I SA/Gd 1111/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Sylwia Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 marca 2019 r. sprawy ze skargi "A" na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 5.599 (pięć tysięcy pięćset dziewięćdziesiąt dziewięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Wyrokiem z dnia 15 marca 2016 r. w sprawie o sygn. I SA/Gd 21/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę "A" S.A. ( dalej: Spółka, Skarżąca ) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010 rok. Wyrokiem z dnia 24 listopada 2016r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1931/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Spółki od powyższego wyroku WSA w Gdańsku. Pismem z dnia [...] r. Spółka wniosła skargę o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego zakończonego w/w wyrokiem NSA ze względu na stwierdzenie przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 48/15 niezgodności z Konstytucją RP art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. 2002 , Nr 9 poz. 84 ze zm.) w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy. Spółka wniosła o uchylenie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 listopada 2016r. oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 marca 2016r. Rozpoznając skargę o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem NSA z dnia 24 listopada 2016r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1931/16, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 października 2018r. w sprawie o sygn. akt II FSK 1086/18, uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 marca 2016 r., sygn. akt. I SA/Gd 21/16 w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, zasądzając od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz "A" S.A. zwrot kosztów o wznowienie postępowania sądowego. W uzasadnieniu powyższego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem NSA z 24 listopada 2016 r., II FSK 1931/16 ma usprawiedliwione podstawy. Jak wskazał, zgodnie z art. 272 § 1 p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania również w przypadku, gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą, na podstawie którego zostało wydane orzeczenie. Przepis ten jest uszczegółowieniem zasady wynikającej z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP, który stanowi że orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania. Wobec rozbieżności w orzecznictwie odnośnie do możliwości wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego, gdy po prawomocnym zakończeniu tego postępowania Trybunał Konstytucyjny stwierdził niezgodność z Konstytucją, umową międzynarodową czy ustawą przepisów prawa, które nie są zawarte w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi lub w innych regulacjach kształtujących działalność orzeczniczą sądów administracyjnych, NSA w uchwale składu siedmiu sędziów tego Sądu z 28 czerwca 2010 r., II GPS 1/10 (ONSAiWSA 2010, nr 5, poz. 81) stwierdził, iż przepis art. 272 § 1 p.p.s.a. "stanowi podstawę wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego w każdym przypadku, gdy orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania z Konstytucją RP, umową międzynarodową lub ustawą obejmuje akt normatywny, jaki stosował lub powinien stosować sąd administracyjny lub organ administracji publicznej w sprawie". W związku z tym podzielić należy pogląd wyrażony w wyroku NSA z 8 października 2018 r., II FSK 1109/18, że moc wiążąca uchwał (art. 269 § 1 p.p.s.a.) oraz cel zmierzający do realizacji prawa strony skarżącej do ponownego rozpoznania sprawy w związku z wydaniem przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r., SK 48/15 (Dz. U. z 2017 r. poz. 2432), w którym orzeczono, że art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zakresie, w jakim umożliwia uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, jest niezgodny z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych, wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217, w związku z art. 64 ust. 3 Konstytucji RP, w sytuacji gdy skarga o wznowienie postępowania dotyczy sprawy w przedmiocie uznania za budowlę obiektu budowlanego, spełniającego kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., uzasadnia stwierdzenie, że skarga o wznowienie postępowania wniesiona przez Skarżącą opiera się na ustawowej przesłance wznowienia postępowania i obliguje Sąd do ponownego rozpoznania skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna Skarżącej ma usprawiedliwione podstawy, zatem podlega uwzględnieniu, a zaskarżony wyrok WSA w Gdańsku z 15 marca 2016 r., I SA/Gd 21/16, jako nieodpowiadający prawu, podlega uchyleniu. Przede wszystkim zasadny jest zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez błędną wykładnię. Jak wynika z uzasadnienia wyroku z 13 grudnia 2017 r., SK 48/15, Trybunał nie podzielił poglądu, w myśl którego jest możliwe uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. W jego ocenie argument językowy odnosi się do definicji pojęcia budowli, zawartej zarówno w prawie budowlanym, jak i w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, która przewiduje jednoznacznie, że budowlą jest obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Oznacza to, że najpierw trzeba ustalić, czy dany obiekt budowlany należy zakwalifikować jako budynek albo obiekt małej architektury, a dopiero później można rozważać jego kwalifikację jako budowli. Wprowadzenie dodatkowego zastrzeżenia do definicji pojęcia budynku i – konsekwentnie – do definicji pojęcia obiektu małej architektury, zgodnie z którym nie mogą być one budowlą, byłoby nie tylko zbędne, ale wręcz niedopuszczalne. Zbędność polega w tym przypadku na tym, że skoro budowla nie może być budynkiem (obiektem małej architektury), to budynek (obiekt małej architektury) nie może być budowlą, o czym przesądza sama logika. Odnosząc się zaś do argumentu celowościowego Trybunał stwierdził, że jego uwzględnienie prowadzi do rozszerzającej wykładni definicji budowli, powodując zarazem zwężającą wykładnię definicji budynku. Trybunał Konstytucyjny zauważył jednocześnie, że nie jest wykluczone, aby określone obiekty o cechach budynku ustawodawca w przepisie szczególnym uznał za budowle, co – wobec zasady równości opodatkowania – musiałoby być uzasadnione ich wyjątkową specyfiką. Trybunał Konstytucyjny uznał także za zasadne przypomnienie fundamentalnej dla wykładni przepisów prawa daninowego, w tym prawa podatkowego, zasady in dubio pro tributario, będącej oczywistą konsekwencją, wyrażonej w art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji RP, zasady nullum tributum sine lege. Dokonana wykładnia, która znalazła swoją reasumpcję (rozstrzygnięcie) w sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego, w myśl art. 190 ust. 1 Konstytucji RP ma moc powszechnie obowiązującą. W konsekwencji, mając na uwadze cytowany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r., WSA w Gdańsku ponownie rozpoznając sprawę oceni, czy przedmiotowe obiekty budowlane należy zakwalifikować jako budynki albo obiekty małej architektury, a dopiero w następnej kolejności winien rozważyć ich kwalifikację jako budowli i pod tym kątem rozpoznać sprawę ponownie. Konieczna jest bowiem weryfikacja poczynionych ustaleń w kontekście klasyfikacji badanych obiektów budowlanych oraz uwzględnienie dokonanej przez Trybunał Konstytucyjny wykładni powołanych wyżej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy - Prawo budowlane. Po ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Na wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyniku wznowienia postępowania sądowego zakończonego wyrokiem tego Sądu z dnia 24 listopada 2016r., sygn. akt II FSK 1931/16 oddalającego skargę kasacyjną "A" S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 marca 2016r., sygn. akt I SA/Gd 21/16 w sprawie ze skargi "A" S.A. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010r., wyrokiem z dnia 10 października 2018 r. w sprawie sygn. akt II FSK 1086/18 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi. W związku z powyższym, w rozpatrywanej przez Sąd orzekający sprawie zachodzi sytuacja przewidziana w art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a., zgodnie z którym sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Powołany wyżej przepis w sposób jednoznaczny wyznacza kierunek postępowania sądu pierwszej instancji, który nie posiada już na tym etapie postępowania sądowoadministracyjnego swobody w zakresie wykładni prawa, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania, zawartych w wyroku Sądu wyższej instancji. Możliwość odstąpienia od zawartej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego wykładni prawa może nastąpić jedynie w sytuacjach wyjątkowych w szczególności, jeżeli stan faktyczny sprawy ustalony w wyniku ponownego jej rozpoznania uległ tak zasadniczej zmianie, że do nowo ustalonego stanu faktycznego należy stosować przepisy prawa odmienne od wyjaśnionych przez Naczelny Sąd Administracyjny (por. wyrok SN z dnia 9 lipca 1998 r., sygn. akt I PKN 226/98, OSNAP 1999, nr 15, poz. 486), jak również w przypadku, gdy przy niezmienionym stanie faktycznym sprawy, po wydaniu orzeczenia przez Naczelny Sąd Administracyjny, zmienił się stan prawny (tak: H. Knysiak - Molczyk [w:] H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, T. Woś, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis 2005). Odnosząc przedstawione rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku nie stwierdził zaistnienia przesłanek umożliwiających odstąpienie od oceny prawnej wyrażonej w wyżej przywołanym wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego. Oznacza to, że dalsze rozważania na temat legalności zaskarżonego aktu muszą być prowadzone w oparciu o stanowisko Sądu wyższej instancji. Jak wynika z uzasadnienia wyroku tut. Sądu w sprawie I SA/Gd 21/16 istota sporu sprowadzała się do kwestii, czy obiekt budowlany stacji transformatorowej i rozdzielni prądu winny być dla celów podatku od nieruchomości klasyfikowane jako budynek, czy też jako budowla. Zdaniem Sądu okoliczność, że w obiekcie budowlanym stacji transformatorowej i rozdzielni prądu znalazły się m. in. wszystkie elementy statuujące pojęcie budynku, o którym mowa w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ( trwałe związanie z gruntem, przegrody budowlane, fundamenty i dach), nie oznaczał, że obiekt ten jest budynkiem w rozumieniu wskazanej regulacji prawnej; ustawodawca w pojęciu budynku nie zawarł bowiem określenia, że nie może on być budowlą. Takie wykluczenie w stosunku do budynku pojawiło się natomiast w definicji budowli (art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.). Dlatego też, w sytuacji, gdy ustawodawca wymienia budynek jako jeden z rodzajów obiektu budowlanego, a do budowli zalicza każdy obiekt budowlany, to gdy dany budynek faktycznie wykracza poza jego ustawowo określone elementy, wówczas przestaje być budynkiem w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynek taki staje się obiektem budowlanym, ze wszystkimi cechami budowli. Przy dokonywaniu tego rodzaju kwalifikacji obiektów należy mieć na uwadze jego elementy funkcjonalne, czyli przeznaczenie, wyposażenie oraz sposób i możliwości wykorzystanie tego obiektu jako całości. Sąd wskazał, że w określeniu budowli, zawartym w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, ustawodawca szczególnie podkreśla jego funkcjonalność przez postanowienie o "możliwości użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem". W tym właśnie znaczeniu omawiany obiekt budowlany stacji transformatorowej i rozdzielni prądu jest budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości. W konsekwencji Sąd uznał, że jeżeli dany budynek wykracza poza jego ustawowo określone elementy, bo wypełniono go urządzeniami energetycznymi, kubaturowo zajmującymi jego przestrzeń w znacznym stopniu, to wówczas przestaje on być budynkiem w znaczeniu art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.; budynek taki staje się obiektem budowlanym funkcjonalnie tworzącym całość gospodarczą, ze wszystkimi cechami budowli. W związku z tym przedmiotowy obiekt budowlany stacji transformatorowej i rozdzielni prądu są budowlą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., a co za tym idzie – wbrew twierdzeniom strony Skarżącej - podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości od jej wartości. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny stanowisko to było nieprawidłowe. Zasadny jest zatem zarzut naruszenia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez błędną wykładnię. Jak wynika z uzasadnienia wyroku z 13 grudnia 2017 r., SK 48/15, Trybunał nie podzielił poglądu, w myśl którego jest możliwe uznanie za budowlę obiektu budowlanego, który spełnia kryteria bycia budynkiem, przewidziane w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.. Oznacza to, że najpierw trzeba ustalić, czy dany obiekt budowlany należy zakwalifikować jako budynek albo obiekt małej architektury, a dopiero później można rozważać jego kwalifikację jako budowli. Wprowadzenie dodatkowego zastrzeżenia do definicji pojęcia budynku i - konsekwentnie - do definicji pojęcia obiektu małej architektury, zgodnie z którym nie mogą być one budowlą, byłoby nie tylko zbędne, ale wręcz niedopuszczalne. Zbędność polega w tym przypadku na tym, że skoro budowla nie może być budynkiem (obiektem małej architektury), to budynek (obiekt małej architektury) nie może być budowlą, o czym przesądza sama logika. W konsekwencji, mając na uwadze cytowany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 grudnia 2017 r., organ ponownie rozpoznając odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji oceni, czy przedmiotowe obiekty budowlane należy zakwalifikować jako budynki albo obiekty małej architektury, a dopiero w następnej kolejności winien rozważyć ich kwalifikację jako budowli i pod tym kątem rozpoznać sprawę ponownie. Konieczna jest bowiem weryfikacja poczynionych ustaleń w kontekście klasyfikacji badanych obiektów budowlanych oraz uwzględnienie dokonanej przez Trybunał Konstytucyjny wykładni powołanych wyżej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy - Prawo budowlane. Z tych wszystkich względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a) p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a.