I SA/Gd 1074/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Tomasz Kolanowski,, Asesor WSA Irena Wesołowska (spr.), Protokolant Beata Jarecka, po rozpoznaniu w dniu 20 lipca 2005 r. sprawy ze skargi K. B. na decyzję Izby Skarbowej z dnia 17. 04. 2002 Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień 2001r. oddala skargę. Urząd Skarbowy decyzją z dnia 14 lutego 2002 r. określił K. B. z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2001 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie 35.491,- zł, zaległość podatkową w kwocie 35.491,- zł oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej w kwocie 9.190,70 zł. Izba Skarbowa, po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia 17 kwietnia 2002 r. utrzymała w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W motywach decyzji Izba Skarbowa podała, iż K. B. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą Przedsiębiorstwo Produkcyjno Usługowe "A" w złożonej za kwiecień 2001 deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT- 7 wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 36.009,- zł do przeniesienia na następny miesiąc. Z ustaleń stanu faktycznego wynika, że podatnik zaewidencjonował w ewidencji zakupu i wykazał w złożonej deklaracji VAT-7 za kwiecień 2001 r. podatek naliczony w łącznej kwocie 71.500,- zł wynikający z faktur VAT wystawionych przez "B" R. P. G., ul. [...] na zakup zbiorników stalowych. Przeprowadzona przez Urząd Skarbowy kontrola u wystawcy faktur wykazała, że faktury dokumentujące sprzedaż zbiorników stalowych zostały zarejestrowane przez sprzedającego w rejestrze sprzedaży za maj 2001 r., natomiast podatek należny wynikający z tych faktur nie został ujęty w deklaracji VAT-7 złożonej za maj 2001 r. W trakcie czynności kontrolnych R.P. złożył korektę deklaracji VAT- 7 za maj 2001 r., w której dokonał rozliczenia podatku należnego z wystawionych faktur. Przeprowadzona kontrola wykazała, że zbiorniki stalowe sprzedane do PPU "A" K. B. zostały zakupione przez "B" na podstawie faktury nr 3051/2001 z dnia 12 kwietnia 2001 r., na której jako wystawca figuruje C S.A., G. ul. [...]. Ustalenia dokonane przez Urząd Skarbowy w C wykazały, ze sprzedaż zbiorników stalowych na podstawie faktury nr 3051/2001 z dnia 12 kwietnia 2001 r. dla "B" R. P. nie miała miejsca, bowiem: - C S.A. nie wystawiła takiej faktury, - w prowadzonych rejestrach sprzedaży za kwiecień 2001 r. nie zaewidencjonowano sprzedaży opisanej w fakturze, - wszystkie faktury VAT wystawiane przez C posiadają siedmiocyfrową numerację, co jest wymuszone stosowanym programem księgowym, - w raportach kasowych C nie ujęto dowodów KP nr 5846 z dnia 15 maja 201 r. na wpłatę gotówki w kwocie 5.000,- zł i nr 6012 z dnia 13 czerwca 2001 r. na wpłatę gotówki w kwocie 64.000,- zł, - osoby, których podpisy widnieją na fakturze nr 3051/2001 (D. D.) i na dowodzie wpłaty nr 6012 (E. B.) nie były i nie są pracownikami C, - w 2001 r. Dział Sprzedaży i Zakupu Usług nie zawarł żadnych umów z firmą "B". Skoro zatem nie miała miejsca sprzedaż między pierwszym zbywcą towaru, to należy uznać, że każda kolejna sprzedaż także nie miała miejsca. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwala na stwierdzenie, iż faktury wystawione przez "B" R. P. dotyczące sprzedaży zbiorników stalowych nie dokumentują transakcji faktycznie dokonanych, a zatem na podstawie § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Odnosząc się do argumentu podniesionego w odwołaniu, a dotyczącego niekwestionowania transakcji zawartej pomiędzy "A" K. B. a D, której przedmiotem były punkty dystrybucji paliw (podstawowym elementem tych punktów wytworzonych przez "A" miały być zbiorniki stalowe zakupione od "B"), organ odwoławczy wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż w kwietniu 2001 r. podatnik poza wykazaniem nabycia zbiorników stalowych od "B" nabył od PPH "F" Sp. z o.o. w K. na podstawie faktur nr 3/2001 z dnia 5 kwietnia 2001 r. i nr 4/2001 z 17 kwietnia 2001 r. punkty dystrybucji paliw w ilości łącznie 21 szt. W tym samym miesiącu na podstawie faktur nr 18/04/2001 z dnia 12 kwietnia 2001 r., nr 19/2001 z dnia 27 kwietnia 2001 r. i nr 20/2001 z dnia 30 kwietnia 2001 r. dokonał sprzedaży punktów dystrybucji paliw w ilości łącznie 20 szt. dla D –Sp. z o.o., który to D zawarł z C. W. prowadzącą działalność pod firmą "G" umowę leasingu 20 szt. punktów dystrybucji paliw. Organ podatkowy wskazał także, że z akt sprawy wynika, iż punkty dystrybucji paliw, które podatnik nabył od PPH "F" Sp. z o.o. zostały nabyte przez tę spółkę od "G" C. W.a, która jest udziałowcem Sp. z o.o. "F". Dodatkowo organ odwoławczy zasygnalizował, iż dokumenty rejestracyjne i ewidencyjne wskazują na powiązania kapitałowe i osobowe pomiędzy K. B., R. P. i C. W., którzy są wspólnikami spółki cywilnej "H". W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego K. B. wniósł o uchylenie decyzji Izby Skarbowej z dnia 17 kwietnia 2002 r. zarzucając jej naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Skarżący zarzucił także naruszenie przepisów o postępowaniu, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 187 i art. 192 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) Zdaniem skarżącego organy podatkowe bezpodstawnie obarczyły go odpowiedzialnością za naruszenie prawa przez inny podmiot ("B"), który nie dopełnił ciążących na nim obowiązków podatkowych. Jednocześnie skarżący podniósł, iż organy podatkowe nie zakwestionowały poprawności formalnej faktur wystawionych przez ten podmiot. Ponadto skarżący podniósł, że w sprawie całkowicie pominięto takie aspekty sprawy jak ustalenie faktycznego istnienia zbiorników stalowych i dalszą ich sprzedaż po zamontowaniu dodatkowych urządzeń w postaci punktów dystrybucji paliw. Zdaniem skarżącego organy podatkowe rozpatrując niniejszą sprawę dopuściły się przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów. Do skargi skarżący dołączył fotografie przedstawiające punkty dystrybucji paliw, a także oświadczenie byłych pracowników złożone w dniu 26 kwietnia 2002 r., iż na fotografii podpisanej przez nich widnieje punkt dystrybucji paliw PDP - 15. Firma skarżącego w kwietniu 2001 r. wyprodukowała tego typu punkty w ilości 10 szt., w oparciu o nietypowe zbiorniki stalowe. Izba Skarbowa odpowiadając na skargę wniosła o jej oddalenie, wywodząc jak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 20 lipca 2005 r. skarżący podał do protokołu, że dołączone do skargi fotografie przedstawiające punkty dystrybucji paliw zostały wykonane w dniu 26 kwietnia 2002 r. w siedzibie firmy C. W. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, właściwy do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zważył, co następuje: W ustalonym stanie faktycznym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem wbrew zarzutom zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Spór w rozpoznawanej sprawie sprowadził się do odpowiedzi na pytanie czy skarżącemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie 71.500,- zł wynikający z faktur wystawionych przez "B" R. P. Przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ustanawia fundamentalne prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towarów i usług. Konstrukcja podatku od wartości dodanej, jak trafnie wskazał organ odwoławczy polega bowiem na tym, że nabywca towarów i usług może ze swojego podatku potrącić podatek uiszczony przez zbywcę. Ustawodawca przewidział jednak szereg sytuacji, w których podatnik traci prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. I tak m.in. zgodnie z § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, w przypadku gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Treść tego przepisu nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Z przedłożonych Sądowi akt sprawy wynika bezspornie, że wystawca zakwestionowanych faktur "B" R. P. nie zakupił zbiorników stalowych, których dalszą sprzedaż skarżącemu dokumentują zakwestionowane faktury od C S.A., chociaż kontrolującym przedłożył faktury mające dokumentować dokonanie takiej transakcji. Ustalenia poczynione przez organy podatkowe w C pozwalają bowiem stwierdzić ponad wszelką wątpliwość, iż takie zdarzenie gospodarcze nie miało miejsca. Zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem organów podatkowych, iż "B" nie mógł dokonać dalszej odsprzedaży zbiorników stalowych, skoro ich wcześniej nie zakupił. Ponadto z akt sprawy wynika, że skarżący w kwietniu 2001 r. dokonał zakupu punktów dystrybucji paliw w ilości 21 szt. od PPH "F" sp. z o.o. (przy czym zakup ten w żaden sposób nie był kwestionowany przez organy podatkowe). Firma ta, powiązana osobowo tak z "A" K. B., jak i "G’ C. W., sprzedane "A" punkty dystrybucji paliw zakupić miała, a była to jej jedyna transakcja, od "G". Przy czym podkreślić należy, iż zapłata za zakupione punkty dystrybucji paliw została przekazana przez "A" bezpośrednio do "G". Zauważyć przy tym nie sposób, że skarżący sprzedał punkty dystrybucji paliw wykonane w oparciu o zbiornik stalowe, których zakup został udokumentowany zakwestionowanymi fakturami do D –sp. z o.o., celem udostępnienia ich zgodnie z umową leasingu z dnia 23 marca 2001 r. C. W., prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą "G". Stąd też bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy pozostaje podnoszona przez skarżącego okoliczność, iż punkty dystrybucji paliw wykonane ze zbiorników stalowych, sprzedane do D faktycznie istniały, o czym mają świadczyć m. in. fotografie dołączone do skargi, a wykonane w dniu 26 kwietnia 2002 r. w siedzibie firmy C. W. Zwłaszcza, że organy podatkowe nie kwestionowały faktu sprzedaży przez skarżącego punktów dystrybucji paliw wykonanych w oparciu o zbiorniki stalowe. Organy podatkowe twierdziły jedynie, iż nie były to zbiorniki stalowe, których nabycie zostało udokumentowane fakturami wystawionymi przez "B", skoro podmiot ten nie nabył takich zbiorników od C. Faktury wystawione przez "B" nie odzwierciedlały zatem rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, a tylko faktury odzwierciedlające rzeczywiste zdarzenia gospodarcze mogą stanowić podstawę do obniżenia podatku. W świetle powyższego stwierdzić należy, że organy podatkowe zebrały w sposób wyczerpujący materiał dowodowy w rozpoznawanej sprawie, a następnie dokonały swobodnej oceny tego materiału dowodowego, pozwalającej na wyprowadzenie słusznej tezy, iż skarżący w złożonej deklaracji VAT-7 za kwiecień 2001 r. dokonał obniżenia podatku należnego na podstawie faktur stwierdzających czynności, które nie zostały dokonane. Faktury takie, w myśl przepisu § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. nie stanowią zaś podstawy do obniżenia podatku. Jednocześnie zauważyć należy, iż dokonanej przez organ odwoławczy ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela, iż z wyrażonej w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa zasady swobodnej oceny dowodów wynika, iż organ podatkowy – przy ocenie stanu faktycznego – nie jest skrępowany żadnymi regułami ustalającymi wartość poszczególnych dowodów. Organ ten, według swej wiedzy, doświadczenia oraz wewnętrznego przekonania, ocenia wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych i wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne. (por. wyroki NSA z dnia 20 grudnia 2000 r. sygn. III SA 2547/99 – publ. Prz. Podatk. 2001/5/61, z dnia 10 stycznia 2001 r. sygn. III SA 2348/99 – publ. LEX nr 53993, z dnia 29 czerwca 2000 r. sygn. I SA/Po 1342/99 – publ. LEX nr 43051). Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny, którego kognicja ustalona w art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) ogranicza się do badania zaskarżonych decyzji pod względem ich legalności, a więc zgodności z powszechnie obowiązującym prawem materialnym i procesowym, nie stwierdzając naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji prawa mającego wpływ na wynik sprawy, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153/02, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.