne dotyczące transakcji kontrolowanej nie istnieją (Uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Druk nr 2860). Warunki ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Powiązania to relacje pomiędzy podmiotami powiązanymi - w rozumieniu definicji podmiotów powiązanych (art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT). Istnienie powiązań samo w sobie nie determinuje występowania transakcji kontrolowanej. Warunki działań o charakterze gospodarczym mają zostać ustalone lub narzucone w wyniku powiązań. Wyrażenie "ustalone lub narzucone w wyniku powiązań" nie oznacza, że transakcji muszą bezpośrednio dokonywać podmioty powiązane, tylko że powiązania miały wpływ na ustalenie treści działań. Nie wyklucza się zatem, że warunki danej transakcji mogą zostać ustalone lub narzucone przez podmiot powiązany, który nie jest bezpośrednio stroną transakcji. Przykładem jest ustalenie np. ceny zakupu towaru lub usługi w drodze centralnych negocjacji warunków transakcji pomiędzy podmiotami powiązanymi oraz niepowiązanym dostawcą. Warunki transakcji nie zostały wówczas ustalone bezpośrednio z podmiotem trzecim (niepowiązanym), lecz wynegocjowane centralnie w imieniu podmiotów powiązanych przez podmiot centralny lub podmiot dedykowany do przeprowadzenia negocjacji w sposób centralny, dla wybranej grupy podmiotów. O narzuceniu warunków transakcji podmiotom powiązanym można mówić także w sytuacji, gdy warunki ustala jednostronnie w imieniu podmiotu lub grupy podmiotów powiązanych podmiot centralny z grupy, przy czym podmiot ten nie musi być bezpośrednią stroną transakcji. Pojęcie "transakcja kontrolowana" obejmuje transakcje spełniające przesłanki z art. 11a ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT (...), niezależnie od tego, czy są one realizowane na warunkach zgodnych z zasadą ceny rynkowej (ang. arm's length principle), czy na warunkach niezgodnych z zasadą ceny rynkowej." 5.4. Sąd podziela pogląd, że sformułowana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wątpliwość Skarżącej wyraźnie dotyczyła ustalenia, czy dokonana do Fundacji Rodzinnej darowizna stanowi transakcję kontrolowaną, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Natomiast w dalszej kolejności Skarżąca poddała w wątpliwość, czy w związku z tym ww. Transakcja będzie podlegała obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym, na podstawie przepisów o cenach transferowych. Nie ulega wątpliwości, że prawidłowo w niniejszej sprawie organ ocenił, iż zakres interpretacji jakiej oczekiwała Skarżąca, wyraźnie został także potwierdzony w uzasadnieniu własnego stanowiska, w którym Skarżąca dokonała analizy definicji transakcji kontrolowanej, określonej w przepisie art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p., celem wykazania, że transakcja będąca przedmiotem wniosku nie wypełnia wszystkich przesłanek określonych powołanym przepisem. Jednocześnie w powyższym uzasadnieniu Skarżąca sama zauważyła, że definicja transakcji kontrolowanej zawarta została w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. i odwołała się do treści ww. interpretacji ogólnej. Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że - wbrew twierdzeniu Skarżącej - interpretacja indywidualna (gdyby została wydana na wniosek Skarżącej) odpowiadałaby zagadnieniu, które jest przedmiotem interpretacji ogólnej z dnia 29 grudnia 2021 r. nr DCT1.8203.4.2020 w tym samym stanie prawnym. Powyższe oznacza, że wbrew opinii Skarżącej, Dyrektor KIS nie był uprawniony, w związku ze złożonym przez Skarżącą wnioskiem do wydania interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia, czy darowizna dokonana do Fundacji Rodzinnej stanowi transakcję kontrolowaną w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. Przedstawiony we wniosku stan faktyczny (przywołany w części historycznej niniejszego uzasadnienia) odpowiadał bowiem w tej części zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej. Art. 14b § 5a O.p. wyraźnie natomiast stanowi, że jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe odpowiadają zagadnieniu będącemu przedmiotem interpretacji ogólnej wydanej w takim samym stanie prawnym, wydaje się postanowienie o stwierdzeniu, że do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego opisanych we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku. W rozpatrywanej sprawie bez wątpienia spełnione zostały warunki niezbędne do zastosowania art. 14b § 5a O.p. Zaistniała bowiem tożsamość opisu stanu faktycznego i podstaw prawnych zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z zagadnieniem i stanem prawnym, wynikającymi z interpretacji ogólnej. Istotne jest to, że zarówno podstawa materialnoprawna, jak i okoliczności stanu faktycznego przedstawionego przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, mieszczą się w zagadnieniu będącym przedmiotem stosownych rozważań przedstawionych w przedmiotowej interpretacji ogólnej. Tym samym nie można zgodzić się z zarzutem, że doszło do naruszenia art. 14b § 5a O.p. Także w odpowiedzi na opisane w skardze zarzuty co do możliwości rekonstrukcji odpowiedzi na pytanie strony, Sąd zwraca uwagę, że skoro w przedmiotowej sprawie Skarżąca wniosła o ustalenie, czy darowizna dokonana do Fundacji Rodzinnej stanowi transakcję kontrolowaną, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p. i czy w związku z powyższym Transakcja będzie podlegała obowiązkom dokumentacyjnym i sprawozdawczym, na podstawie przepisów o cenach transferowych, to Dyrektor KIS słusznie powołał się na Interpretację ogólną Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. Nr: DCT1.8203.4.2020. Uwzględniając zakres przedmiotowy złożonego przez Skarżącą wniosku i pytania trudno twierdzić, że sprawa ta nie jest tożsama z zakresem wydanej przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej. Bezpodstawny jest tym samym zarzut Skarżącej, jakoby działanie organu interpretacyjnego polegające na wydaniu postanowienia było działaniem błędnym, sprzecznym z intencją ustawodawcy. Należy też pamiętać, że skutkiem takiej oceny organ interpretacyjny był nie tylko uprawniony, ale wręcz zobligowany do wydania postanowienia o zastosowaniu interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 29 grudnia 2021 r. Tym samym zarzuty dotyczące naruszenia przez organ art. 14b § 1 oraz art. 14b § 5a O.p. uznać należy za bezzasadne. Nie można także zgodzić się z zarzutem Skarżącej dotyczącym naruszenia przez organ interpretacyjny art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., tj. zasady zaufania do organów podatkowych. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 120 O.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 121 § 1 ww. ustawy, który to znajduje zastosowanie do postępowania w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Uznać należy, że w niniejszej sprawie wobec dokonanych ustaleń organ trzymał się wytyczonych mu zasad postępowania. Wydanie rozstrzygnięcia w sposób odmienny od woli, czy oczekiwań strony, nie stanowi przesłanki do uznania zarzutu, jakoby zostały naruszone zasady zaufania do organów podatkowych. 5.5. Uznając zatem, że zagadnienie poruszone przez Skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odpowiadało zagadnieniu poruszonemu w ww. interpretacji ogólnej, Sąd stwierdził, że zarzuty podniesione w skardze należy uznać za bezpodstawne. Z tego względu Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.