I SA/Gd 11/26

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędzia NSA Zbigniew Romała, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Monika Fabińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 marca 2026 r. sprawy ze skargi M. s.c. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 14 listopada 2025 r., nr 201-IOV-1.4103.120-122.2025/10/05 w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2023 r., styczeń i luty 2024 r. oddala skargę. 1. Zaskarżoną decyzją z dnia 14 listopada 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku (dalej "Dyrektor IAS"), po rozpatrzeniu odwołania M.s.c. [...] (dalej "Skarżąca", "Spółka") od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Gdyni (dalej "Naczelnik US") z dnia 27 czerwca 2025 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2023 r. oraz styczeń i luty 2024 r., utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. 2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: 2.1. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik US decyzją z dnia 27 czerwca 2025 r. określił Skarżącemu w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe za grudzień 2023 r. w kwocie 32.406 zł, za styczeń 2024 r. w kwocie 4.476 zł i za luty 2024 r. w kwocie 26.554 zł. Naczelnik US zakwestionował prawo Skarżącej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze wskazanych faktur VAT, stwierdzając, że zostały wystawione za czynności, które wspólnicy wykonali w ramach prowadzenia Spółki. Organ wskazał, że wspólnicy spółki cywilnej nie mogą zrzec się obowiązku prowadzenia spraw Spółki, by następnie te same obowiązki zlecić sobie i drugiemu ze wspólników w ramach prowadzonych przez siebie działalności gospodarczych. W ocenie organu, takie działanie jest działaniem pozornym, dążącym do uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej w formie zaniżenia zobowiązań podatkowych Spółki. Ogół dowodów i okoliczności, rozpatrywanych łącznie, wskazuje, że usługi i prace, wskazane jako przedmiot ww. faktur VAT nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, gdyż zafakturowane czynności w rzeczywistości p. A.J. i p. K.J. wykonali jako wspólnicy Spółki cywilnej, a nie jako osoby fizyczne w ramach prowadzonych jednoosobowych działalności gospodarczych. Zdaniem organu, Spółka cywilna ujęła w rozliczeniu podatkowym faktury wystawione przez jej wspólników w ramach prowadzonych działalności własnych, ze świadomością, że dokumentują czynności, które nie zostały przez te podmioty wykonane - celem zaniżenia zobowiązań podatkowych Spółki i zaliczenia zwrotu na poczet przyszłych zobowiązań wspólników w podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie, Naczelnik US, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm., dalej "u.p.t.u."), pozbawił Spółkę cywilną za grudzień 2023 r. prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w ww. fakturach, w łącznej kwocie 204.240 zł. Ponadto, organ stwierdził, że kwoty podatku VAT należnego za grudzień 2023 r. i styczeń 2024 r. są zgodne z wartościami wykazanymi w deklaracjach VAT-7 za te okresy. Ponowne rozliczenie podatku VAT za styczeń 2024 r. było jedynie następstwem dokonanego przez organ rozliczenia za grudzień 2023 r., którym określił zobowiązanie podatkowe w miejsce zadeklarowanej przez Stronę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na kolejny okres rozliczeniowy, tj. na styczeń 2024 r. Natomiast za luty 2024 r. organ stwierdził, że w deklaracji VAT-7 Spółka cywilna wykazała nieprawidłowe wartości. Stwierdzając, że Spółka zaniżyła wykazane w deklaracji VAT-7 wartości dostaw opodatkowanych (łącznie o 202 zł) i wynikające z nich wartości podatku należnego (łącznie o 26 zł), organ uwzględnił w ponownym rozliczeniu za luty 2024 r. kwoty wynikające z ewidencji. Obniżył przy tym do 0 zł kwotę nadwyżki podatku VAT z przeniesienia z rozliczenia za poprzedni okres rozliczeniowy, tj. za styczeń 2024 r. - w następstwie określenia za styczeń 2024 r. zobowiązania podatkowego. 2.2. Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, Dyrektor IAS decyzją z dnia 14 listopada 2025 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że spór dotyczy zakwestionowania prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego w łącznej kwocie 204.240 zł, wynikającej z czterech faktur VAT, o łącznej wartości netto 888.000 zł, wystawionych na Spółkę przez jej wspólników – wskutek uznania, że zostały wystawione za czynności, które wspólnicy wykonali w ramach prowadzenia Spółki. Organ stwierdził, że fakturowanie było jedynie pozorne, celowało w uzyskanie nieuprawnionej korzyści podatkowej w formie zaniżenia zobowiązań podatkowych Spółki, a faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych i pozbawił Spółkę prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego. Dyrektor IAS przywołał treść umowy spółki cywilnej, treść czterech umów z dnia 1 stycznia 2023 r. zawartych przez Spółkę z jej wspólnikami, na podstawie których wystawiono sporne faktury dot. zarządzania oraz organizacji sprzedaży, treść wyjaśnień złożonych przez pracowników Spółki (A.K. i K.B.) oraz przez wspólników Spółki. Przytaczając treść i rozumienie art. 860, art. 865 i art. 866 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm., dalej "k.c."), organ wskazał, że w umowie spółki cywilnej z 26 lutego 2007 r. wspólnicy ustalili, że celem gospodarczym Spółki będzie m.in. prowadzenie restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych, barów, stołówek i cateringu. W czterech umowach pomiędzy Spółką a wspólnikami, na podstawie których zostały wystawione sporne faktury, których przedmiot fakturowania został określony jako "zarządzanie" lub "organizacja sprzedaży", zawarto bardzo szeroki zakres usług, który w ocenie organu nie wykracza poza "prowadzenie spraw spółki i jej reprezentację". Wpisują się one w zakres czynności prawnych i faktycznych zapewniających byt i normalne funkcjonowanie spółki, w ramach założonego celu gospodarczego opisanego w umowie spółki cywilnej z 26 lutego 2007 r., które wspólnicy Spółki realizowali, łącząc własne wysiłki, wiedzę, zdolności, umiejętności, możliwości oraz środki. Pomimo, że czynności w umowach z 1 stycznia 2023 r. zostały określone bardzo szeroko, w sposób, który nie pozwala na wyodrębnienie konkretnych zadań, jednak wskazuje na czynności, do których wspólnicy zobowiązali się w umowie spółki, aby zgodnie z art. 860 § 1 k.c. dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Obowiązki określone umowami pokrywają się z czynnościami, jakie powinni podejmować wspólnicy spółki cywilnej, którzy dążą do osiągnięcia określonego celu gospodarczego. Obowiązki wynikające z samego faktu zawarcia umowy spółki cywilnej nie mogą być zlecane wspólnikom tej spółki, jako odrębne od ich obowiązków ustawowych. Wspólnicy spółki cywilnej nie mogą zrzec się obowiązku prowadzenia spraw spółki, by następnie te same obowiązki zlecić sobie i drugiemu ze wspólników w ramach prowadzonych przez siebie działalności gospodarczych. Takie działanie jest działaniem pozornym, dążącym do uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej w formie zaniżenia zobowiązań podatkowych spółki. W niniejszej sprawie miało na celu nienależne zawyżenie podatku naliczonego Spółki cywilnej i zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. W tym samym dniu, w którym zostały uregulowane należności za trzy faktury na kwotę 732.240 zł, na koncie Spółki zostały zaksięgowane przelewy z rachunku K.J., na łączną kwotę 625.000 zł, tytułem "przelewu środków", co wskazuje na pozorny charakter fakturowania. Wskazane przez pracowników Spółki czynności wspólników zawierają się w zakresie umowy spółki cywilnej z 26 lutego 2007 r., jak również czterech umów z 1 stycznia 2023 r. Przy czym, ze złożonych wyjaśnień wynika ciągłość wykonywanych przez wspólników czynności - brak jest wskazania na szczególne zadania wykonywane przez wspólników wyłącznie w roku 2023, którego dotyczą zawarte ze Spółką cztery umowy, które stanowiły podstawę do wystawienia spornych faktur VAT. W ocenie organu, celem umów z 1 stycznia 2023 r. było uzyskanie "wynagrodzenia" z prowadzonej w formie spółki cywilnej działalności - niezależnie od wypracowania przez Spółkę nadwyżki do podziału, a przecież z idei instytucji spółki cywilnej wynika, że wspólnicy nie otrzymują odrębnego wynagrodzenia za prowadzenie spraw spółki i jej reprezentacji. Powyższe potwierdza tożsamość wyceny czynności umownych i sposób ich rozliczenia. Przez ujęcie w ewidencji zakupu faktur na czynności, które zostały wykonane przez wspólników Spółki, a nie w ramach prowadzonych jednoosobowych działalności gospodarczych, Spółka naruszyła przepisy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a w zw. z art. 86 ust. 1 oraz art. 109 ust. 3 u.p.t.u. Zdaniem organu odwoławczego, faktury wystawione na rzecz Spółki przez jej wspólników stwierdzają czynności, które "zdublowały" wykonywane przez wspólników obowiązki wynikające z zawartej umowy spółki cywilnej. Zafakturowane czynności nie mogły wynikać ze stosunku "zewnętrznego", jakim były zawarte pomiędzy stronami tych faktur cztery umowy z 1 stycznia 2023 r. - ich wykonywanie przez wspólników wynikało bowiem z obowiązku realizacji stosunku "wewnętrznego", jakim jest umowa spółki cywilnej. Ogół wskazanych dowodów i okoliczności wskazuje, że czynności, wskazane jako przedmiot kwestionowanego fakturowania, nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych, gdyż czynności te w rzeczywistości podlegały wykonaniu przez Skarżących, jako wspólników Spółki cywilnej, a nie jako osoby fizyczne w ramach prowadzonych jednoosobowych działalności gospodarczych - i jako wspólnicy Spółki cywilnej świadomie ujęli te faktury w rozliczeniu Spółki, celem zaniżenia zobowiązań podatkowych spółki i zaliczenia zwrotu na poczet przyszłych zobowiązań własnych w podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe fakturowanie było zatem fikcją prawną, nie potwierdza czynności pomiędzy stronami faktur - co nie pozwala Spółce na obniżenie podatku należnego o zawarty w wystawionych fakturach podatek naliczony. 3. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania oraz wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji, zarzucając niewłaściwą interpretację stanu faktycznego w świetle art. 86 u.p.t.u. Skarżąca podniosła, że stanowisko organów, iż zakwestionowane dokumenty nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, jest błędne, ponieważ określone w umowach obowiązki znacznie wykraczają poza ustawowy obowiązek reprezentowania i prowadzenia spraw spółki cywilnej przez jej wspólników, są to odrębne i specyficzne zadania, inne od zarządu i reprezentacji spółki. 4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z dnia 25 lutego 2026 r. sygn. akt I SA/Gd 11/26 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku odmówił wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją, a utrzymana w mocy decyzja organu pierwszej instancji – wbrew wywodom skargi – odpowiadają prawu. 5.2. Kwestią sporną w sprawie jest zgodność z prawem zakwestionowania przez organy prawa do odliczenia przez Spółkę cywilną podatku naliczonego z wystawionych w grudniu 2023 r. przez jej wspólników faktur, jako nieodzwierciedlających rzeczywistych transakcji gospodarczych, z uwagi na fakt, że stwierdzają one czynności, które "zdublowały" wykonywane przez wspólników obowiązku wynikające z zawartej przez nich umowy spółki cywilnej z 2007 r. Mając na względzie sformułowane przez stronę zarzuty, Sąd stwierdza, że odnoszą się one do nieprawidłowej subsumpcji zaistniałego w sprawie stanu faktycznego pod zastosowane przez organy podatkowe przepisy prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. W ocenie Sądu, zaistniały w sprawie stan faktyczny został prawidłowo ustalony na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sposób zupełny i właściwie ocenionego, w granicach przyznanej przepisami prawa swobody. Z analizy treści zaskarżonej decyzji wynika, jakie okoliczności zdecydowały o uznaniu, że czynności wskazane na zakwestionowanych fakturach (wystawionych przez wspólników na rzecz Skarżącej spółki cywilnej) nie miały odzwierciedlenia w rzeczywistości, a także, że ich wystawienie miało jedynie na celu wykorzystanie schematu konstrukcji podatku VAT do uzyskania nienależnego zysku ze zwrotu podatku VAT. Podkreślenia wymaga przy tym, że skoro w zakresie udokumentowanym spornymi fakturami Skarżąca wywodzi korzystne dla siebie skutki prawnopodatkowe, to jej rzeczą jest wykazanie okoliczności lub dowodów na poparcie tak stawianej tezy. W toku postępowania Skarżąca nie wykazała jednak okoliczności ani dowodów, które potwierdziłyby zasadność podnoszonej w skardze argumentacji. Co więcej, w ocenie Sądu, twierdzenia przedstawione w skardze są w dalszym ciągu bardzo ogólne i nie odnoszą się do konkretnych dowodów, dokumentów czy okoliczności, które podważyłyby prawidłowość zajętego przez organy stanowiska. Wbrew zarzutom skargi, organy dokładnie wyjaśniły powody uznania przedłożonych przez Skarżącą dokumentów (czterech umów z 1 stycznia 2023 r. oraz faktur z grudnia 2023 r.) za nieuzasadniające przyznania Skarżącej prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w spornych fakturach. Organy przywołały ustalone okoliczności faktyczne, wynikające z wielu zgromadzonych dowodów (w tym dokumentów, wyjaśnień świadków i wspólników Skarżącej spółki, rozliczeń, przelewów), które w wyniku wspólnej ich oceny pozwoliły na podważenie rzeczywistości spornych faktur. Reasumując stwierdzić należy, że organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe, którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie wyciągając logicznie poprawne oraz merytorycznie uzasadnione wnioski. Wydane decyzje zostały prawidłowo uzasadnione i zawierają zarówno pełne uzasadnienie faktyczne, jak i prawne. W swoich decyzjach organy opisały stan faktyczny sprawy w sposób wyczerpujący, wskazały na jakich dowodach oparły swoje rozstrzygnięcia, przytoczyły stanowiące ich podstawę przepisy prawa materialnego i procesowego, a nadto organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu. Zapewniono przy tym czynny udział strony w postępowaniu, umożliwiono jej wypowiedzenie się co do zebranego materiału dowodowego, udzielono niezbędnych informacji i wyjaśnień, co skutkowało prowadzeniem postępowania z poszanowaniem przepisów prawa w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i zapewniający tym samym realizację zasady przekonywania. 5.3. Wobec zaaprobowania ustalonego przez organy stanu faktycznego, Sąd uznaje za bezzasadne podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, w tym art. 86 ust. 1 i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Organy odmówiły Skarżącej uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez wspólników spółki cywilnej tytułem "zarządzania" oraz "organizacji sprzedaży". Zdaniem organów podatkowych faktury te nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych zaistniałych pomiędzy wskazanymi na nich podmiotami, bowiem czynności te zostały wykonane przez wspólników Spółki w ramach wykonywanych przez nich obowiązków, a nie w ramach prowadzonych przez nich jednoosobowych działalności gospodarczych. Sąd uznaje za słuszne stanowisko organów. Zdaniem Sądu, dowody przyjęte za podstawę ustaleń organów pozwalają na zaakceptowanie postawionej przez nich tezy o braku odzwierciedlenia w rzeczywistości transakcji opisanych w spornych fakturach. Zawartej w dniu 26 lutego 2007 r. umowy spółki cywilnej wynika, że celem wspólników spółki cywilnej jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie: handlu hurtowego i przemysłowego z wyłączeniem handlu pojazdami samochodowymi i motocyklami; handlu detalicznego z wyłączeniem sprzedaży samochodów i motocykli; naprawa artykułów użytku osobistego i domowego; prowadzenie restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych; prowadzenia barów; prowadzenia stołówek i cateringu; prowadzenie działalności wspomagającej transport i działalności związanej z turystyką; pośrednictwa finansowego; działalności pomocniczej związanej z pośrednictwem finansowym i ubezpieczeniami; wynajmu maszyn i urządzeń bez obsługi oraz wypożyczania artykułów użytku osobistego i domowego; doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania; reklamy; eksportu i importu w zakresie działalności spółki. Treść zawartej umowy wskazuje, że za zobowiązania Spółki wspólnicy są odpowiedzialni solidarnie, do prowadzenia spraw Spółki są uprawnieni i zobowiązani oboje wspólnicy, a udział wspólników w zyskach i stratach jest równy. Natomiast z treści czterech zawartych w dniu 1 stycznia 2023 r. umów pomiędzy wspólnikami Spółki cywilnej a Spółką cywilną, wynika, że każdy ze wspólników miał świadczyć na rzecz Spółki cywilnej usługi "zarządzania" (a w ich ramach: tworzenie strategii marketingowej, zarządzanie zasobami ludzkimi, w tym przeprowadzanie rozmów kwalifikacyjnych oraz szkoleń pracowniczych, zarządzanie produkcją, tworzenie raportów finansowych na rzecz Spółki, planowanie metod oraz procedur dotyczących kalkulacji i kontroli budżetu oraz przygotowanie akcji marketingowych) oraz usługi "organizacji sprzedaży" (a w ich ramach: monitorowanie zamówień, przygotowywanie receptur, obsługę mediów społecznościowych, współpracę z dostawcami oraz poszukiwanie nowych kontrahentów, utrzymywanie stałych relacji z głównymi dostawcami Spółki, stałą kontrolę aktualnych stanów magazynowych, przeprowadzanie negocjacji z kontrahentami oraz ocenę jakości zamawianych produktów). Za usługi te w umowach określono jednakową miesięczną kwotę wynagrodzenia dla każdego ze wspólników. Mając na uwadze treść umowy spółki cywilnej oraz czterech zawartych przez Spółkę ze wspólnikami umów, w kontekście złożonych przez pracowników Spółki oraz wspólników Spółki wyjaśnień, przy uwzględnieniu przepisów art. 860 § 1, art. 865 § 1 i art. 866 k.c., Sąd uznaje, że ujęte w spornych fakturach VAT, a szczegółowo opisane w stanowiących podstawę ich wystawienia umowach z 1 stycznia 2023 r. czynności zawierały się w ramach obciążających wspólników obowiązków prowadzenia spraw spółki oraz jej reprezentacji, wynikających z zawartej przez nich umowy spółki cywilnej. Tym samym nie mogły stanowić przedmiotu spornych faktur, spowodowało to bowiem – jak słusznie wskazał organ odwoławczy – "zdublowanie" tychże czynności, jako wykonywanych przez wspólników Spółki cywilnej i jednocześnie jako wykonywanych przez osoby fizyczne prowadzące jednoosobową działalność gospodarczą. Opisane w umowach z 1 stycznia 2023 r. i wyjaśnieniach wspólników Spółki cywilnej czynności pokrywały się bowiem z działalnością Spółki cywilnej i stanowiły o istocie jej funkcjonowania. Wspólnicy Spółki oprócz wykonywania czynności związanych z prowadzeniem spraw Spółki nie wykonywali dodatkowych zadań mieszczących się poza przedmiotem objętym umową spółki czy poza działalnością gospodarczą Spółki. Obowiązki (czynności), jakie wykonywali wspólnicy – według treści spornych faktur i stanowiących podstawę ich wystawienia umów – mieściły się w zakresie celów określonych w przytoczonej umowie spółki cywilnej. Chybiona jest zatem podniesiona w skardze argumentacja, że kwestionowane usługi wykraczały poza obowiązek reprezentowania i prowadzenia spraw spółki cywilnej przez jej wspólników. Bez istotnego znaczenia pozostaje okoliczność, że którykolwiek ze wspólników posiada specjalistyczną wiedzę czy umiejętności, skoro umowa spółki cywilnej została zawarta, a następnie działalność gospodarcza podjęta i kontynuowana właśnie ze względu na posiadane przez nich wykształcenie, wiedzę, umiejętności i doświadczenie. Twierdzenie, że wystarczy posiadać określone, czy specjalistyczne kwalifikacje zawodowe, aby stanowiły one podstawę do zastąpienia wkładu wspólnika w postaci usług, zawarciem umowy cywilnoprawnej, pozostaje w sprzeczności z celem spółki cywilnej (art. 860 § 1 k.c.) oraz obowiązkiem wyrażonym w art. 861 § 1 k.c. Zgodnie bowiem z art. 860 § 1 k.c. przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z art. 861 § 1 k.c. wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. Innymi słowy, wspólnicy realizują oznaczony w umowie cel gospodarczy poprzez wspólne działanie, a jeżeli zastrzegają, że wkłady mają być pokryte świadczeniem usług, to wskazany obowiązek realizują w ramach tej podstawy kontraktowej, a nie jakiejkolwiek innej umowy. Z wniesieniem wkładu nie wiąże się jakiekolwiek wynagrodzenie, a za prowadzenie lub reprezentowanie spraw spółki wspólnikowi, wypłaca się wynagrodzenie, ale tylko w postaci udziału w zyskach spółki. W związku z tym zawieranie umów, na podstawie których wspólnicy spółki cywilnej mieliby otrzymywać wynagrodzenie za świadczenie usług, których przedmiot wpisuje się w zakres prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji, jest sprzeczne z przywołanymi powyżej przepisami art. 860 § 1 i art. 861 § 1 k.c., a także przepisami art. 865 § 1 i art. 866 k.c. Stosownie do treści art. 865 § 1 k.c. każdy wspólnik jest uprawniony i zobowiązany do prowadzenia spraw spółki, zaś zgodnie z art. 866 k.c. w braku odmiennej umowy lub uchwały wspólników każdy wspólnik jest umocowany do reprezentowania spółki w takich granicach, w jakich jest uprawniony do prowadzenia jej spraw. Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy, za słuszne należy uznać stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym zarządzanie spółką to podejmowanie decyzji w zakresie kierowania działalnością spółki w płaszczyźnie gospodarczej, organizacyjnej, personalnej i finansowej, m.in. tworzenie i utrzymywanie podstaw działalności, w tym wybór i organizacja miejsc prowadzenia działalności, zatrudnianie i szkolenie pracowników, decydowanie o źródłach finansowania działalności, wybór dostawców, organizacja sprzedaży, pozyskiwanie odbiorców towarów i usług. To sprawia, że ujęty w umowach z 1 stycznia 2023 r. obszerny zakres usług dotyczących zarządzania i organizacji sprzedaży, pokrywa się ze wskazanym w umowie spółki cywilnej z dnia 26 lutego 2007 r. celem gospodarczym w postaci m.in. prowadzenia restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych, barów, stołówek i cateringu, a zatem – wbrew argumentacji podniesionej w skardze – nie wykracza poza czynności prowadzenia spraw spółki cywilnej i jej reprezentacji. Jak to ujął Dyrektor IAS – wpisują się one w zakres czynności prawnych i faktycznych, zapewniających byt i normalne funkcjonowanie spółki, w ramach założonego celu gospodarczego opisanego w umowie spółki cywilnej z 26 lutego 2007 r., który wspólnicy Spółki cywilnej realizowali, łącząc własne wysiłki, wiedzę, zdolności, umiejętności, możliwości oraz środki. Uwzględniając powyższe, Sąd stwierdza, że skoro opisane w umowach z dnia 1 stycznia 2023 r. czynności wspólnicy Spółki cywilnej wykonywali w ramach przypisanych im przepisami prawa obowiązków prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji, to bezzasadne było zawieranie powyższych umów i wystawianie na ich podstawie spornych faktur. Służyło to bowiem wyłącznie, jak słusznie wskazały organy, zawyżeniu wykazanego przez spółkę cywilną podatku naliczonego i uzyskaniu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Podjęte przez Skarżącą oraz jej wspólników czynności miały na celu uzyskanie nieuprawnionej korzyści podatkowej w formie zaniżenia zobowiązań podatkowych spółki, a tym samym naruszało przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. i uzasadniało zastosowanie przepisu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u.). Jak wynika z powyższych przepisów, zasadniczą cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość potrącenia przez podatnika kwoty podatku zapłaconego we wcześniejszej fazie obrotu od kwoty podatku należnego. Ustawodawca wymaga jednak spełnienia pewnych warunków, a w określonych sytuacjach wyłącza prawo do odliczenia. Warunki, których spełnienie jest konieczne dla skorzystania z omawianego prawa, związane są m.in. z fakturami VAT, a więc podstawową kategorią dokumentów odzwierciedlających nabycie towarów i usług. Warunki te wynikają z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., w myśl którego w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Analiza tego przepisu wskazuje, że ograniczenie w nim zawarte odnosi się do fikcyjnych transakcji i jego celem jest zapobieżenie wykorzystywania tzw. "pustych dokumentów". Nie wystarczy więc jedynie to, że podatnik posiada oryginał faktury opisującej nabycie towarów lub usług w oderwaniu od faktu odzwierciedlenia przez ten dokument rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Z przepisów u.p.t.u. wynika założenie ustawodawcy, że faktury mają dokumentować rzeczywiste zdarzenie gospodarcze podlegające opodatkowaniu. Muszą być zatem zgodne przedmiotowo i podmiotowo z opisanym na fakturze zdarzeniem gospodarczym. Tylko faktura rzetelna od strony podmiotowej i przedmiotowej, tzn. dokumentująca rzeczywistą czynność opodatkowaną podatnika, przez niego wykonaną i udokumentowaną tą fakturą, daje jej odbiorcy uprawnienie do odliczenia wykazanego w niej podatku (zob. wyrok NSA z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1786/09, wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 sierpnia 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 2411/15, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl). Za utrwalony należy uznać prezentowany w orzecznictwie sądowym pogląd, że uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie istnieje wtedy, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. W szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury bądź też zaistniało między innymi, niż to stwierdza faktura, podmiotami gospodarczymi (np. wyroki NSA: z dnia 9 kwietnia 2014 r. sygn. akt I FSK 659/13; z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1860/11; z dnia 3 grudnia 2010 r. sygn. akt I FSK 2079/09; z dnia 22 września 2016 r. sygn. akt I FSK 673/15). W ocenie Sądu, poczynione przez organy podatkowe ustalenia dotyczące przebiegu transakcji opisanych w zakwestionowanych fakturach, znajdują pełne potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym i dowodzą jednoznacznie, że sporne faktury VAT nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Na zasadność stanowiska organów wskazuje analiza dowodów zgromadzonych w toku postępowania podatkowego we wzajemnym ich ze sobą powiązaniu. Zdaniem Sądu, celem wystawienia spornych faktur VAT było wykorzystanie konstrukcji podatku VAT do uzyskania nieuprawnionej korzyści podatkowej. W wyniku przeprowadzonej przez organy podatkowe analizy dowodów zgromadzonych w sprawie (w tym dokumentów, wyjaśnień świadków i wspólników spółki, rozliczeń, przelewów), zasadnie organy podatkowe uznały, że nie potwierdzają one zaistnienia między stronami transakcji udokumentowanych spornymi fakturami. Jak wyjaśniono to obszernie powyżej, przedmiotem zakwestionowanych faktur i stanowiących podstawę ich wystawienia umów nie mogło być przekazanie na podstawie umowy cywilnoprawnej do wykonywania za wynagrodzeniem czynności, które wchodzą w zakres obowiązków wspólnika spółki cywilnej dotyczących prowadzenia spraw spółki i reprezentowania jej. W niniejszej sprawie zaś wspólnicy spółki cywilnej zdecydowali o wypłaceniu wynagrodzenia za czynności własne, niezależnie od poziomu finansowego powodzenia Spółki, uzyskując jednocześnie obniżenie zobowiązań podatkowych Spółki. Nie ma racji Skarżąca podnosząc, że zadania wspólników Spółki wykraczały poza zakres obowiązków wynikających z prowadzenia spraw spółki cywilnej i jej reprezentacji. Zebrany materiał dowodowy nie potwierdza takiego stanowiska, a wręcz wskazuje, co potwierdza sama Skarżąca, niemożność rozdzielenia obowiązków wynikających z prawnego zobowiązania wspólnika do prowadzenia spraw spółki cywilnej i jej reprezentowania oraz obowiązków wynikających z umów zawartych dnia 1 stycznia 2023 r., które miały być wykonywane przez wspólników jako przedsiębiorców prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą. Skoro taki podział nie istniał to zasadne było przyjęcie przez organy, że sporne czynności wykonywane były przez wspólników spółki w ramach wynikającego z przepisów prawa ich obowiązku do prowadzenia spraw spółki cywilnej i jej reprezentacji. Skoro czynności te wykonywali jako wspólnicy spółki cywilnej, to nie mogli równocześnie wykonać tych samych czynności jako przedsiębiorcy działający na własny rachunek. Prowadzi to do logicznego wniosku, że wystawione przez wspólników Spółki cywilnej sporne faktury stwierdzają czynności niedokonane, bowiem świadczenie fakturowanych usług nie miało miejsca pomiędzy kontrahentami wskazanymi na fakturach. Faktury VAT dotyczące zakwestionowanych transakcji miały jedynie pozorować realne transakcje handlowe pomiędzy stronami na nich wskazanymi. W rzeczywistości nie doszło do nabycia przez Skarżącą usług wykazanych na tychże fakturach od wspólników spółki cywilnej, co – jak słusznie zauważył organ odwoławczy – nie oznacza, że nie zostały one wykonane. Sąd podziela stanowisko organu, że opisane w spornych fakturach i umowach czynności zostały wykonane przez wspólników spółki cywilnej jako określone umową spółki cywilnej ich obowiązki, a nie jako czynności dokonane w ramach prowadzonych przez nich jednoosobowych działalności gospodarczych. W ocenie Sądu, analizując całość materiału dowodowego sprawy, dokonując oceny wszystkich dowodów we wzajemnej łączności, należało dojść do przekonania, że zakwestionowane faktury nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w związku z czym zasadnie odmówiono Skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o wykazany w fakturach wystawionych przez wspólników spółki cywilnej podatek naliczony, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że jakkolwiek posiadanie faktury jest istotnym elementem systemu rozliczeń podatku VAT, to jednak samo dysponowanie fakturą nie tworzy jeszcze prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku naliczonego, jeżeli wystawieniu tej faktury nie towarzyszy dokonanie czynności w niej opisanej (dostawy wskazanego na niej towaru lub świadczenie wskazanej na niej usługi) przez jej wystawcę na rzecz nabywcy. W świetle art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u., prawo do odliczenia przysługuje jedynie w wypadku wykonywania czynności opodatkowanych a faktury, na podstawie których podatnik może odliczyć wykazany w nich podatek naliczony, muszą stwierdzać rzeczywiste zdarzenia gospodarcze pomiędzy podmiotami w nich wymienionymi. Wobec powyższego słusznie organy zakwestionowały prawo Skarżącej do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach wystawionych przez wspólników spółki cywilnej. 5.4. W świetle powyższych ustaleń Sąd stwierdza, że organy podatkowe dokonały prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, które stanowiły podstawę wydanych decyzji, a których niewłaściwe zastosowanie zarzuciła Skarżąca. W świetle powyższego za pozbawione uzasadnionych podstaw uznaje Sąd zarzuty naruszenia przepisów u.p.t.u. Sąd wskazuje, że przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie nie uchybiało również przepisom proceduralnym, a wszystkie podniesione w skardze zarzuty zostały przez Sąd rozpatrzone i uznane za niezasługujące na uwzględnienie. Mając powyższe na względzie, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.), oddalił skargę w całości, nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.