I SA/Gd 1337/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia NSA Ewa Kwarcińska, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Pellowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 25 października 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego za okres od stycznia do grudnia 2005 r. oddala skargę. W DNIU 30 GRUDNIA 2010 R. "A" S.A., Z SIEDZIBĄ W G. ZŁOŻYŁA KOREKTY DEKLARACJI W PODATKU AKCYZOWYM ZA MIESIĄCE OD STYCZNIA DO GRUDNIA 2005 R., I WNIOSŁA O STWIERDZENIE NADPŁATY I JEJ ZWROT. W UZASADNIENIU WNIOSKU PEŁNOMOCNIK WYRAZIŁ STANOWISKO, ŻE SKARŻĄCA NIENALEŻNIE UIŚCIŁA PODATEK AKCYZOWY Z TYTUŁU SPRZEDAŻY POZA PROCEDURĄ ZAWIESZENIA POBORU AKCYZY OLEJÓW SMAROWYCH O SYMBOLACH PKWIU 23.20.18 I ODPOWIADAJĄCYCH IM KODACH CN 27101981, 27101983, 27101985, 27101987, 27101991, 27101999. PO PRZEPROWADZENIU POSTĘPOWANIA NACZELNIK URZĘDU CELNEGO WYDAŁ W DNIU 11 KWIETNIA 2011 R., DECYZJĘ, KTÓRĄ ODMÓWIŁ STWIERDZENIA NADPŁATY PODATKU AKCYZOWEGO ZA OKRES OD STYCZNIA DO GRUDNIA 2005 R. OD POWYŻSZEJ DECYZJI PEŁNOMOCNIK STRONY ZŁOŻYŁ ODWOŁANIE, W KTÓRYM ZAWARŁ WNIOSEK O ZAWIESZENIE POSTĘPOWANIA ODWOŁAWCZEGO. POSTANOWIENIEM Z DNIA 24 MAJA 2011 R. DYREKTOR IZBY CELNEJ ZAWIESIŁ POSTĘPOWANIE PROWADZONE W ZWIĄZKU Z WNIESIONYM ODWOŁANIEM OD DECYZJI. NASTĘPNIE POSTANOWIENIEM Z DNIA 28 WRZEŚNIA 2011 R., PODJĘTO ZAWIESZONE POSTĘPOWANIE. JEDNOCZEŚNIE WYZNACZONO STRONIE 7-DNIOWY TERMIN DO WYPOWIEDZENIA SIĘ W SPRAWIE ZEBRANEGO MATERIAŁU DOWODOWEGO DOTYCZĄCEGO NINIEJSZEJ SPRAWY. STRONA NIE SKORZYSTAŁA Z PRZYSŁUGUJĄCEGO JEJ UPRAWNIENIA. DECYZJĄ Z DNIA 25 PAŹDZIERNIKA 2011 R. DYREKTOR IZBY CELNEJ UTRZYMAŁ W MOCY DECYZJĘ ORGANU PIERWSZEJ INSTANCJI. PEŁNOMOCNIK STRONY ZASKARŻYŁ DO WOJEWÓDZKIEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO W GDAŃSKU WSKAZANĄ DECYZJĘ DYREKTORA IZBY CELNEJ. W SKARDZE WNIESIONO O UCHYLENIE ZASKARŻONEJ DECYZJI W CAŁOŚCI. PEŁNOMOCNIK ZARZUCIŁ ZASKARŻONEJ DECYZJI NARUSZENIE NIŻEJ WYMIENIONYCH PRZEPISÓW: - ART. 25 UST. 1 PKT 2 USTAWY Z DNIA 23 STYCZNIA 2004 R., O PODATKU AKCYZOWYM POPRZEZ UZNANIE, ŻE OLEJE SMAROWE NIE KORZYSTAJĄ ZE ZWOLNIENIA OD PODATKU AKCYZOWEGO, - ART. 2 UST. 4 LIT. B) DYREKTYWY RADY 2003/96/WE Z DNIA 27 PAŹDZIERNIKA 2003 R., W SPRAWIE RESTRUKTURYZACJI WSPÓLNOTOWYCH PRZEPISÓW RAMOWYCH DOTYCZĄCYCH OPODATKOWANIA WYROBÓW ENERGETYCZNYCH I ENERGII ELEKTRYCZNEJ, POPRZEZ UZNANIE, ŻE OLEJE SMAROWE OBJĘTE TYM PRZEPISEM, MOGĄ PODLEGAĆ OPODATKOWANIU PODATKIEM AKCYZOWYM NA TAKICH SAMYCH ZASADACH, JAK WYROBY AKCYZOWE ZHARMONIZOWANE, - ART. 3 UST. 3 DYREKTYWY RADY 92/12/EWG Z DNIA 25 LUTEGO 1992 R., W SPRAWIE OGÓLNYCH WARUNKÓW DOTYCZĄCYCH WYROBÓW OBJĘTYCH PODATKIEM AKCYZOWYM, ICH PRZECHOWYWANIA, PRZEPŁYWU ORAZ KONTROLOWANIA, POPRZEZ UZNANIE, ŻE OLEJE SMAROWE WYKORZYSTYWANE DO CELÓW INNYCH NIŻ NAPĘDOWE LUB OPAŁOWE MOGĄ ZOSTAĆ OPODATKOWANE ZHARMONIZOWANYM PODATKIEM AKCYZOWYM, - ART. 2 PKT 2 USTAWY AKCYZOWEJ W ZWIĄZKU Z ART. 3 UST. 3 DYREKTYWY HORYZONTALNEJ POPRZEZ PRZYJĘCIE, ŻE PRZEPISY KRAJOWE NIE SPOWODOWAŁY ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI NA GRANICY POMIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI, - ART. 122, ART. 187 § 1 I ART. 191 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ PRZYJĘCIE, ZE SPÓŁKA PRZENIOSŁA CIĘŻAR EKONOMICZNY OPODATKOWANIA OLEJÓW SMAROWYCH PODATKIEM AKCYZOWYM NA SWOICH KONTRAHENTÓW BEZ PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W TYM ZAKRESIE. ODNOSZĄC SIĘ DO ZARZUTÓW ZAWARTYCH W SKARDZE DYREKTOR IZBY CELNEJ STWIERDZIŁ, ŻE W ŚWIETLE ZEBRANEGO MATERIAŁU DOWODOWEGO, NIE ZNAJDUJE PODSTAW DO UWZGLĘDNIENIA SKARGI W CAŁOŚCI I UCHYLENIA WŁASNEJ DECYZJI W TRYBIE ART. 54 § 3 USTAWY Z DNIA SIERPNIA 2002 R. PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI I PODTRZYMAŁ STANOWISKO ZAWARTE W ZASKARŻONEJ DECYZJI. W UZASADNIENIU PRZYPOMNIANO, ŻE PEŁNOMOCNIK SKARŻĄCEJ ZŁOŻYŁ W DNIU 30 GRUDNIA 2010 R., KOREKTY DEKLARACJI W PODATKU AKCYZOWYM ZA MIESIĄCE OD STYCZNIA DO GRUDNIA 2005 R., I WNIÓSŁ O STWIERDZENIE NADPŁATY I JEJ ZWROT. W UZASADNIENIU WNIOSKU O STWIERDZENIE NADPŁATY PODNIESIONO, ŻE SKARŻĄCA NIENALEŻNIE UIŚCIŁA PODATEK AKCYZOWY Z TYTUŁU SPRZEDAŻY POZA PROCEDURĄ ZAWIESZENIA POBORU AKCYZY OLEJÓW SMAROWYCH O SYMBOLACH PKWIU 23.20.18 I ODPOWIADAJĄCYCH IM KODACH CN 27101981, 27101983, 27101985, 27101987, 27101991, 27101999, GDYŻ PRZYSŁUGIWAŁO JEJ ZWOLNIENIE OD AKCYZY BEZPOŚREDNIO NA PODSTAWIE ART. 25 UST. 1 PKT 2 USTAWY Z DNIA 23 STYCZNIA 2004 R., O PODATKU AKCYZOWYM. ZDANIEM PEŁNOMOCNIKA DYREKTYWA ENERGETYCZNA W ART. 2 UST. 4 WYŁĄCZA BOWIEM Z SYSTEMU ZHARMONIZOWANEGO PODATKU AKCYZOWEGO WYROBY SPRZEDAWANE PRZEZ SKARŻĄCĄ, A PRZEPIS TEN ZOSTAŁ IMPLEMENTOWANY DO POLSKIEGO PORZĄDKU PRAWNEGO REGULACJĄ ART. 25 USTAWY. W UZASADNIENIU SKARGI PRZEDSTAWIONO STANOWISKO SKARŻĄCEJ ODNOŚNIE INTERPRETACJI ART. 25 UST. 1 PKT 2 USTAWY Z DNIA 23 STYCZNIA 2004 R., O PODATKU AKCYZOWYM, KTÓRY STANOWI, ŻE ZWOLNIENIE OD AKCYZY STOSUJE SIĘ RÓWNIEŻ, GDY WYNIKA TO Z PRZEPISÓW PRAW WSPÓLNOTY EUROPEJSKIEJ. JEDNOCZEŚNIE WSKAZANO NA ART. 25 UST. 5 WW. USTAWY, KTÓRY STANOWIŁ DELEGACJĘ USTAWOWĄ DLA MINISTRA FINANSÓW DO OKREŚLENIA W DRODZE ROZPORZĄDZENIA SZCZEGÓŁOWEGO ZAKRESU ZWOLNIEŃ OD AKCYZY ORAZ WARUNKÓW I TRYBU ICH STOSOWANIA. MINISTER FINANSÓW WYDAŁ W DNIU 26 KWIETNIA 2004 R., ROZPORZĄDZENIE W SPRAWIE ZWOLNIEŃ OD PODATKU AKCYZOWEGO (DZ. U. Z 2004 R., NR 97, POZ. 966 Z PÓŹN. ZM.), KTÓRE ZACZĘŁO OBOWIĄZYWAĆ Z DNIEM 20 SIERPNIA 2004 R. ZDANIEM STRONY W ZWIĄZKU Z NIEPRAWIDŁOWYM WYPEŁNIENIEM DELEGACJI USTAWOWEJ (WPROWADZONO CZĘŚCIOWE ZWOLNIENIE DLA OLEJÓW SMAROWYCH) SKARŻĄCA BYŁA UPRAWNIONA DO STOSOWANIA ZWOLNIENIA OD AKCYZY DLA OLEJÓW SMAROWYCH, W SPOSÓB BEZPOŚREDNI NA PODSTAWIE ART. 25 UST. 1 PKT 2 USTAWY. W OCENIE SKARŻĄCEJ MINISTER FINANSÓW POWINIEN BYŁ WPROWADZIĆ ZWOLNIENIA OD AKCYZY DLA WSZYSTKICH OLEJÓW SMAROWYCH, WYŁĄCZONYCH Z OPODATKOWANIA NA PODSTAWIE ART. 2 UST. 4 LIT B) DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ W TERMINIE OD 1 MAJA 2004 R. PEŁNOMOCNIK WSKAZAŁ, ŻE ART. 3 UST. 3 DYREKTYWY NIE MOŻE STANOWIĆ PODSTAWY DO NAŁOŻENIA PODATKU NA WYROBY ENERGETYCZNE WYKORZYSTYWANE W INNY SPOSÓB NIŻ JAKO PALIWO SILNIKOWE LUB GRZEWCZE, W JAKI DOKONAŁ TEGO POLSKI USTAWODAWCA. JEDNOCZEŚNIE W UZASADNIENIU SKARGI WSKAZANO NA ZWIĘKSZENIE FORMALNOŚĆ ZWIĄZANYCH Z PRZEKRACZANIEM GRANICY W HANDLU MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI. DYREKTOR IZBY CELNEJ NIE ZGODZIŁ SIĘ Z INTERPRETACJĄ PRZEPISÓW WSPÓLNOTOWYCH I KRAJOWYCH PRZEDSTAWIONĄ W UZASADNIENIU SKARGI. NA PODSTAWIE PRZEPISÓW PRAWA WSPÓLNOTOWEGO WYROBY ZAKLASYFIKOWANE DO KODU CN 2710 ZOSTAŁY UJĘTE W KATALOGU WYROBÓW ENERGETYCZNYCH OKREŚLONYM W ART. 2 UST. 1 LIT. B DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ (DYREKTYWA RADY 2003/96/WE Z 27 PAŹDZIERNIKA 2003 R., W SPRAWIE RESTRUKTURYZACJI WSPÓLNOTOWYCH PRZEPISÓW RAMOWYCH DOTYCZĄCYCH OPODATKOWANIA PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH I ENERGII ELEKTRYCZNEJ - DZ. URZ. UE L Z 2003 R., NR 283, STR. 51 ZE ZM.). STOSOWNIE DO TREŚCI ART. 2 UST. 4 LIT. B (TIRET PIERWSZE) DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ, PRZEPISY ZAWARTE W TEJ DYREKTYWIE NIE MAJĄ ZASTOSOWANIA DO WYROBÓW ENERGETYCZNYCH UŻYWANYCH D CELÓW INNYCH NIŻ NAPĘDOWE LUB OPAŁOWE. DYREKTOR IZBY CELNEJ MAJĄC NA WZGLĘDZIE PRZYTOCZONE PRZEPISY ZAZNACZYŁ, ŻE SKORO PRZEPIS ART. 1 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ STANOWI, ŻE PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE NAKŁADAJĄ PODATKI NA PRODUKTY ENERGETYCZNE I ENERGIĘ ELEKTRYCZNĄ ZGODNIE Z NINIEJSZĄ DYREKTYWĄ, A JAK WYKAZANO POWYŻEJ PRZEPISY TEJ DYREKTYWY NIE MAJĄ ZASTOSOWANIA DO WYROBÓW ENERGETYCZNYCH UŻYWANYCH DO CELÓW INNYCH NIŻ NAPĘDOWE LUB OPAŁOWE, TO NA TEJ PODSTAWIE WBREW TWIERDZENIOM STRONY NIE MOŻNA WYWIEŚĆ, ŻE CELEM DYREKTYWY BYŁ BRAK EFEKTYWNEGO OPODATKOWANIA AKCYZĄ WW. PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH. SKARŻĄCA WSKAZUJĄC NA ART. 25 UST. 1 PKT 2 USTAWY O PODATKU AKCYZOWYM, KTÓRY W ZAKRESIE ZWOLNIEŃ OD AKCYZY ODSYŁA OGÓLNIE DO REGULACJI PRAWA WSPÓLNOTOWEGO PRÓBUJE WYKAZAĆ, ŻE ZWOLNIENIE TAKIE ZAWARTE ZOSTAŁO W DYREKTYWIE ENERGETYCZNEJ. JAK PODKREŚLONO W ODPOWIEDZI NA SKARGĘ ART. 2 UST. 4 LIT. B DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ STANOWI JEDYNIE, IŻ NINIEJSZA DYREKTYWA NIE MA ZASTOSOWANIA DO PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH WYKORZYSTYWANYCH DO CELÓW INNYCH NIŻ PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWA DO OGRZEWANIA, CO SKUTKUJE TYM, ŻE SĄ ONE WYŁĄCZONE SPOD OPODATKOWANIA ZHARMONIZOWANĄ AKCYZĄ, ALE NALEŻY ZAZNACZYĆ, ŻE NIE JEST TO JEDNOZNACZNE Z CAŁKOWITYM ZWOLNIENIEM TYCH PRODUKTÓW Z OPODATKOWANIA AKCYZĄ. WSKAZANO, ŻE PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE NIE ZOSTAŁY POZBAWIONE MOŻLIWOŚCI WPROWADZANIA WŁASNYCH REGULACJI, NIE PODLEGAJĄCYCH HARMONIZACJI Z PRAWEM WSPÓLNOTOWYM W TYM ZAKRESIE. ZGODNIE, BOWIEM Z ART. 3 UST. 3 DYREKTYWY HORYZONTALNEJ (DYREKTYWA RADY 92/12//EWG Z DNIA 25 LUTEGO 1992 R., W SPRAWIE OGÓLNYCH WARUNKÓW DOTYCZĄCYCH WYROBÓW PODLEGAJĄCYCH PODATKOWI AKCYZOWEMU, ICH PRZECHOWYWANIA, PRZEPŁYWU ORAZ KONTROLOWANIA - DZ. URZ. UE L Z 1992 R., NR 76 STR. 1 ZE ZM.), PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZACHOWUJĄ PRAWO DO WPROWADZANIA LUB UTRZYMANIA PODATKÓW NA WYROBY INNE NIŻ TE WYMIENIONE W UST. 1 TEJ DYREKTYWY POD WARUNKIEM, ŻE PODATKI TE NIE SPOWODUJĄ ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI ZWIĄZANYCH Z PRZEKRACZANIEM GRANICY W HANDLU MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI, CO W NINIEJSZEJ SPRAWIE NIE ZACHODZI. WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU ZWAŻYŁ, CO NASTĘPUJE: W MYŚL ART. 1 § 1 I 2 USTAWY Z DNIA 25 LIPCA 2002 ROKU - PRAWO O USTROJU SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (DZ. U. NR 153, POZ. 1269 ZE ZM.), SĄD ADMINISTRACYJNY SPRAWUJE KONTROLĘ ADMINISTRACJI PUBLICZNEJ PRZEZ BADANIE ZGODNOŚCI ZASKARŻONYCH ROZSTRZYGNIĘĆ Z PRAWEM. W WYNIKU TAKIEJ KONTROLI ROZSTRZYGNIĘCIE MOŻE ZOSTAĆ UCHYLONE W RAZIE STWIERDZENIA, ŻE NARUSZONO PRZEPISY PRAWA MATERIALNEGO W STOPNIU MAJĄCYM WPŁYW NA WYNIK SPRAWY LUB DOSZŁO DO TAKIEGO NARUSZENIA PRZEPISÓW PRAWA PROCESOWEGO, KTÓRE MOGŁOBY W ISTOTNY SPOSÓB WPŁYNĄĆ NA WYNIK SPRAWY, EWENTUALNIE W RAZIE WYSTĄPIENIA OKOLICZNOŚCI MOGĄCYCH BYĆ PODSTAWĄ WZNOWIENIA POSTĘPOWANIA. SĄD STWIERDZI NIEWAŻNOŚĆ DECYZJI LUB POSTANOWIENIA W CAŁOŚCI LUB W CZĘŚCI, JEŻELI ZACHODZĄ PRZYCZYNY NIEWAŻNOŚCI OKREŚLONE W ART. 156 K.P.A., LUB INNYCH USTAWACH SZCZEGÓLNYCH, W TYM W ORDYNACJI PODATKOWEJ. Z PRZEPISU ART. 134 § 1 USTAWY Z DNIA 30 SIERPNIA 2002 R. PRAWO O POSTĘPOWANIU PRZED SĄDAMI ADMINISTRACYJNYMI (DZ. U. NR 153, POZ.1270 ZE ZM.), ZWANEJ DALEJ "P.P.S.A." WYNIKA, ŻE SĄD ROZSTRZYGA W GRANICACH DANEJ SPRAWY NIE BĘDĄC JEDNAK ZWIĄZANY ZARZUTAMI I WNIOSKAMI SKARGI ORAZ POWOŁANĄ PODSTAWĄ SKARGI. W PIERWSZEJ KOLEJNOŚCI SĄD ROZWAŻYŁ ZARZUT NARUSZENIA ART. 32 KONSTYTUCJI RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ. WSKAZAĆ NALEŻY, ŻE SĄD ROZSTRZYGAJĄC DANĄ SPRAWĘ MA OBOWIĄZEK ZBADANIA, CZY PRZEPIS, KTÓRY MA BYĆ W NIEJ ZASTOSOWANY JEST ZGODNY Z KONSTYTUCJĄ. JEŚLI SĄD POWEŹMIE WĄTPLIWOŚCI, CO DO ZGODNOŚCI TEGO PRZEPISU Z KONSTYTUCJĄ, WÓWCZAS POWINIEN WYSTĄPIĆ Z WNIOSKIEM DO TRYBUNAŁU KONSTYTUCYJNEGO, BOWIEM TO DO NIEGO NALEŻY ROZSTRZYGANIE W TEJ KWESTII. POWYŻSZE WYNIKA Z ART. 3 USTAWY Z DNIA 1 SIERPNIA 1997 R. O TRYBUNALE KONSTYTUCYJNYM (DZ. U. NR 102 POZ. 643). Z REGULACJI TEJ WYNIKA, ŻE Z PYTANIEM PRAWNYM NALEŻY WYSTĄPIĆ, GDY POJAWIĄ SIĘ PRZY OKAZJI ROZSTRZYGANIA SPRAWY UZASADNIONE WĄTPLIWOŚCI, CO DO ZGODNOŚCI AKTU PRAWNEGO Z KONSTYTUCJA LUB USTAWĄ. ZGODZIĆ SIĘ TEŻ NALEŻY Z WYRAŻONYM W SKARDZE POGLĄDEM, UTRWALONYM JUŻ W ORZECZNICTWIE, ŻE W KONKRETNEJ SPRAWIE, STWIERDZAJĄC NIEZGODNOŚĆ PODUSTAWOWEGO AKTU NORMATYWNEGO Z KONSTYTUCJĄ, SĄD MOŻE SAMODZIELNIE ZDECYDOWAĆ O POMINIĘCIU OKREŚLONEJ NORMY PRAWNEJ TEGO AKTU PODUSTAWOWEGO PRZY PODEJMOWANIU ROZSTRZYGNIĘCIA, KTÓRE W TAKIM PRZYPADKU WYDAJE WYŁĄCZNIE NA PODSTAWIE KONSTYTUCJI I USTAWY (WYROK SN Z DNIA 7 MARCA 2003 R., W SPRAWIE SYGN. AKT III RN 33/02 - OSNAPU 2003 NR 11). SĄD ADMINISTRACYJNY W TAKIEJ SYTUACJI NIE ORZEKA O ZGODNOŚCI PRZEPISU PRAWA Z KONSTYTUCJĄ, LECZ JEDYNIE ODMAWIA ZASTOSOWANIA PRZEPISU PRAWA NIEZGODNEGO JEGO ZDANIEM Z KONSTYTUCJĄ RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ. ODNOSZĄC SIĘ BEZPOŚREDNIO DO ZGŁOSZONEGO W SKARDZE ZARZUTU NARUSZENIA ART. 32 KONSTYTUCJI RP, STWIERDZIĆ NALEŻY, ŻE W ROZPOZNAWANEJ SPRAWIE NIE DOSZŁO DO JEGO NARUSZENIA. ANALIZUJĄC ZGŁOSZONY ZARZUT SĄD MIAŁ NA UWADZE OKOLICZNOŚĆ, ŻE ZASADA WYRAŻONA W ART. 32 KONSTYTUCJI RP MA NA CELU ZAGWARANTOWANIE SKUTECZNEJ OCHRONY PRAWNEJ PODATNIKA BEZ JEGO DYSKRYMINOWANIA. NAŁOŻONE NA PODATNIKA OBOWIĄZKI PODATKOWE MUSZĄ BYĆ JASNE I CZYTELNE, JAK RÓWNIEŻ NIE MOŻNA TYCH OBOWIĄZKÓW DOMNIEMYWAĆ. NIE MA JEDNAK, ZDANIEM SĄDU, PRZESZKÓD, BY WPROWADZIĆ W FORMIE ROZPORZĄDZENIA ULGI FAKULTATYWNE, SKIEROWANE DO RÓŻNYCH TOWARÓW I RÓŻNYCH PODATNIKÓW. W FORMIE ROZPORZĄDZENIA REGULOWANE SĄ KWESTIE WYMOGÓW, JAKIE MUSI SPEŁNIĆ PODATNIK BY SKORZYSTAĆ Z OBNIŻONEJ, PREFERENCYJNEJ STAWKI PODATKU. PODATNIK NIE JEST ZATEM W ŻADEN SPOSÓB ZOBLIGOWANY DO KORZYSTANIA Z ULGI I JEDNIE OD WOLI PODATNIKA ZALEŻY CZY ZAMIERZA Z ULGI SKORZYSTAĆ SPEŁNIAJĄC OKREŚLONE ROZPORZĄDZENIEM PRZESŁANKI. TO JEST KWESTIĄ WYBORU PODATNIKA, CZY DOSTOSUJE SIĘ DO WYMOGÓW WSKAZANYCH W ROZPORZĄDZENIU, TAK BY KORZYSTNIEJ UKSZTAŁTOWAĆ SWĄ SYTUACJĘ PODATKOWĄ, I W ZAKRESIE JAKICH TOWARÓW BĘDZIE PROWADZIŁ DZIAŁALNOŚĆ GOSPODARCZĄ. STĄD WNIOSEK SĄDU, ŻE ZARÓWNO USTAWOWA KONSTRUKCJA UPOWAŻNIENIA DO WYDANIA AKTU WYKONAWCZEGO, JAK I WYKONANIE TEGO UPOWAŻNIENIA NIE BUDZĄ UZASADNIONYCH WĄTPLIWOŚCI, CO DO ICH ZGODNOŚCI Z KONSTYTUCJĄ, W TYM WSKAZANEGO ART. 32. W KWESTII SPORNEJ, A WIĘC KWESTII ZGODNOŚCI Z PRAWEM UNII EUROPEJSKIEJ OPODATKOWANIA AKCYZĄ OLEJÓW SMAROWYCH NA TERYTORIUM KRAJU, WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY W GDAŃSKU WYPOWIADAŁ SIĘ KILKAKROTNIE. PRZYWOŁAĆ TU NALEŻY MIĘDZY INNYMI WYROK WSA W GDAŃSKU Z 28 LUTEGO 2012 R., W SPRAWIE I SA/GD 1281/11, W KTÓRYM WSKAZANO CYT.: (...) ODNOSZĄC SIĘ DO ZARZUTU SKARGI DOTYCZĄCEGO NIEZGODNOŚCI REGULACJI PRAWA KRAJOWEGO W ZAKRESIE OPODATKOWANIA PODATKIEM AKCYZOWYM OLEJÓW SMAROWYCH ZALICZANYCH DO PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH WYKORZYSTYWANYCH DO INNYCH CELÓW NIŻ PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWO DO OGRZEWANIA, KTÓRE - JAK PODKREŚLA PEŁNOMOCNIK SKARŻĄCEJ - NA MOCY DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ ZOSTAŁY WYŁĄCZONE Z UNIJNEGO SYSTEMU PODATKU AKCYZOWEGO, A ZATEM BRAK JEST PODSTAW DO ICH OPODATKOWANIA SĄD ZAUWAŻA, ŻE EUROPEJSKI TRYBUNAŁ SPRAWIEDLIWOŚCI DOKONAŁ WYKŁADNI PRZEPISÓW (ART. 2 UST. 4 LIT. B) DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ W WYROKU Z 5 LIPCA 2007 R., W POŁĄCZONYCH SPRAWACH C-145/06 I C-146/06, W KTÓRYM ORZECZONO, ŻE DYREKTYWĘ ENERGETYCZNĄ NALEŻY INTERPRETOWAĆ W TEN SPOSÓB, ŻE NIE STOI ONA NA PRZESZKODZIE STOSOWANIU PRZEPISÓW KRAJOWYCH, KTÓRE PRZEWIDUJĄ POBIERANIE PODATKU KONSUMPCYJNEGO OD OLEJÓW SMAROWYCH W PRZYPADKU, GDY SĄ ONE PRZEZNACZONE, OFEROWANE DO SPRZEDAŻY LUB WYKORZYSTYWANE DO INNYCH CELÓW NIŻ JAKO PALIWO SILNIKOWE LUB GRZEWCZE. W WYROKU WSA W GDAŃSKU Z 21 WRZEŚNIA 2010 R., W SPRAWIE L SA/GD 496/10 (CENTRALNA BAZA ORZECZEŃ SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH), PODKREŚLONO, ŻE PODZIELAJĄC W PEŁNI POGLĄD WYRAŻONY W WYROKU NACZELNEGO SĄDU ADMINISTRACYJNEGO Z DNIA 23 PAŹDZIERNIKA 2008 R., SYGN. AKT L FSK 1315/07, SĄD STOI NA STANOWISKU, ŻE FAKT WYŁĄCZENIA OKREŚLONEGO TOWARU SPOD DZIAŁANIA DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ NIE OZNACZA, W ŚWIETLE WYROKU ETS Z 5 LIPCA 2007 R., W POŁĄCZONYCH SPRAWACH C-145/06 I C-146/06, ŻE PODLEGAJĄ ONE OBLIGATORYJNEMU ZWOLNIENIU OD OPODATKOWANIA. W ROZWIĄZANIACH PRZYJĘTYCH W POLSCE NIE USTANOWIONO ODRĘBNEGO PODATKU O NAZWIE PODATEK KONSUMPCYJNY, JEDNAK DOKONANO NA GRUNCIE PRZEPISÓW U. P. A. PODZIAŁU NA WYROBY AKCYZOWE ZHARMONIZOWANE, A WIĘC TAKIE, KTÓRYCH OPODATKOWANIE, A TAKŻE ZASADY DOTYCZĄCE ICH PRODUKCJI, PRZETWARZANIA, MAGAZYNOWANIA, PRZEMIESZCZANIA, ITD. ORAZ STOSOWANE W ZWIĄZKU Z TYM PROCEDURY PODLEGAJĄ HARMONIZACJI WEDŁUG REGUŁ USTANOWIONYCH NA POZIOMIE WSPÓLNOTOWYM ORAZ NA WYROBY AKCYZOWE NIEZHARMONIZOWANE, KTÓRE TAKIM RYGOROM NIE PODLEGAJĄ, CO JAK NALEŻY PRZYJĄĆ JEST ROZWIĄZANIEM DOPUSZCZALNYM W ŚWIETLE PRAWA WSPÓLNOTOWEGO (POR. SZYMON PAKULSKI; WSTĘP DO AKCYZA. KOMENTARZ, ZAKAMYCZE, 2005 OP.CIT. AKCYZA. KOMENTARZ). POGLĄD, ŻE NA GRUNCIE OBOWIĄZUJĄCEGO PRAWA KRAJOWEGO (USTAWY O PODATKU AKCYZOWYM Z 23 STYCZNIA 2004 R., NASTĘPNIE USTAWY Z DNIA 6 GRUDNIA 2008 R., O PODATKU AKCYZOWYM) OLEJE SMAROWE WYKORZYSTYWANE DO INNYCH CELÓW NIŻ PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWA DO OGRZEWANIA NIE STANOWIĄ WYROBÓW AKCYZOWYCH ZHARMONIZOWANYCH, LECZ ZGODNIE Z DYREKTYWĄ ENERGETYCZNĄ MOGĄ BYĆ OPODATKOWANE JAKO WYROBY NIEZHARMONIZOWANE, Z ZACHOWANIEM WARUNKÓW NIE ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI W OBROCIE MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI WSPÓLNOTY, JEST UTRWALONY W ORZECZNICTWIE SĄDÓW ADMINISTRACYJNYCH (...). WOJEWÓDZKI SĄD ADMINISTRACYJNY PRZYWOŁAŁ W WW. UZASADNIENIU MIĘDZY INNYMI WYROK NSA Z 17 SIERPNIA 2010 R., W SPRAWIE L GSK 1029/09; WYROK WSA W KRAKOWIE Z 25 LUTEGO 2010 R., W SPRAWIE III SA/KR 1136/09; WYROK WSA W POZNANIU Z 4 MARCA 2010 R., W SPRAWIE III SA/PO 941/09; WYROK WSA W ŁODZI Z 29 MARCA 2010 R., SYGN. AKT L SA/ŁD 135/10; WYROK WSA W GORZOWIE WIELKOPOLSKIM Z 6 MAJA 2010 R., SYGN. AKT L SA/GO 205/10; WYROK WSA W WARSZAWIE Z 24 CZERWCA 2010 R., W SPRAWIE III SA/WA 590/10; WYROK WSA W KRAKOWIE, W SPRAWIE III SA/KR 370/09; WYROK NSA Z 17 SIERPNIA 2010 R., W SPRAWIE L GSK 1029/09 W ZWIĄZKU Z WYROKIEM L SA/OL 325/09 Z 6 MAJA 2009 R., I L SA/OL 698/10 Z 10 LISTOPADA 2010 R. POGLĄD WYRAŻONY POWYŻEJ SĄD W NINIEJSZEJ SPRAWIE PODZIELA. Z MOCY ART. 1 UST. 1 DYREKTYWY RADY 92/12/EWG Z 25 LUTEGO 1992 R., W SPRAWIE OGÓLNYCH WARUNKÓW DOTYCZĄCYCH WYROBÓW OBJĘTYCH PODATKIEM AKCYZOWYM, ICH PRZECHOWYWANIA, PRZEPŁYWU ORAZ KONTROLOWANIA (DZ. U. UE.L Z DNIA 23 MARCA 1992 R., DZ. U. UE.L.92.76.1; DALEJ JAKO DYREKTYWA HORYZONTALNA) DYREKTYWA TA WYZNACZA SYSTEM DOTYCZĄCY WYROBÓW OBJĘTYCH PODATKIEM AKCYZOWYM I INNYCH PODATKÓW POŚREDNICH, KTÓRE SĄ POBIERANE BEZPOŚREDNIO LUB POŚREDNIO PRZY SPRZEDAŻY TAKICH PRODUKTÓW, Z WYJĄTKIEM PODATKU OD WARTOŚCI DODANEJ I PODATKÓW USTALONYCH PRZEZ WSPÓLNOTĘ. SZCZEGÓŁOWE PRZEPISY ODNOSZĄCE SIĘ DO STRUKTURY I STAWEK PODATKU DOTYCZĄCYCH WYROBÓW OBJĘTYCH PODATKIEM AKCYZOWYM SĄ WYMIENIONE WE WŁAŚCIWYCH DYREKTYWACH. ART. 3 UST. 1 DYREKTYWY HORYZONTALNEJ STANOWI, ŻE DYREKTYWĘ TĘ STOSUJE SIĘ, NA POZIOMIE WSPÓLNOTOWYM, DO OLEJÓW MINERALNYCH. Z KOLEI Z MOCY ART. 3 UST. 2 DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, WYROBY WYMIENIONE W ART. 3 UST. 1 TEJ DYREKTYWY MOGĄ PODLEGAĆ INNYM PODATKOM POŚREDNIM DO SZCZEGÓLNYCH CELÓW POD WARUNKIEM, ŻE PODATKI TE SĄ ZGODNE Z PRZEPISAMI PODATKOWYMI STOSOWANYMI ODNOŚNIE DO PODATKU AKCYZOWEGO ORAZ VAT, JEŻELI CHODZI O OKREŚLENIE PODSTAWY OPODATKOWANIA, OBLICZENIE PODATKU, ŚCIĄGALNOŚCI I KONTROLOWANIA PODATKU. NATOMIAST STOSOWNIE DO ART. 3 UST. 3 ZD. 1 DYREKTYWY HORYZONTALNEJ PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZACHOWUJĄ PRAWO DO WPROWADZENIA LUB UTRZYMANIA PODATKÓW NA WYROBY INNE NIŻ TE WYMIENIONE W UST. 1 POD WARUNKIEM JEDNAK, ŻE PODATKI TE NIE SPOWODUJĄ ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI ZWIĄZANYCH Z PRZEKRACZANIEM GRANICY W HANDLU MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI. W ODNIESIENIU DO OLEJÓW MINERALNYCH STOSOWNĄ DYREKTYWĄ, O KTÓREJ STANOWIĄ PRZEPISY DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, JEST DYREKTYWA RADY 2003/96/WE Z 27 PAŹDZIERNIKA 2003 R., W SPRAWIE RESTRUKTURYZACJI WSPÓLNOTOWYCH PRZEPISÓW RAMOWYCH DOTYCZĄCYCH OPODATKOWANIA PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH I ENERGII ELEKTRYCZNEJ (DZ. U. UE L Z DNIA 31 PAŹDZIERNIKA 2003 R.; DZ. U. UE.L.03.283.51; DALEJ JAKO DYREKTYWA ENERGETYCZNA), KTÓRA ZOBOWIĄZUJE PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE UNII EUROPEJSKIEJ DO NAKŁADANIA PODATKÓW NA WYROBY ENERGETYCZNE ZGODNIE Z JEJ REGUŁAMI (ART. 1). ZGODNIE Z ART. 2 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ POJĘCIE "PRODUKTY ENERGETYCZNE" STOSUJE SIĘ DO PRODUKTÓW WYMIENIONYCH W TYM PRZEPISIE WEDŁUG KODÓW CN. W ART. 2 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ WYMIENIONE ZOSTAŁY PRODUKTY OBJĘTE KODEM CN 2701, 2702 I 2704 DO 2715. WSKAZAĆ PRZY TYM NALEŻY, ŻE ART. 2 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ - W UST. 4 LIT. B) TIRET PIERWSZE - STANOWI, ŻE NINIEJSZA DYREKTYWA NIE MA ZASTOSOWANIA DO PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH WYKORZYSTYWANYCH DO CELÓW INNYCH NIŻ PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWA DO OGRZEWANIA. OSTATNIE ZDANIE ART. 2 UST. 4 TEJ DYREKTYWY STANOWI PRZY TYM WPROST: "JEDNAKŻE ART. 20 MA ZASTOSOWANIE DO TYCH PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH". ART. 20 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ, W USTĘPIE 1, WYMIENIA PRODUKTY ENERGETYCZNE PODLEGAJĄCE PRZEPISOM DOTYCZĄCYM KONTROLI I PRZEMIESZCZANIA DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, WSKAZUJĄC NA WSTĘPIE, ŻE "JEDYNIE NASTĘPUJĄCE PRODUKTY ENERGETYCZNE PODLEGAJĄ PRZEPISOM (...)". WŚRÓD PRODUKTÓW WYMIENIONYCH W ART. 20 UST. 1 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ NIE WSKAZANO PRODUKTU OBJĘTEGO WSKAZANYM WE WNIOSKU KODEM. UZASADNIONYM STAJE SIĘ TWIERDZENIE, ŻE WEDŁUG ART. 2 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ DO PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH W ROZUMIENIU TEJ DYREKTYWY ZALICZA SIĘ PRODUKTY OBJĘTE M.IN. KODEM CN 2710, A WIĘC TAKŻE WW. OLEJ SMAROWY; JAKO TAKI JEST ON ZATEM PRODUKTEM ENERGETYCZNYM, KTÓREGO OBEJMUJĄ POSTANOWIENIA DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, CO DLA PAŃSTW CZŁONKOWSKICH W SZCZEGÓLNOŚCI OZNACZA NAKŁADANIE PODATKU NA WSKAZANY WYRÓB ZGODNIE Z POSTANOWIENIAMI TEJ DYREKTYWY, TZN. W SYSTEMIE UJEDNOLICONEGO PODATKU. JEDNAKŻE W ART. 2 UST. 4 LIT. B) TIRET PIERWSZE DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ PRAWODAWCA WSPÓLNOTOWY ZAWARŁ OGRANICZENIE POWYŻSZEJ ZASADY ZAWARTEJ W ART. 2 UST. 1 LIT. B) TEJŻE DYREKTYWY. Z REGULACJI ZAWARTEJ BOWIEM W ART. 2 UST. 4 LIT. B) TIRET PIERWSZE DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ WYNIKA, ŻE DYREKTYWA TA NIE MA ZASTOSOWANIA DO PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH (CZYLI TAKŻE PRZYPISANYCH DO KODU CN 2710) WYKORZYSTYWANYCH DO CELÓW INNYCH NIŻ PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWO DO OGRZEWANIA. TAKIE ICH WYKORZYSTYWANIE WYŁĄCZA ZATEM PRODUKTY ENERGETYCZNE ZE WSPÓLNOTOWYCH RAM OPODATKOWANIA PRZEWIDZIANYCH W DYREKTYWIE ENERGETYCZNEJ. WW. ZALEŻNOŚCI - W RAMACH KODU CN 2710 - SĄ JEDYNIE ELEMENTEM SZERSZEJ ZALEŻNOŚCI JAKĄ GENERALNIE PRZYJĘTO W DYREKTYWIE ENERGETYCZNEJ MIĘDZY ZASADĄ OPODATKOWANIA PODATKIEM WEDŁUG RAM WSPÓLNOTOWYCH PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH (ART. 2 UST. 1), ENERGII ELEKTRYCZNEJ (ART. 2 UST. 2) I INNYCH JESZCZE PRODUKTÓW (ART. 2 UST. 3) ORAZ ODSTĘPSTWAMI OD NIEJ WYSPECYFIKOWANYMI W ART. 2 UST. 4 LIT. A-B TIRETY OD PIERWSZE DO PIĄTE, WYNIKAJĄCYMI Z NATURY I LOGIKI SYSTEMU PODATKOWEGO, A TAKŻE OKREŚLONYCH RACJI WSPÓLNOTOWYCH. PRZYJĘTA KONSTRUKCJA PRAWNA JEST ZATEM WYRAZEM REALIZACJI MOTYWÓW, KTÓRE DOPROWADZIŁY DO PRZYJĘCIA DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ, W SZCZEGÓLNOŚCI JEJ MOTYWÓW 3 I 22. W TYM MIEJSCU PRZYWOŁAĆ NALEŻY STANOWISKO TSUE, W TYM POGLĄDU WYRAŻONEGO W PKT 43 WYROKU TSUE Z 5 LIPCA 2007 R., W POŁĄCZONYCH SPRAWACH C-145/06 I C-146/06, GDZIE TRYBUNAŁ STWIERDZIŁ, ŻE: "(...) NAWET JEŚLI OLEJE SMAROWE WYKORZYSTYWANE W INNY SPOSÓB NIŻ JAKO PALIWO SILNIKOWE LUB GRZEWCZE, OBJĘTE SĄ DEFINICJĄ POJĘCIA PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH W ROZUMIENIU ART. 2 UST. 1 LIT. B) DYREKTYWY 2003/06, TO SĄ ONE WPROST WYŁĄCZONE Z ZAKRESU STOSOWANIA TEJ DYREKTYWY NA MOCY JEJ ART. 2 UST. 4 LIT. B) TIRET PIERWSZE I PRZEZ TO NIE SĄ OBJĘTE SYSTEMEM UJEDNOLICONEGO PODATKU AKCYZOWEGO". WSKAZAĆ NALEŻY, ŻE OBJĘCIE OLEJU SMAROWEGO TJ. WYKORZYSTYWANEGO DO INNYCH CELÓW NIŻ OBJĘTE DYREKTYWĄ ENERGETYCZNĄ, CZYLI INNYCH NIŻ WYKORZYSTYWANE JAKO PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWO DO OGRZEWANIA, PODATKIEM AKCYZOWYM, TAK JAKBY BYŁ TO WYRÓB, CO DO KTÓREGO NALEŻY OBLIGATORYJNIE STOSOWAĆ RAMY WSPÓLNOTOWE, NIE ODPOWIADA DYREKTYWIE ENERGETYCZNEJ. W STOSUNKU DO PRODUKTÓW O TAKIM WYKORZYSTANIU PRAWO WSPÓLNOTOWE NIE WYMAGA HARMONIZACJI. JEDNAKŻE POWYŻSZE NIE OZNACZA, CO NALEŻY PODKREŚLIĆ WYRAŹNIE, ŻE WYRÓB TAK WYKORZYSTYWANY NIE MOŻE W OGÓLE PODLEGAĆ PODATKOWI AKCYZOWEMU. PODATEK TAKI MOŻE BOWIEM BYĆ NAŃ NAŁOŻONY NIE Z UWAGI NA WYMOGI PRAWA WSPÓLNOTOWEGO LECZ W RAMACH WŁASNYCH UPRAWNIEŃ DANEGO PAŃSTWA CZŁONKOWSKIEGO. ODNOSZĄC SIĘ RAZ JESZCZE DO WYROKU TSUE W SPRAWACH POŁĄCZONYCH C-145/06 I C-146/06 WSKAZAĆ WYPADA, ŻE W PKT 41, 42 I 44 STWIERDZONO - CYT.: "JEDNAKŻE O ILE PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE SĄ UPRAWNIONE DO OPODATKOWANIA PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH, TAKICH JAK OLEJE SMAROWE, WYKORZYSTYWANYCH W INNY SPOSÓB NIŻ PALIWA SILNIKOWE LUB GRZEWCZE, MUSZĄ ONE WYKONYWAĆ PRZYSŁUGUJĄCE IM UPRAWNIENIA Z POSZANOWANIEM PRAWA WSPÓLNOTOWEGO. W SZCZEGÓLNOŚCI PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE MUSZĄ W TYM ZAKRESIE PRZESTRZEGAĆ NIE TYLKO POSTANOWIEŃ TRAKTATU WE, W SZCZEGÓLNOŚCI ART. 25 WE I ART. 90 WE, ALE RÓWNIEŻ (...) PRZEPISÓW ZAWARTYCH W ART. 3 UST. 3 AKAPIT PIERWSZY DYREKTYWY 92/12. W TYCH OKOLICZNOŚCIACH NALEŻY UZNAĆ, ŻE OLEJE SMAROWE, KTÓRE NIE SĄ OBJĘTE UJEDNOLICONYM PODATKIEM AKCYZOWYM, STANOWIĄ PRODUKTY INNE NIŻ TE, O KTÓRYCH MOWA W ART. 3 UST. 1 DYREKTYWY 92/12, CO OZNACZA, ŻE ZGODNIE Z ART. 3 UST. 3 AKAPIT PIERWSZY TEJ DYREKTYWY PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZACHOWUJĄ PRAWO DO WPROWADZENIA LUB UTRZYMANIA W MOCY PODATKÓW OD TYCH PRODUKTÓW POD WARUNKIEM, ŻE PODATKI TE NIE SPOWODUJĄ ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI ZWIĄZANYCH Z PRZEKRACZANIEM GRANICY W HANDLU POMIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI". OLEJE MINERALNE, O KTÓRYCH STANOWI ART. 3 UST. 1 TIRET PIERWSZE DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, OBEJMUJĄ TE OLEJE MINERALNE BĘDĄCE PRODUKTAMI ENERGETYCZNYMI, CO DO KTÓRYCH NIE ZACHODZI WYŁĄCZENIE ZASTOSOWANIA DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ W ZWIĄZKU Z JEJ POSTANOWIENIAMI ZAWARTYMI W ART. 2 UST. 4 LIT. B) TIRET PIERWSZE I TIRET DRUGIE. Z TEJ PRZYCZYNY PRZEWIDZIANE DLA PAŃSTWA CZŁONKOWSKIEGO W ART. 3 UST. 3 DYREKTYWY HORYZONTALNEJ PRAWO DO WPROWADZANIA LUB UTRZYMYWANIA PODATKÓW NA "WYROBY INNE NIŻ TE WYMIENIONE W UST. 1" DOTYCZY W ZAKRESIE OLEJÓW MINERALNYCH TYCH Z NICH, DO KTÓRYCH ODNOSI SIĘ ART. 2 UST. 4 LIT. B) TIRET PIERWSZE I TIRET DRUGIE DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ ORAZ EWENTUALNIE TYCH, KTÓRE NIE ZOSTAŁY W OGÓLE OBJĘTE POJĘCIEM "PRODUKTY ENERGETYCZNE". ART. 20 UST. 1 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ Z UWAGI NA JEGO USYTUOWANIE W OMAWIANYM AKCIE, BEZPOŚREDNIO MOŻE ODNOSIĆ SIĘ TYLKO DO TAKICH PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH, DO KTÓRYCH STOSUJE SIĘ DYREKTYWĘ ENERGETYCZNĄ. W PRZEPISIE TYM PRAWODAWCA WSPÓLNOTOWY WSKAZAŁ PEWNĄ GRUPĘ PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH, DO KTÓRYCH MA ZASTOSOWANIE DYREKTYWA ENERGETYCZNA I TAK OKREŚLONĄ GRUPĘ PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH PODDAŁ DODATKOWO PODLEGANIU PRZEPISOM DOTYCZĄCYM KONTROLI I PRZEMIESZCZANIA DYREKTYWY HORYZONTALNEJ. JEDNAKŻE W ART. 2 UST. 4 LIT. B) OSTATNIE ZDANIE DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ, A WIĘC W PRZEPISIE STATUUJĄCYM WYŁĄCZENIE ZASTOSOWANIA DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ W STOSUNKU DO PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH ZE WZGLĘDU NA ICH WYKORZYSTANIE, POSTANOWIONO, ŻE "JEDNAKŻE ART. 20 MA ZASTOSOWANIE DO TYCH PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH". POPRZEZ WPROWADZENIE TEGO RODZAJU ODESŁANIA W ART. 2 UST. 4 LIT. B) OSTATNIE ZDANIE DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ, ROZCIĄGNIĘTY ZOSTAŁ ZAKRES ZASTOSOWANIA ART. 20 UST. 1 TEJŻE DYREKTYWY TAKŻE NA PRODUKTY ENERGETYCZNE, CO DO KTÓRYCH NIE ZNAJDUJE ZASTOSOWANIA DYREKTYWA ENERGETYCZNA. UŻYCIE PRZEZ PRAWODAWCĘ WSPÓLNOTOWEGO W OSTATNIM ZDANIU ART. 2 UST. 4 LIT. B) DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ ZWROTU "DO TYCH PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH" NALEŻY ROZUMIEĆ W TEN SPOSÓB, ŻE PRODUKTY ENERGETYCZNE WYKORZYSTYWANE DO CELÓW INNYCH NIŻ PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWA DO OGRZEWANIA ORAZ PRODUKTY ENERGETYCZNE PODWÓJNEGO ZASTOSOWANIA PODLEGAJĄ PRZEPISOM DOTYCZĄCYM KONTROLI I PRZEMIESZCZANIA DYREKTYWY HORYZONTALNEJ. BRAK PODSTAW DO UZNANIA, ŻE TREŚĆ REGULACJI ZAWARTYCH W ART. 20 UST. 2 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ SPRZECIWIA SIĘ STOSOWANIU DO PRZEDMIOTOWEGO OLEJU SMAROWEGO PRZEPISÓW DYREKTYWY HORYZONTALNEJ DOTYCZĄCYCH KONTROLI I PRZEMIESZCZANIA. W MYŚL ART. 20 UST. 2 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ, JEŚLI PAŃSTWO CZŁONKOWSKIE UZNA, ŻE PRODUKTY ENERGETYCZNE INNE NIŻ TE OKREŚLONE W UST. 1, PRZEZNACZONE DO WYKORZYSTANIA, OFEROWANE NA SPRZEDAŻ LUB WYKORZYSTYWANE JAKO PALIWO DO OGRZEWANIA, PALIWO SILNIKOWE LUB W INNY SPOSÓB, SĄ OKAZJĄ DO OSZUSTW PODATKOWYCH, ICH UNIKANIA LUB NADUŻYĆ, POWIADAMIA NIEZWŁOCZNIE KOMISJĘ. KOMISJA PRZEKAZUJE TO POWIADOMIENIE INNYM PAŃSTWOM CZŁONKOWSKIM W TERMINIE JEDNEGO MIESIĄCA OD DNIA JEGO OTRZYMANIA. DECYZJA ODNOŚNIE DO TEGO, CZY DANE PRODUKTY POWINNY PODLEGAĆ PRZEPISOM KONTROLI I PRZEMIESZCZANIU DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, JEST PODEJMOWANA ZGODNIE Z PROCEDURĄ USTANOWIONĄ W ART. 27 UST. 2. REGULACJA TA POTWIERDZA STANOWISKO CO DO ROZUMIENIA ART. 20 UST. 1 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ. SKORO ZAKRES PRZEDMIOTOWY ART. 20 UST. 1 TEJ DYREKTYWY NIE OBEJMUJE WSZYSTKICH PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH, DO KTÓRYCH MA ZASTOSOWANIE DYREKTYWA ENERGETYCZNA, TO UNORMOWANIE ZAWARTE W UST. 2 ART. 20 TEJ DYREKTYWY MA NA CELU UMOŻLIWIENIE KOMISJI PODJĘCIA STOSOWNYCH DZIAŁAŃ CO DO EWENTUALNEGO ROZSZERZENIA ZAKRESU PRZEDMIOTOWEGO PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH OKREŚLONEGO W UST. 1 TEGOŻ PRZEPISU. Z ART. 2 UST. 2 DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ NIE WYNIKA ZAKAZ STOSOWANIA DO PRZEDMIOTOWEGO OLEJU SMAROWEGO DYREKTYWY HORYZONTALNEJ. W ŚWIETLE POWOŁYWANEGO WYROKU TSUE Z 5 LIPCA 2007 R., FAKT WYŁĄCZENIA OKREŚLONEGO WYROBU SPOD DZIAŁANIA DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ OZNACZA JEDYNIE, ŻE PRZY OPODATKOWANIU TEGO WYROBU PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE NIE SĄ ZWIĄZANE REGUŁAMI HARMONIZACYJNYMI USTANOWIONYMI NA POZIOMIE WSPÓLNOTOWYM W PRZEPISACH DYREKTYWY ENERGETYCZNEJ, M.IN. CO DO OKREŚLONEGO W NIEJ MINIMALNEGO POZIOMU OPODATKOWANIA, STOSOWANIA PRZEWIDZIANYCH W NIEJ OBLIGATORYJNYCH ZWOLNIEŃ ITD. NIE STOSUJE SIĘ RÓWNIEŻ DO NICH ART. 3 UST. 1 I 2 DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, LECZ UST. 3 TEGO ARTYKUŁU, KTÓRY STANOWI, ŻE PAŃSTWA CZŁONKOWSKIE ZACHOWUJĄ PRAWO DO WPROWADZANIA LUB UTRZYMANIA PODATKÓW NA WYROBY INNE NIŻ TE WYMIENIONE W UST. 1 POD WARUNKIEM JEDNAK, ŻE NIE SPOWODUJĄ ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI ZWIĄZANYCH Z PRZEKRACZANIEM GRANICY W HANDLU MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI. W TYM KONTEKŚCIE STWIERDZENIE, ŻE DANY WYRÓB W ŚWIETLE PRZEPISÓW WSPÓLNOTOWYCH NIE PODLEGA AKCYZIE ZHARMONIZOWANEJ, POMIMO TEGO ŻE Z UWAGI NA USTAWĘ O PODATKU AKCYZOWYM ZOSTAŁ ZAKWALIFIKOWANY DO TAKICH WYROBÓW, NIE OZNACZA AUTOMATYCZNIE, IŻ NIE MOŻE ON W OGÓLE PODLEGAĆ OPODATKOWANIU PODATKIEM AKCYZOWYM. TAKŻE OKOLICZNOŚĆ, ŻE W ROZWIĄZANIACH PRZYJĘTYCH W USTAWIE O PODATKU AKCYZOWYM NIE USTANOWIONO ODRĘBNEGO RODZAJU PODATKU KONSUMPCYJNEGO, SKORO W UJĘCIU WPROWADZONYM W POWYŻSZEJ USTAWIE, PODATEK AKCYZOWY JEST PODATKIEM KONSUMPCYJNYM, SAMO ZALICZENIE PRODUKTÓW ENERGETYCZNYCH WYŁĄCZONYCH SPOD HARMONIZACJI DO KATALOGU WYROBÓW ZHARMONIZOWANYCH NIE DAJE PODSTAW, Z UWAGI NA WYŻEJ WSKAZANE PRZESŁANKI, DO UZNANIA, ŻE JEST TO WADLIWOŚĆ, KTÓREJ KONSEKWENCJĄ MOGŁOBY BYĆ ZAKWESTIONOWANIE OPODATKOWANIA PODATKIEM AKCYZOWYM PRZEDMIOTOWEGO OLEJU SMAROWEGO. NA MARGINESIE TEJ SPRAWY, WSKAZAĆ NALEŻY, MAJĄC NA UWADZE ZAKRES UZASADNIENIA SKARŻONEJ DECYZJI, ŻE NAŁOŻENIE NA POLSKĘ PODATKU AKCYZOWEGO Z TYTUŁU NABYCIA WEWNĄTRZWSPÓLNOTOWEGO OLEJÓW SMAROWYCH NIE POWODUJE ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI ZWIĄZANYCH Z PRZEKROCZENIEM GRANICY W HANDLU MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI, A W KONSEKWENCJI NIE UTRUDNIA SWOBODY HANDLU MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI. OKOLICZNOŚĆ TA JEDNAK W STANIE NINIEJSZEJ SPRAWY POZOSTAJE BEZ ZNACZENIA. ZE STANU FAKTYCZNEGO NINIEJSZEJ SPRAWY WYNIKA, ŻE SKARŻĄCA PRODUKUJE OLEJE SMAROWE W KRAJU I W KRAJU TEŻ JE SPRZEDAJE I WŁAŚNIE TEGO ASPEKTU DZIAŁALNOŚCI SKARŻĄCEJ DOTYCZY WNIOSEK O STWIERDZENIE NADPŁATY PODATKU. W OCENIE SĄDU CAŁKOWICIE NIEZASADNE BYŁOBY BADANIE STANU FAKTYCZNEGO I ANALIZA PRZEPISÓW PRAWA ODNOŚNIE DOSTAW WEWNĄTRZWSPÓLNOTOWYCH. REASUMUJĄC NA GRUNCIE PRAWA KRAJOWEGO OBOWIĄZUJĄCEGO W OKRESIE, ZA KTÓRY ZOSTAŁ ZŁOŻONY WNIOSEK O STWIERDZENIE NADPŁATY WRAZ Z KOREKTAMI DEKLARACJI, OLEJE SMAROWE WYKORZYSTYWANE DO INNYCH CELÓW NIŻ PALIWO SILNIKOWE LUB PALIWA DO OGRZEWANIA, KTÓRE W ŚWIETLE CHOĆBY WYROKU ETS Z 5 LIPCA 2007 R. C-145/06 I146/06, NIE SĄ WYROBAMI, O KTÓRYCH MOWA W ART. 3 UST. 1 TIRET PIERWSZE DYREKTYWY HORYZONTALNEJ, SĄ OPODATKOWANE AKCYZĄ, NA CO POZWALAJĄ PRZEPISY DYREKTYWY, Z ZACHOWANIEM WARUNKU, ŻE OPODATKOWANIE TO NIE ZWIĘKSZY FORMALNOŚCI W PRZEPŁYWIE TOWARÓW PRZEZ GRANICĘ. JEDNOCZEŚNIE NALEŻY PODKREŚLIĆ, ŻE SKARŻĄCA WE WNIOSKU ZAZNACZYŁA, ŻE WYTWORZONE PRZEZ NIĄ OLEJE SMAROWE BYŁY NASTĘPNIE SPRZEDAWANE W POLSCE NA RZECZ OSTATECZNYCH ODBIORCÓW LUB POŚREDNIKÓW DOKONUJĄCYCH ICH DALSZEJ ODSPRZEDAŻY NA RZECZ OSTATECZNYCH ODBIORCÓW. W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM ZOSTAŁ SPEŁNIONY WARUNEK OPODATKOWANIA WW. WYROBÓW OKREŚLONY W WYROKU ETS Z 5 LIPCA 2007 R. C-145/06 I C-146/06. PRZEPISY KRAJOWE NIE SPOWODOWAŁY BOWIEM ZWIĘKSZENIA FORMALNOŚCI W PRZEPŁYWIE TOWARÓW MIĘDZY PAŃSTWAMI CZŁONKOWSKIMI. ODNOSZĄC SIĘ NATOMIAST DO ZARZUTU NARUSZENIA ART. 122, ART. 187 § 1 I ART. 191 ORDYNACJI PODATKOWEJ POPRZEZ PRZYJĘCIE, IŻ SKARŻĄCA PRZENIOSŁA CIĘŻAR EKONOMICZNY OPODATKOWANIA OLEJÓW SMAROWYCH PODATKIEM AKCYZOWYM NA SWOICH KONTRAHENTÓW BEZ PRZEPROWADZENIA POSTĘPOWANIA DOWODOWEGO W TYM ZAKRESIE, NALEŻY PODKREŚLIĆ, ŻE DOPIERO NA ETAPIE SKARGI SKARŻĄCA PODNIOSŁA POWYŻSZY ZARZUT. W TRAKCIE CAŁEGO POSTĘPOWANIA ZARÓWNO PRZED ORGANEM PIERWSZEJ INSTANCJI JAK I W POSTĘPOWANIU ODWOŁAWCZYM STRONA NIE KWESTIONOWAŁA TWIERDZENIA, ŻE DOLICZENIE KWOTY ZAPŁACONEJ AKCYZY DO CEN SPRZEDAWANYCH WYROBÓW ŚWIADCZY O PRZERZUCENIU CIĘŻARU OPODATKOWANIA NA NABYWCÓW OLEJU, A TAKIE STWIERDZENIE ZNALAZŁO SIĘ JUŻ W DECYZJI PIERWSZEJ INSTANCJI. MAJĄC NA WZGLĘDZIE POWYŻSZE JEDNAK NALEŻY ZAUWAŻYĆ, ŻE WSKAZANA PRZEZ STRONĘ PROCEDURA BADANIA PONIESIENIA PRZEZ SKARŻĄCĄ RZECZYWISTEGO CIĘŻARU OPODATKOWANIA, BYŁABY KONIECZNA W PRZYPADKU GDYBY PRZEPISY, NA PODSTAWIE KTÓRYCH SKARŻĄCA ODPROWADZIŁA PODATEK AKCYZOWY, ZOSTAŁY UZNANE ZA NIEZGODNE Z PRZEPISAMI UNIJNYMI. SKORO SĄD STOI NA STANOWISKU, ŻE OPODATKOWANIE OLEJÓW SMAROWYCH W 2005 R., BYŁO ZGODNE Z PRZEPISAMI UNIJNYMI I W ZWIĄZKU Z TYM ZARZUT NARUSZENIA ART. 122, ART. 187 § 1 I ART. 191 ORDYNACJI PODATKOWEJ UZNAĆ NALEŻY ZA NIEZASADNY. MAJĄC NA WZGLĘDZIE POWYŻSZE ROZWAŻANIA SĄD UZNAŁ, ŻE OPODATKOWANIE WYROBÓW O KODACH CN 27101981, 27101983, 27101985, 27101987, 27101991, 27101999 W 2005 R., NIE BYŁO SPRZECZNE Z REGULACJAMI WYNIKAJĄCYMI Z PRAWA WSPÓLNOTOWEGO I W ZWIĄZKU Z POWYŻSZYM ORZEKŁ O ODDALENIU SKARGI JAKO NIEZASADNEJ (ART. 151 P.P.S.A.). DSZ