I SA/Gd 302/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Przasnyski, Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka (spr.), Sędzia NSA Małgorzata Tomaszewska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w G. z dnia 23 stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 23 stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, działając na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm. - dalej jako "O.p.") stwierdził, że odwołanie A Spółki z o.o. z siedzibą w S. – dalej jako "Skarżąca" lub "Spółka" od decyzji Naczelnika Urzędu Celno - Skarbowego (dalej jako "Naczelnik UCS") z dnia 30 marca 2017 r. określającej Spółce za I kwartał 2016 r. zobowiązanie podatkowe, kwotę podatku od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT, zostało wniesione z uchybieniem terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: Decyzją z dnia 30 marca 2017 r. Naczelnik UCS określił Spółce za I kwartał 2016 r. zobowiązanie podatkowe oraz kwotę podatku od towarów i usług do zapłaty na podstawie art. 108 ustawy o VAT. W decyzji zawarte zostało pouczenie o przysługującym prawie oraz trybie i 14 - dniowym terminie do złożenia odwołania. Decyzja wysłana została zgodnie z art. 151 § 1 O.p. za pośrednictwem Poczty Polskiej przesyłką poleconą nr R [...] na adres siedziby Spółki, tj., [...]. Przesyłkę awizowano dwukrotnie, tj. w dniu 31 marca 2017 r. i w dniu 10 kwietnia 2017 r. a następnie w dniu 18 kwietnia 2017 r. zwrócono nadawcy, jako niepodjętą w terminie. Zwrócona przesyłka wpłynęła do organu w dniu 20 kwietnia 2017 r. i zgodnie z art. 150 § 4 O.p. została pozostawiona w aktach ze skutkiem doręczenia z dniem 14 kwietnia 2017 r. Z adnotacji służbowej sporządzonej w dniu 4 lipca 2017 r. wynika, że w dniu 3 lipca 2017 r. Prezes Zarządu Skarżącej, w trakcie rozmowy telefonicznej z pracownikiem organu prowadzącym postępowanie powziął informację, że decyzję wysłano na adres Spółki w dniu 30 marca 2017 r. oraz, że powróciła ona do organu jako niepodjęta w terminie. W dniu 10 lipca 2017 r. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika UCS wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W odwołaniu Spółka zarzuciła naruszenie art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 193 § 1, art. 199a § 3, art. 210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p., art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. c, art. 108 ustawy o VAT i art. 58, art. 83 k.c. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji jako naruszającej prawo i skierowanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie rozstrzygnięcie co do istoty sprawy i umorzenie postępowania oraz wstrzymanie jej wykonania. Pismem z dnia 20 września 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wystąpił do Urzędu Pocztowego w S. o potwierdzenie dat awizowania i wypowiedzenie się co do okoliczności doręczenia wskazanej przesyłki rejestrowanej oraz o podanie danych listonosza, który awizował sporną przesyłkę, jak i udzielenie odpowiedzi na zapytanie czy w Urzędzie Pocztowym [...] zostały złożone pełnomocnictwa pocztowe do odbioru korespondencji adresowanej do Skarżącej, czy Spółka wniosła reklamację/skargę na niedoręczenie przedmiotowej przesyłki lub niedopełnienie obowiązków w zakresie poprawnego jej awizowania, czy udzielono Spółce informacji odnośnie placówki pocztowej obsługującej Spółkę. Pismem z dnia 18 października 2017 r. Dyrektor IAS wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. o udzielenie informacji czy Skarżąca złożyła zgłoszenie aktualizacyjne danych w zakresie zmiany adresu siedziby. Pismem z dnia 18 października 2017 r. Dyrektor IAS wystąpił do Sądu Rejonowego o udzielenie informacji czy Skarżąca złożyła wniosek o dokonanie wpisu w KRS w związku ze zmianą adresu siedziby. Poczta Polska S.A. w piśmie z dnia 6 października 2017 r. wskazała, że na podstawie danych zarejestrowanych w systemach informatycznych oraz na podstawie wyjaśnień otrzymanych z Urzędu Pocztowego [...] i z Urzędu Pocztowego [...] ustalono, iż wskazana przesyłka polecona adresowana do Skarżącej została dwukrotnie awizowana, po raz pierwszy w dniu 31 marca 2017 r. i powtórnie w dniu 10 kwietnia 2017 r., pozostawała do obioru w agencji pocztowej, a z powodu nieodebrania jej w terminie, w dniu 18 kwietnia 2017 r. została zwrócona do nadawcy. Jednocześnie podano dane listonosza, który oświadczył, iż zawiadomienie o nadejściu i możliwości odbioru przesyłki poleconej umieścił "w małej skrzynce" na drzwiach adresata. Ponadto wskazano, że placówka awizacyjna nie posiada pełnomocnictwa pocztowego upoważniającego inne osoby do odbioru korespondencji adresowanej do Skarżącej. Odnośnie wniesionych przez Spółkę skarg/reklamacji/pism poinformowano, że wpłynęło pismo z dnia 5 lipca 2017 r. w sprawie udzielenia informacji o punktach odbioru przesyłek pocztowych, które zostało rozpatrzone przez Biuro Wsparcia Klientów Regionalny Dział Obsługi Klientów w B. Wnioskodawca otrzymał odpowiedź pismem z dnia 27 lipca 2017 r. z informacją, iż udzielenie żądanych informacji nie jest możliwe, ponieważ Poczta Polska S.A. nie prowadzi ewidencji w tym zakresie. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. w piśmie z dnia 2 listopada 2017 r. wskazał, że Spółka nie zmieniła adresu siedziby. Sąd Rejonowy [...] VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego w piśmie z dnia 20 listopada 2017 r. poinformował, że wniosek o zmianę adresu siedziby Spółki jest rozpoznawany. Sprawa nie jest zakończona. Z odpisu pełnego Krajowego Rejestru Sądowego stan na dzień 5 stycznia 2018 r. wynika, iż siedziba i adres Spółki to: [...]. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od wskazanej decyzji Naczelnika UCS z dnia 30 marca 2017 r., bowiem uznał, że Spółka nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jej winy. Postanowieniem z dnia 23 stycznia 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że odwołanie od decyzji Naczelnik UCS z dnia 30 marca 2017 r. zostało wniesione z uchybieniem terminu. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 223 § 1 i § 2 pkt 1, art. 144 § 1 i 2, art. 146, art. 148 § 2 pkt 1, art. 150, art. 150a oraz art. 151 O.p. i stwierdził, że w niniejszej sprawie z akt organu pierwszej instancji bezspornie wynika, że przesyłka zawierająca decyzję Naczelnika UCS z dnia 30 marca 2017 r. została skierowana na adres siedziby Spółki zgodny z danymi zawartymi w KRS. Przesyłkę poleconą zawierająca decyzję z dnia 30 marca 2017 r. z powodu niezastania adresata w dniu 31 marca 2017 r. awizowano w agencji pocztowej. Następnie z powodu niepodjęcia przesyłki w terminie 7 dni, pismo w dniu 10 kwietnia 2017 r. awizowano powtórnie. Z uwagi na niepodjęcie awizowanej przesyłki, została ona zwrócona do nadawcy. Zatem zgodnie z dyspozycją art. 150 § 4 O.p. dzień 14 kwietnia 2017 r. będący ostatnim dniem, o którym mowa w art. 150 § 1, uważa się za datę prawnie skutecznego doręczenia decyzji organu pierwszej instancji. Ostatnim dniem na skuteczne złożenie odwołania był dzień 28 kwietnia 2017 r., a Strona uchybiła temu terminowi. W ocenie organu, odwołanie z dnia 7 lipca 2017 r. zostało nadane w Urzędzie Pocztowym w dniu 10 lipca 2017 r. tj. z 74. dniowym przekroczeniem terminu, co skutkuje jego bezskutecznością, a zarazem ostatecznością wskazanej decyzji Naczelnika UCS z dnia 30 marca 2017 r. Zdaniem organu, uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżąca zaskarżyła w całości postanowienie Dyrektora IAS, zarzucając naruszenie: - art. 121 O.p. stanowiący zasadę zaufania obywateli do organów państwa. Przepis ten mówi, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Chodzi zatem o działanie organu zapewniające stronie ochronę jej interesów w toku postępowania podatkowego i stwarzające jednocześnie gwarancje prawidłowego rozstrzygnięcia; - art. 122 O.p. stanowiący zasadę prawdy obiektywnej, poprzez niewyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych, co miało istotny wpływ na wynik rozstrzygnięcia. Zasada prawdy obiektywnej wyrażona w art. 122 O.p. stanowi, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten reguluje kwestię rozłożenia ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym, nakładając na organ podatkowy obowiązek przeprowadzenia z urzędu dowodów mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu rzeczy. Potwierdza to wyrok NSA z 20 marca 1997 r. (sygn. akt SA/Po 1459/96, POP 4/1994 r.). Zdaniem sądu "obowiązek przeprowadzenia postępowania co do wszystkich okoliczności spoczywa zawsze na organach podatkowych i nie może być przerzucany na podatnika, jeżeli nie wynika to z konkretnych przepisów podatkowych"; - art. 187 § 1 O.p. poprzez niezebranie - wbrew twierdzeniu organu - całego materiału dowodowego, niezbędnego do ustalenia stanu faktycznego, a w szczególności poprzez zaniechanie zebrania dowodów wskazanych przez Skarżącą; - art. 191 O.p., poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego. Prawo organu do swobodnej oceny dowodów w zaskarżonym postanowieniu zostało naruszone poprzez wyłącznie fiskalne podejście organu do oceny zebranego materiału dowodowego. Nie można w świetle prawa mówić o swobodnej ocenie dowodów w sytuacji, gdy dowody te są niepełne. Taka ocena z gruntu jest wadliwa, a więc stanowi o dowolności organu. W odpowiedzi za zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w postanowieniu z dnia 23 stycznia 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. jedn. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej jako "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W świetle art. 3 § 2 pkt 2 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje m.in. orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku takiej kontroli postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Przeprowadzając taką kontrolę, sąd zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Może więc dokonać oceny zaskarżonego rozstrzygnięcia także w innym zakresie niż zakres, w jakim zakwestionowała postanowienie strona skarżąca. Nie oznacza to jednak, że Sąd jest władny wydać rozstrzygnięcie co do istoty sprawy wyręczając w tym organ administracji. Niedopuszczalne jest zatem stwierdzenie, że odwołanie zostało wniesione w terminie, czy przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, nawet gdyby skarga okazała się zasadna. W niniejszej sprawie sytuacja taka nie miała miejsca, dlatego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji, stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie zostało wydane z uchybieniami, które spowodowałyby konieczność jego uchylenia. Należy również wskazać, że w myśl art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest postanowienie z dnia 23 stycznia 2018 r., którym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika UCS z dnia 30 marca 2017 r. określającej Skarżącej podatek od towarów i usług. Zgodnie z treścią art. 135 p.p.s.a. Sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. W badanym przypadku sprawa dotyczy stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia odwołania. W granicach sprawy nie mieści się zatem kwestia zasadności i zakresu określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług za I kwartał 2016 r. W praktyce oznacza to, że Sąd nie jest władny zbadać zgodności z prawem decyzji organu pierwszej instancji z dnia 30 marca 2017 r. Przyjęcie odmiennej koncepcji godziło by w jedną z podstawowych zasad dopuszczalności skargi, przejawiającej się w konieczności wyczerpania toku instancji przed skutecznym wniesieniem skargi do sądu administracyjnego (art. 52 p.p.s.a.). Podnieść należy, że zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie było konsekwencją odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Stosownie do poglądu, który Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę w całości podziela – w wypadku złożenia odwołania po terminie wraz z wnioskiem o jego przywrócenie organ odwoławczy nie może wydać postanowienia stwierdzającego uchybienie do wniesienia odwołania przed rozpatrzeniem tego wniosku. Uwzględnienie wniosku o przywrócenie terminu wyłącza bowiem możliwość wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 listopada 1994 roku, SA/Gd 312/94, niepubl., wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 maja 2000 roku, SA/Sz 565/00, Palestra 2001, nr 11-12, s.217). A contrario, negatywne rozstrzygnięcie wniosku o przywrócenie terminu, co bezsprzecznie nastąpiło postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w dniu 23 stycznia 2018 r., skutkujące definitywnym zawinionym przesądzeniem przekroczenia tego terminu, jest przesłanką wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie. Przy czym, bezwarunkowe brzmienie przepisu art. 228 § 1 pkt 2 O.p. nie pozostawia organowi podatkowemu żadnej swobody i obliguje go do wydania takiego postanowienia w każdym przypadku, gdy uchybienie terminowi nastąpi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 października 2001 roku, I SA/Gd 719/99, Lex 53890). Skarga na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 23 stycznia 2018 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika UCS z dnia 30 marca 2017 r. była przedmiotem rozpoznania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, który w sprawie sygn. akt I SA/Gd 301/18 wyrokiem z dnia 6 czerwca 2018 r. skargę oddalił. Podsumowując, skoro termin do wniesienia odwołania nie został podatnikowi przywrócony należy uznać, że stwierdzenie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej faktu uchybienia terminu do jego wniesienia było prawidłowe. Co więcej, decyzja organu pierwszej instancji z dnia 30 marca 2017 r. została skierowana pod właściwy adres strony postępowania, a Skarżąca została prawidłowo zawiadomiona o nadejściu pisma oraz terminie i miejscu, gdzie można ją odebrać. Wydając zaskarżone postanowienie, organ odwoławczy dysponując kopertą i prawidłowo sporządzonym dokumentem potwierdzającym doręczenie, w którym zawarto informację o miejscu umieszczenia zawiadomienia o pozostawieniu przedmiotowej decyzji w urzędzie pocztowym i o dwukrotnym jej awizowaniu - prawidłowo uznał, że w rozpatrywanej sprawie doręczenie dokonane w trybie art. 150 O.p. jest doręczeniem skutecznym. Sąd za zasadne uznał odnieść się do instytucji doręczenia zastępczego przewidzianej w art. 150 O.p. Przepis ten stanowi, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczenia pisma przez pocztę; pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) - w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w §1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie (awizowanie) o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§3). W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4). Doręczenia przewidziane w art. 150 O.p. oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Domniemanie to jednak może być przez adresata obalone poprzez uprawdopodobnienie, że nie został zawiadomiony o przeznaczonym dla niego piśmie, złożonym w pocztowej placówce oddawczej. Nie jest przy tym wystarczające samo zaprzeczenie adresata, że nie powziął wiadomości o złożeniu go w danym urzędzie, lecz konieczne jest poparcie twierdzenia dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie (por. wyrok TK z dnia 17 września 2002 r. SK 35/01 OTK - A 2002, nr 5, poz. 60; postanowienie SN z dnia 10 września 1970 r., sygn. akt IPZ 53/70). Z akt sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję z dnia 30 marca 2017 r. wysłana na wskazany adres do doręczeń, została awizowana przez doręczyciela w dniu 31 marca 2017 r., powtórnie w dniu 10 kwietnia 2017 r., a następnie w dniu 18 kwietnia 2017 r. zwrócona do nadawcy. Przy czym doręczyciel we właściwym punkcie zwrotnego poświadczenia odbioru wskazał, że przesyłkę pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym, zaś awiza pozostawiono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Twierdzenia Skarżącej dotyczące rozbieżności w zakresie miejsca pozostawienia awizo stanowią jedynie polemikę z oświadczeniem listonosza, który wskazał, że bezsprzecznie pozostawił Skarżącej awizo. Treść dokumentu urzędowego, jakim jest zwrotne potwierdzenie odbioru, jeśli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone (postanowienie NSA z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt II GSK 1226/12, CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Korzysta on z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Przedmiotowe domniemanie może być obalone, jednakże podejmując próbę dokonania tego należy mieć na względzie, iż dokumenty urzędowe są najbardziej wiarygodnymi środkami dowodowymi. Co za tym idzie, dowody przeciwne muszą być zdecydowanie przekonywające. W niniejszej sprawie, w ocenie Sądu, takie domniemanie nie może zostać obalone na podstawie oświadczenia strony o nieotrzymaniu awizo. W zestawieniu z dokumentem urzędowym, jakim jest prawidłowo wypełnione zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki, gołosłowne twierdzenie strony, nie może zostać uznane za wystarczające, a tym samym odnieść zamierzonego przez stronę skutku. Dlatego Sąd potwierdza wniosek organu odwoławczego, że przesyłka kierowana do podatnika została prawidłowo doręczona w trybie art. 150 O.p. w dniu 14 kwietnia 2017 r., tj. z upływem 14 dni od pierwszego zawiadomienia o niemożności doręczenia i pozostawieniu przesyłki w urzędzie pocztowym. W kontekście powyższego zakreślony przepisem art. 223 § 2 pkt 1 O.p. 14. dniowy termin do wniesienia odwołania rozpoczął swój bieg w dniu 15 kwietnia 2017 r. i upłynął bezskutecznie w dniu 28 kwietnia 2017 r. Skoro dane wynikające ze zwrotnego potwierdzenia odbioru były kompletne i umożliwiały stwierdzenie skuteczności przedmiotowego doręczenia w dniu 14 kwietnia 2017 r., zaś Skarżąca w toku postępowania nie podważyła ich skutecznie, nie wykazała żadnych okoliczności pozwalających na obalenie domniemania wynikającego z tego przepisu, zaś twierdzenie, że decyzja nie została skutecznie doręczona nie znajdują oparcia w materiale dowodowym - to uznać należy, że w sprawie nie naruszono przepisów postępowania, tj. art. 150 O.p., w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, o czym zasadnie skonstatował organ odwoławczy. Powyższe ustalenia wiązały się w konsekwencji ze stwierdzeniem, że wniesienie odwołania nastąpiło z uchybieniem czternastodniowego terminu określonego w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., co uzasadniało stwierdzenie w oparciu o art. 228 § 1 pkt 2 O.p. uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. W świetle powyższego, wobec uznania, że decyzja organu pierwszej instancji weszła do obrotu prawnego, niezasadne są zarzuty naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa. Zgodnie z regulacją art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie, do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję. Termin do wniesienia odwołania jest terminem zawitym, a więc nie może być przez organy podatkowe przedłużany czy skracany. Przywołując przepis art. 228 § 1 pkt 2 O.p., należy podkreślić, że ma on charakter bezwarunkowy, co oznacza, że w każdym przypadku stwierdzenia uchybienia terminowi określonemu w art. 223 § 2 pkt 1 O.p. organ odwoławczy nie może rozpatrzyć merytorycznie odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest to zależne od swobodnego uznania organu, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 26 czerwca 2008 r. sygn. akt II FSK 563/07 - dostępny na stronie www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z powyższego wynika, że każde uchybienie terminowi, bez względu na czas jego trwania, powoduje bezskuteczność dokonanej czynności procesowej, a więc także bezskuteczność odwołania, a w konsekwencji pozbawienie podatnika prawa do instancyjnej kontroli rozstrzygnięcia podjętego przez organ pierwszej instancji. Jest to skutek wynikający z zasady trwałości decyzji administracyjnych (art. 128 O.p.) i bezpieczeństwa w obrocie prawnym. Decyzje bowiem, od których nie służy odwołanie, a taka sytuacja powstaje z chwilą upływu terminu do wniesienia odwołania, stają się ostateczne i ich uchylenie lub zmiana, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania może nastąpić tylko w przypadkach i na zasadach przewidzianych w ustawie dla wymienionych postępowań nadzwyczajnych. Podsumowując, rację ma organ odwoławczy, że odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji Skarżąca złożyła po upływie terminu do jego wniesienia. Wydając zatem postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, organ podatkowy stwierdził fakt istniejący w dacie złożenia spóźnionego odwołania. Wydanie przez organ odwoławczy postanowienia w trybie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. było zatem zasadne i celowe w odniesieniu do kwestii procesowych wyłaniających się przy rozpatrywaniu sprawy. Tym samym sformułowane w skardze zarzuty dotyczące naruszenia zasad postępowania, określonych w art. 121, art. 122 O.p. nie zasługują na uwzględnienie. W sprawie nie doszło również do naruszenia przez organ art. 187 § 1 i art. 191 O.p., bowiem organ przeprowadził postępowanie wyjaśniające, mające na celu ustalenie ponad wszelką wątpliwość, że Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji z uchybieniem terminu. W tym stanie rzeczy Sąd, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako pozbawionej uzasadnionych podstaw.